摘要：稳健的财政政策既有利于财政的需求管理，又有利于财政的需求供给。稳健的财政政策是一个国家根本性的、长期性的、基本的，而不是保守的或停滞的财政政策。按照稳健的财政政策的要求，必须加快财政法律的制定、修订步伐。稳健的财政政策是一个系列或系统的财政机制，它注重的是综合效益，因此要求相应的财政立法必须完善，财政法制环境必须优良。按照需要与可能，着重做好三个层面的财税立法执法工作。
关键词：稳健财政政策立法
纵观世界各国的财政政策，大致可分为紧缩的财政政策、扩张的财政政策和稳健的财政政策三种类型。稳健的财政政策既有利于财政的需求管理，又有利于财政的需求供给。积极的财政政策是一种典型的凯恩斯主义需求管理政策，其核心和内容都是围绕激励需求而采取的政策措施。当前我国宏观调控的主要问题不只是消费需求不旺，还包括供给需求结构不合理。实行稳健的财政政策，可以克服积极的财政政策时代那种以国债投资为主的单一的财政支付手段。而稳健的财政政策能够采取综合性的财政手段，如：财政补贴与政府性基金，固定资产投资与国有资产转让、保值、增值、财政转移支付、政府采购、税收、国债、行政事业性收费、税式支出等。
1.稳健的财政政策的基本内容、性质、地位
我国实行稳健财政政策的基本内容。概括地说：控制财政赤字、推进改革、调整结构、增收节支。这四项内容相互联系，缺一不可。稳健的财政政策与积极的财政政策的根本不同点是：稳健的财政政策不仅包括财政收支供给与需求总量的调控平衡，而且还包括社会、经济、教育、文化等结构的调整与均衡发展。
我国实行稳健财政政策的性质。稳健的财政政策既不是扩张的，也不是紧缩的，而是在财政预算收支上有压有保，有保有限，有严有宽；在项目建设上有上有下，有长线有短线，压与保、严与宽、下与上相结合，适度在其中；始终保持预算收支基本平衡、结构均衡。稳健的财政政策是平衡的、匀称的财政政策，它既不“缺位”，也不“越位”，可以称之为“中性”财政政策。
稳健的财政政策是一个国家根本性的、长期性的、基本的，而不是保守的或停滞的财政政策。稳健的财政政策，是规模与效益、速度与质量相统一，是高水平、高质量的财政政策。稳健的财政政策同“发展是硬道理”、“发展是第一要务”相适应，具体解决的是发展什么和怎样发展这个全局性的财政政策问题。
2.稳健的财政政策需要严密的、持久的法制保障
稳健的财政政策既为财政法制建设提出了更严格的要求，又为提升财政法制建设创造了更有利的条件。所谓提出了更严格的要求，是由这种基本的财政政策的内在结构的严密性、发展的协调性以及操作的可靠性所决定的。所谓创造了更为有利的条件，是由这种基本的财政政策的长期性、根本性所决定的。财政法制建设不是朝令夕改的暂时规定，而是具有经常性、持久性的财政规律在法律上的反映，也是与稳健的财政政策的长期性、根本性相一致、相符合的。
按照稳健的财政政策的要求，必须加快财政法律的制定、修订步伐。稳健的财政政策是一个系列或系统的财政机制，它注重的是综合效益，因此要求相应的财政立法必须完善，财政法制环境必须优良。
事实证明：积极的财政政策在发展完善市场经济体制的关系和作用方面，远不如稳健的财政政策更为重要。而公共财政体制不仅是市场经济体制国家的必然选择，也与稳健的财政政策一拍即合。公共财政既能完整地体现党和国家的施政方针和政策，又能全面体现政府的职能，还能按照以人为本的科学发展观的要求运作，因而更有利于依法治税、民主理财；更有利于调节国家与社会分配，构建和谐社会；更有利于在生产、交换、分配和消费环节获得良性循环发展。
3.按照需要与可能，着重做好三个层面的财税立法执法工作
全国性的财税法律的修订和制定。①修改合并两个企业所得税法迫在眉睫。对《外商投资企业和外国企业所得税法》与《内资企业所得税暂行条例》的合并修改，必须加紧进行，这是WTO要求必须实行国民待遇所在；②制定《反洗钱法》必须安排。进行反洗钱斗争不仅是严厉打击经济犯罪，遏制其他严重刑事犯罪的需要，也是维护金融机构、财政机构的诚信和金融财政稳定的需要，是维护我国社会主义市场经济秩序和广大人民群众的基本利益以及维护我国在国际社会的伟大形象的需要。建立行之有效的反洗钱体系，使我国反洗钱工作步入规范化、制度化的轨道，就必须制定《反洗钱法》；③中央和地方相结合，深化农村税费改革，完备法律程序，为统一城乡税制作好调查研究和立法准备。从2006年起在全国内取消农业税，取消农业税并不等于农民无税赋，取消后的农业税改为对农业、农民征收商品的流转税和所得税，也就是使农民和城市居民一样缴纳个人所得税和商品流转税。
全国性的财税行政法规的制定与修订。①进一步改革流转税并实现增、消、营税收条例的正规化。增值税、消费税、营业税是1994年我国实施新税制改革后，现行流转税类的三大主体税种。从今年起，增值税要由生产型转为消费型（即对购进机器设备进行抵扣）。消费税要扩大征税范围，调节税目和税率。营业税要稳定和完善；②深化改革出口退税机制，必须制定统一的出口退税条例。国务院于2003年10月13日了《国务院关于改革现行出口退税机制的决定》（以下简称《决定》），在充分肯定出口退税政策所发挥的重要作用的情况下，指出出口退税存在的问题是出口退税资金无法及时得到保证，导致欠税问题十分严重。据估计，全国拖欠企业退税额达2500亿元。为了解决这个问题，提出了解决拖欠企业出口退税款的原则和具体措施，按照“新账不欠，老账要还，完善机制，共同负担，推动改革，促进发展”的原则，对历史上欠退税款由中央财政负责偿还，确保改革后不再发生新欠，同时建立中央、地方共同负担的出口退税新机制，推动外贸体制深化改革，优化出口产品结构，提高出口效益；③改革房地产税、制定《物业税条例》。用物业税代替房地产税制的改革，虽然属于地方税收体制的改革，但必须由国务院统一制定物业税行政法规。按照我国现行税法和政府规定，直接涉及房地产业的税费达）种以上。如内资企业及个人的房产税和外资企业及个人的城市房地产税（或房租费）、城镇土地使用税和农村耕地占用税；涉及对土地使用权的出让、转让，房屋的买卖、赠与、典当、交换时订立契约的契税、涉及房屋产权转移、土地使用权转移的印花税、营业税中的销售不动产税、个人所得税中的房屋租赁收入税等。还有土地增值税、城市维护建设税也涉及房地产税内容。房地产税还涉及尚未但可能要开征的遗产税与赠与税，以及社会保障税等均涉及房地产的问题，目前的土地出让金费用也不低。如果把房地产税视为财产税，还包括资源税、车船使用税、车船使用牌照税、车辆购置税等。总之，我国现行的房地产税或财产税存在税费不分，内外资税负不公平、不统一，税种繁多，重复征税情况普遍，负担重，不能适应市场经济对我国房地产业发展的要求等弊病。因此，必须进行改革，建立统一的物业税，并应以此为契机，系统建立我国房地产业或财产业税收体系和征管体系，加强研究，适当提高房地产业在我国税收收入中的比重。
伴随着环境问题在全球的日趋凸现，以及席卷全球的财政改革潮流，环境税制度在国际、区域、国家等多个层面受到越来越多的关注。环境税制度之所以受到人们的青睐是因为理论上它具有将社会成本内部化的功效，环境税静态上有助于激励环境保护行为，动态上有助于激励环境保护技术的研究开发。所以，环境税制度相对于传统的命令控制型环境规制措施而言，能够以最低的社会成本实现环境保护的目的，从而被人们视为最有效率的环境规制方法。
但是，与环境税制度理论上的高效率不同，环境税制度的实践却不尽人意。首先，实践中环境税制度功能一定程度上偏离了环境税理论，有些环境税制度只有“环境税”之名而无“环境税”之实;其次，实践中的环境税制度结构均受到了某种程度的修正，即环境税制度和传统的命令控制型环境规制方法混合适用于环境规制之中;第三，实践中的环境税制度均在一定程度上背离了环境税的理论类型，即实践中鲜有环境税制度以庇古税的形式出现。环境税制度之所以出现理论和实践的背离主要源于以下因素：首先，从技术角度来看，由于人们对于环境科学知识的掌握较为有限，加之现有的环境检测技术所限，所以环境政策制定者无法制定出准确的环境税税率，这就导致环境税制度遭到人们的质疑;其次，从政策角度来看，政府设立新的税目通常都会遭遇阻力，这是因为任何税收种类某种程度上看都是对私人财产的变相“剥夺”，环境税制度也不能例外，所以环境税提议由于政策因素而搁置的实例并不少见。
在各国制定环境税的过程中，分配正义问题和产业竞争力问题通常对一国环境税立法的影响最大。从分配正义角度来看，环境税制度具有累退性特征，它通常会对低收入群体和家庭带来负面影响，这样的结果无疑违背税法的量能课税原则，从而使得环境税丧失合法性基础。从产业竞争力的角度来看，征收新的环境税会对依赖能源的工业部门施加沉重的负担，从而导致这些工业部门在国际竞争中可能处于不利地位，这样的结果因有违税收中性原则之嫌而丧失合法性基础。尽管按照双重红利理论，环境税不仅能够以最低的成本改善环境品质，而且可以通过重组经济结构的方式改善社会福利，但是越来越多的学者对双重红利理论提出了质疑。从各国应对这些问题的立场来看，成功制定环境税制度的国家都采取一定的措施来缓解分配正义问题和产业竞争力问题。针对环境税导致的分配正义问题。有些国家采取财政转移制度，有些国家采取环境税税收免除制度，其中财政转移制度的效果更佳。针对产业竞争力问题。几乎所有实施环境税制度的国家都针对环境税的承担主体实施一定的税收免除制度。可见，环境税的立法并非如理论预想中的那样简单，而是充满了各种利益主体的博弈。为了有效平衡各种主体的利益，环境税的立法应该遵循一定的策略和原则，比如通过公众参与立法的方式将环境税的反对者变成环境税的支持者。
一、环境税的立法策略
任何重大的财政改革都会形成某种意义上的赢家和输家，即便改革整体上改善了国民收入和经济活力。输家的极力抵制也会成为改革的障碍。环境税改革中的潜在输家主要是高度污染或资源密集型公司和企业，潜在的赢家主要是高科技、高增税行业(比如金融、信息和生物工程等行业)和环境与能源服务行业。但是，不仅输者反对环境税的制定，潜在的赢者也不会支持环境税的制定。现有的环境税研究更多地强调潜在的输者，而潜在的赢者常常受到忽视。为了使得环境税制度在政治上获得公众的支持，除非听到潜在的赢者的支持声音，否则短期内很难抵制潜在的输者的反对。除了让潜在的赢者成为环境税的支持者之外，环境税立法也应该争取让环境税的反对者成为环境税的支持者。
在环境税制度的制定过程中，如果不考虑环境税立法给潜在的输者所带来的转型成本，那么这样的立法便是一个重大的失误。因为尽管环境税和与之相伴的财政改革可以节省经济转型的宏观成本，但是环境税制度可能会使有些潜在的输者从长远来看可能一直是输者，比如能源密集型企业会因环境税制度的引入承担更多的财政负担，那些认为转型成本问题会随着时间变化自动消失的想法难免过于简单。因此，给那些潜在的输者必要的补偿措施显然是非常重要的，否则环境税制度会受到这些主体的坚决抵制。
税收的累退性或不公平性往往成为人们反对财政改革的主要理由。虽然每种税收类型都具有一定的累退性和不公平性，但是环境税的累退性和不公平性更加明显，比如能源税的课征直接影响低收入群体和低收入家庭对能源这一生活必需品的消费。正是由于环境税所具有的累退性和不公平性，环境税立法常常存在政策上的分歧。所以除非在环境税立法时考虑这些社会因素，否则环境税难以得到公众的支持。解决环境税的累退性和不公平性，一是采取财政收入转移，二是改革整个税制。从税收管理便利角度来看，对低收入群体实施分配收入的财政转移制度并不是最有效的手段。相对于解决环境税累退性问题的财政收入转移制度，财政改革是解决环境税累退性的更有效方式。因为，财政改革不仅能够帮助低收入群体，而且可以推动国民经济的发展和劳动力需求的增加。
虽然说环境税具有前述的累退性和不公平性，但是环境税制度对低收入群体的影响并非只有负面效应，环境税制度的采用通常会给低收入群体带来更多的环境收益。从环境污染负面影响的社会布局来看，低收入群体因环境污染问题承担了更多的健康和经济损害。所以为了使得环境税能够获得低收入群体的支持，政府制定环境税时应该向低收入群体传递该制度会给低收入群体带来环境收益的信息。不仅低收入群体反对环境税的制定，高收入群体对环境税也并非持欢迎态度。比如在美国，虽然税法出现了环境保护的倾向，有学者甚至认为环境税不仅可以极大地提高环境保护水平，而且可以推动经济的快速发展，但是美国国会一直反对针对能源征收较高的环境税。…由于美国人已习惯于他们有权获得便宜的石油和成本较低的能源这种观念，所以任何打算限制这一权利的努力都会受到坚决的抵制，能源生产和消费产业通过熟练地使用各种政治手法发泄公众抵制环境税的热情。所以，从获得公众支持环境税立法的角度来看，政府不仅需要向公众证明环境税能够为环境保护带来好处，而且需要证明除此之外的方法成本更大，只有环境税是解决环境问题的最有效方法。
政府制定环境税制度时除了需要运用前述策略以应对环境税的分配争议和产业国际竞争力等问题之外，还需要保障环境税的收入流向符合社会现实。正如有学者所认为的那样，“环境税有两个设计要点，即税收征收方式的制度以及税收收入使用的制度设计。”根据调查问卷显示，“多数人希望环境税的税 收收入能够用于环境保护。所以为了获得公众对环境税立法的大力支持，一国的税收法律法规体系应该确保将环境税收人分配给那些制定环境政策的机构。”因为在普通人看来，“良好的生态环境可以视为是一种‘公共产品’，控制污染和保护环境的受益者是普遍的，因此就可以根据受益者付费原则对所有从环境保护中受益的主体进行征税。征收的收入由政府用于改善环境质量所需的基础设施和环境管理。”虽然有学者将环境税的专款专用制度视为是一种恐怖的表现，但是，“环境税专款专用可以被政府用来向相关的产业界和每一纳税人展示政府意欲改善环境而不是仅仅增加国家金库。”
总之，要想使得环境税具有合法性基础并取得成功，环境税的制定者应该采取上述立法策略以抵消来自各种利益主体对环境税立法的反对;也许通过这样的立法策略，环境税的制定者可以将环境税的反对者变成环境税的支持者。
二、环境税的立法原则
(一)关联原则
从环境税实现保护环境目的的角度来看，环境税的立法必须符合关联原则，即环境税必须与作为征税对象的污染源之间存在密切的关系。根据关联原则，环境税税基的选择便非常重要，当环境税的税基与环境污染的关联关系不够紧密时，那么环境税制度可能无法有效地控制环境污染，反而可能会对生产决策和消费决策产生不必要且成本高昂的扭曲。比如从污染有效控制的角度来看，污染税应该直接针对污染物的排放征收，而不应该针对产品的原材料征收。按照国际通行做法，环境税的课征对象应该是直接污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品。但是，鉴于环境问题的复杂性，要想准确确定环境税和环境污染之间的关联关系并非易事，因为当前技术的发展尚未达到能够完全确定环境损害具体数额的程度。当环境污染和环境税之间的关联度不够高时，应该综合使用命令控制型规制措施和环境税制度，只有这种综合性政策设计才能有效地实现环境保护的目的。
从关联原则来看，环境税的税基选择以直接针对污染物的排放征收环境税为最佳选择，但是由于环境检测技术的现实制约，环境税的税基有时可以针对产品生产原料征收环境税来替代。
(二)缓解原则
为了防止环境税制度对一国产业的国际竞争力造成负面影响，环境税政策制定者应该采取一定的措施予以缓解。为了缓解环境税的负面影响，政策制定者可采取以下措施：一是制定实施环境税的时间表，这等于政策制定者提前告知企业政府将要实施环境税制度，企业为了保持其产品的竞争力必然会采取一定的应对措施，比如企业可能会采用新的污染排放控制技术、改变原有的生产原料或生产方法，这样的措施能够在不损害产业竞争力的情况下保证环境税的有效性。二是环境税的政策制定者可以采取逐步实施的方法，以避免产业主体面对忽然出台的环境税制度，这样可以保证产业部门有机会制定符合自己生产条件的投资策略。三是环境税政策的制定者可以针对产业主体实施具体的缓解措施，比如政府可以对能源依赖性较强的企业实施税收减免制度。或者对所有企业实施出口退还环境税的制度。四是实施边境税调整制度，这样可以使本国产品和进口产品处于同等的竞技平台。五是针对不同的产业实施不同的环境税税率，对那些面临国际竞争挑战更多的产业实施较低的环境税税率。六是实施统一的环境税税率，但是对受环境税影响较大的产业部门实施环境税返还制度。
(三)补偿原则
由于环境税制度对低收入群体和低收入家庭具有明显的累退性特征，所以环境税政策的制定者应该考虑如何削减环境税制度对这一群体和家庭所带来的分配不公。为了纠正环境税导致的分配不公，环境税的政策制定者应该对低收入群体和家庭实施财政补偿措施。政府对此可实施以下补偿措施：一是针对低收入群体和家庭规定较低的环境税税率，或者针对低收入群体和家庭实施环境税免除制度;二是针对低收入群体和家庭可以实施一般性的财政补贴，比如政府可以根据低收入群体和家庭的平均税负予以一定额度的财政补贴制度，从而保证低收入群体和家庭对生活必须品的需要;三是政府进行综合性的税制改革，通过削减扭曲性税种来保证低收入群体和家庭的社会福利不会降低。虽然这些补偿制度不仅从行政管理角度来看较为复杂，而且由于减少了激励因素从而违背了环境税制度引入的初衷，但是从政治角度来看，也许政府制定环境税制度之时只有采取这些补偿制度，环境税制度才有可能被公众所接受。
(四)专款专用原则
虽然说将环境税专款专用存在一定的缺陷，因为当环境税收入仅仅用来改善环境时其收入的使用处于低效状态。因为，当环境税制度实施专款专用制度时，环境税的税率是基于环境保护开支的需要而不是基于实际的和预期的环境损害来设定，这不仅会导致财政收入的分配无效，而且会导致政府的财政开支低于最优状态。同时，一旦政府管理人员和公众习惯于环境税的专款专用制度，那么政府要想取消专款专用制度便存在诸多障碍。因此，环境税收人最好不要采用专款专用的方式，政府完全可以按照自己的综合决策需要将环境税收入用于环境保护事业之外的各种公共财政开支。一些没有环境税的专款专用制度，立法者在决定如何使用环境税收人时会更加灵活。但是，从政治视角来看，只有对环境税制度实施专款专用制度，环境税制度或许才更具有可行性。
OECD根据其从事的一项跨国研究发现环境税制度带来的财政收入可以由政府进行以下方面的财政开支：一是政府可以将环境税收入用于弥补公共部门的亏损，从而减少财政赤字给下一代人带来的税收负担;二是政府可以将环境税收入用于增加公共部门的财政开支预算，增加公共部门的财政预算可以通过激励有助于环境保护的投资从而间接地保护环境;三是政府可以将环境税收入用来削减其他扭曲性税收种类，比如政府可以将环境税带来的财政收入用来消减资本税、劳动力税和储蓄税等扭曲性税种;四是政府可以将环境税收入进行专款专用，即政府将环境税收入用于环境保护的部门或者投资与环境保护直接相关的项目，比如将环境税收入用于专门的环保基金①。环境税前三种方式显然会遭遇政治上的困难，因为当环境税用于环境保护之外的部门和项目时，承担环境税的公众一般会认为环境税是政治家基于政治需要而非环境保护需要向公众获取资金的一种隐蔽方式，这会招致公众对于环境税制度的极力反对。
(五)公众参与原则
由于产业主体和社会主体基于环境税对于产业竞争力和个人社会福利构成负面影响的担忧，通常会反对政府实施环境税制度。为了缓解来自这些社会主体对环境税制度的敌意，政府在实施环境税制度时应该强调公众参与原则。比如很多国外政府为了将环境税的反对者变成环境税的支持者，设立了诸如“绿色税收改革委员会”之类的机构，借此政府公共机构和私人主体之间可以进行经常性的对话和磋商，政府环境部门、税务部门、各种产业主体的利益代表、环境NGOs和技术专家可以通过对话的方式增加互信。当环境税制度制定之后，这样的机构可以监督和评估环境税的实施情况，从而保证向环境税改革提供公共支持和技术支持。
(六)协调原则
除了私人主体可能对环境税不存好感之外，政府公共机构也会对环境税持有一定的怀疑态度。首先，公共机构对于环境税相对于命令控制型措施在其保护环境的能力方面存在疑虑;其次，税务机构和环境保护机构由于承担的公共职责不同对环境税的态度也会不同，税务机构以财政收入的预算安全为追求目标，而环境管理机构以环境的有效保护为目的，显然两者的目的存在潜在的冲突。此外，成功的经验有助于环境税的顺利制定，相反，缺乏一定的环境税经验可能会遭遇公共管理者自身的抵制。因为成功的环境税适用经验可以让政策制定者和公众认识其可行性，没有人会愿意在没有一定成功把握的基础上踏出第一步。所以，我们需要同时加强公共财政部门、税收立法机构、环保机构和税收征管机构等部门之间的合作。
伴随着环境问题在全球的日趋凸现，以及席卷全球的财政改革潮流，环境税制度在国际、区域、国家等多个层面受到越来越多的关注。环境税制度之所以受到人们的青睐是因为理论上它具有将社会成本内部化的功效，环境税静态上有助于激励环境保护行为，动态上有助于激励环境保护技术的研究开发。所以，环境税制度相对于传统的命令控制型环境规制措施而言，能够以最低的社会成本实现环境保护的目的，从而被人们视为最有效率的环境规制方法。
但是，与环境税制度理论上的高效率不同，环境税制度的实践却不尽人意。首先，实践中环境税制度功能一定程度上偏离了环境税理论，有些环境税制度只有“环境税”之名而无“环境税”之实;其次，实践中的环境税制度结构均受到了某种程度的修正，即环境税制度和传统的命令控制型环境规制方法混合适用于环境规制之中;第三，实践中的环境税制度均在一定程度上背离了环境税的理论类型，即实践中鲜有环境税制度以庇古税的形式出现。环境税制度之所以出现理论和实践的背离主要源于以下因素：首先，从技术角度来看，由于人们对于环境科学知识的掌握较为有限，加之现有的环境检测技术所限，所以环境政策制定者无法制定出准确的环境税税率，这就导致环境税制度遭到人们的质疑;其次，从政策角度来看，政府设立新的税目通常都会遭遇阻力，这是因为任何税收种类某种程度上看都是对私人财产的变相“剥夺”，环境税制度也不能例外，所以环境税提议由于政策因素而搁置的实例并不少见。
在各国制定环境税的过程中，分配正义问题和产业竞争力问题通常对一国环境税立法的影响最大。从分配正义角度来看，环境税制度具有累退性特征，它通常会对低收入群体和家庭带来负面影响，这样的结果无疑违背税法的量能课税原则，从而使得环境税丧失合法性基础。从产业竞争力的角度来看，征收新的环境税会对依赖能源的工业部门施加沉重的负担，从而导致这些工业部门在国际竞争中可能处于不利地位，这样的结果因有违税收中性原则之嫌而丧失合法性基础。尽管按照双重红利理论，环境税不仅能够以最低的成本改善环境品质，而且可以通过重组经济结构的方式改善社会福利，但是越来越多的学者对双重红利理论提出了质疑。从各国应对这些问题的立场来看，成功制定环境税制度的国家都采取一定的措施来缓解分配正义问题和产业竞争力问题。针对环境税导致的分配正义问题。有些国家采取财政转移制度，有些国家采取环境税税收免除制度，其中财政转移制度的效果更佳。针对产业竞争力问题。几乎所有实施环境税制度的国家都针对环境税的承担主体实施一定的税收免除制度。可见，环境税的立法并非如理论预想中的那样简单，而是充满了各种利益主体的博弈。为了有效平衡各种主体的利益，环境税的立法应该遵循一定的策略和原则，比如通过公众参与立法的方式将环境税的反对者变成环境税的支持者。
一、环境税的立法策略
任何重大的财政改革都会形成某种意义上的赢家和输家，即便改革整体上改善了国民收入和经济活力。输家的极力抵制也会成为改革的障碍。环境税改革中的潜在输家主要是高度污染或资源密集型公司和企业，潜在的赢家主要是高科技、高增税行业(比如金融、信息和生物工程等行业)和环境与能源服务行业。但是，不仅输者反对环境税的制定，潜在的赢者也不会支持环境税的制定。现有的环境税研究更多地强调潜在的输者，而潜在的赢者常常受到忽视。为了使得环境税制度在政治上获得公众的支持，除非听到潜在的赢者的支持声音，否则短期内很难抵制潜在的输者的反对。除了让潜在的赢者成为环境税的支持者之外，环境税立法也应该争取让环境税的反对者成为环境税的支持者。
在环境税制度的制定过程中，如果不考虑环境税立法给潜在的输者所带来的转型成本，那么这样的立法便是一个重大的失误。因为尽管环境税和与之相伴的财政改革可以节省经济转型的宏观成本，但是环境税制度可能会使有些潜在的输者从长远来看可能一直是输者，比如能源密集型企业会因环境税制度的引入承担更多的财政负担，那些认为转型成本问题会随着时间变化自动消失的想法难免过于简单。因此，给那些潜在的输者必要的补偿措施显然是非常重要的，否则环境税制度会受到这些主体的坚决抵制。
税收的累退性或不公平性往往成为人们反对财政改革的主要理由。虽然每种税收类型都具有一定的累退性和不公平性，但是环境税的累退性和不公平性更加明显，比如能源税的课征直接影响低收入群体和低收入家庭对能源这一生活必需品的消费。正是由于环境税所具有的累退性和不公平性，环境税立法常常存在政策上的分歧。所以除非在环境税立法时考虑这些社会因素，否则环境税难以得到公众的支持。解决环境税的累退性和不公平性，一是采取财政收入转移，二是改革整个税制。从税收管理便利角度来看，对低收入群体实施分配收入的财政转移制度并不是最有效的手段。相对于解决环境税累退性问题的财政收入转移制度，财政改革是解决环境税累退性的更有效方式。因为，财政改革不仅能够帮助低收入群体，而且可以推动国民经济的发展和劳动力需求的增加。
虽然说环境税具有前述的累退性和不公平性，但是环境税制度对低收入群体的影响并非只有负面效应，环境税制度的采用通常会给低收入群体带来更多的环境收益。从环境污染负面影响的社会布局来看，低收入群体因环境污染问题承担了更多的健康和经济损害。所以为了使得环境税能够获得低收入群体的支持，政府制定环境税时应该向低收入群体传递该制度会给低收入群体带来环境收益的信息。不仅低收入群体反对环境税的制定，高收入群体对环境税也并非持欢迎态度。比如在美国，虽然税法出现了环境保护的倾向，有学者甚至认为环境税不仅可以极大地提高环境保护水平，而且可以推动经济的快速发展，但是美国国会一直反对针对能源征收较高的环境税。…由于美国人已习惯于他们有权获得便宜的石油和成本较低的能源这种观念，所以任何打算限制这一权利的努力都会受到坚决的抵制，能源生产和消费产业通过熟练地使用各种政治手法发泄公众抵制环境税的热情。所以，从获得公众支持环境税立法的角度来看，政府不仅需要向公众证明环境税能够为环境保护带来好处，而且需要证明除此之外的方法成本更大，只有环境税是解决环境问题的最有效方法。
政府制定环境税制度时除了需要运用前述策略以应对环境税的分配争议和产业国际竞争力等问题之外，还需要保障环境税的收入流向符合社会现实。正如有学者所认为的那样，“环境税有两个设计要点，即税收征收方式的制度以及税收收入使用的制度设计。”根据调查问卷显示，“多数人希望环境税的税 收收入能够用于环境保护。所以为了获得公众对环境税立法的大力支持，一国的税收法律法规体系应该确保将环境税收人分配给那些制定环境政策的机构。”因为在普通人看来，“良好的生态环境可以视为是一种‘公共产品’，控制污染和保护环境的受益者是普遍的，因此就可以根据受益者付费原则对所有从环境保护中受益的主体进行征税。征收的收入由政府用于改善环境质量所需的基础设施和环境管理。”虽然有学者将环境税的专款专用制度视为是一种恐怖的表现，但是，“环境税专款专用可以被政府用来向相关的产业界和每一纳税人展示政府意欲改善环境而不是仅仅增加国家金库。”
总之，要想使得环境税具有合法性基础并取得成功，环境税的制定者应该采取上述立法策略以抵消来自各种利益主体对环境税立法的反对;也许通过这样的立法策略，环境税的制定者可以将环境税的反对者变成环境税的支持者。
二、环境税的立法原则
(一)关联原则
从环境税实现保护环境目的的角度来看，环境税的立法必须符合关联原则，即环境税必须与作为征税对象的污染源之间存在密切的关系。根据关联原则，环境税税基的选择便非常重要，当环境税的税基与环境污染的关联关系不够紧密时，那么环境税制度可能无法有效地控制环境污染，反而可能会对生产决策和消费决策产生不必要且成本高昂的扭曲。比如从污染有效控制的角度来看，污染税应该直接针对污染物的排放征收，而不应该针对产品的原材料征收。按照国际通行做法，环境税的课征对象应该是直接污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品。但是，鉴于环境问题的复杂性，要想准确确定环境税和环境污染之间的关联关系并非易事，因为当前技术的发展尚未达到能够完全确定环境损害具体数额的程度。当环境污染和环境税之间的关联度不够高时，应该综合使用命令控制型规制措施和环境税制度，只有这种综合性政策设计才能有效地实现环境保护的目的。
从关联原则来看，环境税的税基选择以直接针对污染物的排放征收环境税为最佳选择，但是由于环境检测技术的现实制约，环境税的税基有时可以针对产品生产原料征收环境税来替代。
(二)缓解原则
为了防止环境税制度对一国产业的国际竞争力造成负面影响，环境税政策制定者应该采取一定的措施予以缓解。为了缓解环境税的负面影响，政策制定者可采取以下措施：一是制定实施环境税的时间表，这等于政策制定者提前告知企业政府将要实施环境税制度，企业为了保持其产品的竞争力必然会采取一定的应对措施，比如企业可能会采用新的污染排放控制技术、改变原有的生产原料或生产方法，这样的措施能够在不损害产业竞争力的情况下保证环境税的有效性。二是环境税的政策制定者可以采取逐步实施的方法，以避免产业主体面对忽然出台的环境税制度，这样可以保证产业部门有机会制定符合自己生产条件的投资策略。三是环境税政策的制定者可以针对产业主体实施具体的缓解措施，比如政府可以对能源依赖性较强的企业实施税收减免制度。或者对所有企业实施出口退还环境税的制度。四是实施边境税调整制度，这样可以使本国产品和进口产品处于同等的竞技平台。五是针对不同的产业实施不同的环境税税率，对那些面临国际竞争挑战更多的产业实施较低的环境税税率。六是实施统一的环境税税率，但是对受环境税影响较大的产业部门实施环境税返还制度。
(三)补偿原则
由于环境税制度对低收入群体和低收入家庭具有明显的累退性特征，所以环境税政策的制定者应该考虑如何削减环境税制度对这一群体和家庭所带来的分配不公。为了纠正环境税导致的分配不公，环境税的政策制定者应该对低收入群体和家庭实施财政补偿措施。政府对此可实施以下补偿措施：一是针对低收入群体和家庭规定较低的环境税税率，或者针对低收入群体和家庭实施环境税免除制度;二是针对低收入群体和家庭可以实施一般性的财政补贴，比如政府可以根据低收入群体和家庭的平均税负予以一定额度的财政补贴制度，从而保证低收入群体和家庭对生活必须品的需要;三是政府进行综合性的税制改革，通过削减扭曲性税种来保证低收入群体和家庭的社会福利不会降低。虽然这些补偿制度不仅从行政管理角度来看较为复杂，而且由于减少了激励因素从而违背了环境税制度引入的初衷，但是从政治角度来看，也许政府制定环境税制度之时只有采取这些补偿制度，环境税制度才有可能被公众所接受。
(四)专款专用原则
虽然说将环境税专款专用存在一定的缺陷，因为当环境税收入仅仅用来改善环境时其收入的使用处于低效状态。因为，当环境税制度实施专款专用制度时，环境税的税率是基于环境保护开支的需要而不是基于实际的和预期的环境损害来设定，这不仅会导致财政收入的分配无效，而且会导致政府的财政开支低于最优状态。同时，一旦政府管理人员和公众习惯于环境税的专款专用制度，那么政府要想取消专款专用制度便存在诸多障碍。因此，环境税收人最好不要采用专款专用的方式，政府完全可以按照自己的综合决策需要将环境税收入用于环境保护事业之外的各种公共财政开支。一些没有环境税的专款专用制度，立法者在决定如何使用环境税收人时会更加灵活。但是，从政治视角来看，只有对环境税制度实施专款专用制度，环境税制度或许才更具有可行性。
OECD根据其从事的一项跨国研究发现环境税制度带来的财政收入可以由政府进行以下方面的财政开支：一是政府可以将环境税收入用于弥补公共部门的亏损，从而减少财政赤字给下一代人带来的税收负担;二是政府可以将环境税收入用于增加公共部门的财政开支预算，增加公共部门的财政预算可以通过激励有助于环境保护的投资从而间接地保护环境;三是政府可以将环境税收入用来削减其他扭曲性税收种类，比如政府可以将环境税带来的财政收入用来消减资本税、劳动力税和储蓄税等扭曲性税种;四是政府可以将环境税收入进行专款专用，即政府将环境税收入用于环境保护的部门或者投资与环境保护直接相关的项目，比如将环境税收入用于专门的环保基金①。环境税前三种方式显然会遭遇政治上的困难，因为当环境税用于环境保护之外的部门和项目时，承担环境税的公众一般会认为环境税是政治家基于政治需要而非环境保护需要向公众获取资金的一种隐蔽方式，这会招致公众对于环境税制度的极力反对。
(五)公众参与原则
由于产业主体和社会主体基于环境税对于产业竞争力和个人社会福利构成负面影响的担忧，通常会反对政府实施环境税制度。为了缓解来自这些社会主体对环境税制度的敌意，政府在实施环境税制度时应该强调公众参与原则。比如很多国外政府为了将环境税的反对者变成环境税的支持者，设立了诸如“绿色税收改革委员会”之类的机构，借此政府公共机构和私人主体之间可以进行经常性的对话和磋商，政府环境部门、税务部门、各种产业主体的利益代表、环境NGOs和技术专家可以通过对话的方式增加互信。当环境税制度制定之后，这样的机构可以监督和评估环境税的实施情况，从而保证向环境税改革提供公共支持和技术支持。
(六)协调原则
除了私人主体可能对环境税不存好感之外，政府公共机构也会对环境税持有一定的怀疑态度。首先，公共机构对于环境税相对于命令控制型措施在其保护环境的能力方面存在疑虑;其次，税务机构和环境保护机构由于承担的公共职责不同对环境税的态度也会不同，税务机构以财政收入的预算安全为追求目标，而环境管理机构以环境的有效保护为目的，显然两者的目的存在潜在的冲突。此外，成功的经验有助于环境税的顺利制定，相反，缺乏一定的环境税经验可能会遭遇公共管理者自身的抵制。因为成功的环境税适用经验可以让政策制定者和公众认识其可行性，没有人会愿意在没有一定成功把握的基础上踏出第一步。所以，我们需要同时加强公共财政部门、税收立法机构、环保机构和税收征管机构等部门之间的合作。
[关键词]财税法 地位 趋势
[中图分类号]D922.22 [文献标识码]A [文章编号]1009-5349（2013）02-0025-02
亚当・斯密说：“财税乃庶税之母。”霍姆斯大法官说：“税收是文明的对价。”说：“一个国家的财政史是惊心动魄的。如果你读它，会从中看到不仅是经济的发展，而且是社会的结构和公平正义。”这些至理名言都诠释着财税之于社会发展的重要意义。
财税法学，是以财税法及其发展规律为研究对象的一门学科，财税法的专业性、技术性、复杂性决定了其实用性，决定了财税法学的发展空间，财税法学是一门年轻的法学分支学科，也是一门具有蓬勃生机的新兴学科。财税法学作为一门朝阳学科，其体系的思路仍在不断修正。[1]
一、财税法的历史沿革
（一）国外财税法的历史沿革
世界各国作为财政法规最早的法律形式是税法。其中的预算制度是新兴的资产阶级同封建贵族斗争中产生的一种财政制度。最早的国家预算制度产生于英国，发展较晚的是美国。主要的发展阶段有：第一，从自由资本主义进入垄断资本主义时期，国家的财政法律制度无新发展。进入垄断资本主义后，由于垄断资产阶级要求国家干预经济生活，财政预算税收制度有所加强。如联邦德国时期的《预算法典》、日本的《财政法》。第二，原属英美法系的一些国家，二战后陆续制定一系列成文的财政预算税收法规。如美国的财政部很重视财政立法及执行，财政部长有法律顾问，并设有法制事务所和执行处。此外，原属英美法系的东南亚国家联盟将财政活动的法律规定列入宪法。第三，一些前东欧国家除了制定多种税法，还有专门的财税法或预算法。如1972年罗马尼亚颁布的《财政法》。
（二）我国财税法的概况
鲁宜公十五年颁布的“初税亩”是我国最早的一部税法。最早的预算法是解放前的《财政收支系统法》。下面分三阶段简要介绍我国财政法制状况：第一，新中国成立后30年的财政法制状况。基本改造时期为了恢复经济生产先后颁布一系列的重要法规。全面建设社会主义期间受法律虚无主义影响，财政经济立法互动有所削弱。后恢复了中断数年之久的国家预决算报告制度。第二，党的十一届三中全会后到2002年，我国进入市场经济阶段。这是我国财政法制建设进入恢复和发展的重要阶段，制定颁布了大量的财政法律、行政法规和财政规章，形成了基本的财政法律制度。第三，2002～2010年我国财税立法的新阶段。这一时期的财税法治建设繁重，取得了显著的成绩。目前，现行有效的财税法律共有八部。财政立法中行政法规、部门规章及其规范性文件比重较大，但其立法层次较低，执行效力受到一定程度影响。
二、我国财税法在法律体系中的地位
（一）财税法是综合法律部门
财税法在我国曾经是一个独立的法律部门。随着国家财税职能的增强，加之经济法学科的形成，国内的学者将财税法列入经济法部门。[2]刘隆亨教授认为，财政法自身构成了一个完善的体系，具有内部的系统性和外部的排他性。例如税收法律制度构成的要素、内部的税制结构。又例如财政体系：预算收支法、国债法、转移支付法、政府投资法（投融资法）、基金管理与财政补贴法、政府采购法、财政监督法等自成体系，外部不能任意干涉。征税只能是税务部门，别的部门不行。国债只能是财政部、国务院发行，别的部门也不行。[3]
我认为，中国财税法是一个涉及众多法律部门的综合法律领域。首先，它是宪法、行政法、民法、刑法、经济法、诉讼法、国际法等法律部门中涉及财税问题的法律规范的综合体。其次，它是国民经济的一个综合部门法，从财税法可以看到国民经济各个部门的法律要求，而各个部门的法律又包含和体现了有关财税法的具体内容。最后，法律毕竟是一个整体，随着社会关系的分层开始模糊，各种复杂的社会问题导致任何一个法律部门都无法单独调整，法律部门之间的关系也开始出现融合。在这种形势下，较之相互隔绝的部门法，综合性部门法应是最优选择。故我们不能以传统部门法的视角衡量财税法。它应是一个以问题为中心的开放体系，而不是以调整对象为标准的封闭领域。如税法中既包含涉及国家根本关系的宪法性法律规范，又渗透着宏观调控的经济法内容，更涉及大量的行政规则。从这一角度看，财税法在我国法律体系中是一门综合法律部门。
（二）财税法学是独立学科
财税法在我国是不是一个独立的法律部门，无论国内外，都存在不同的观点。划分的标准不同，得到的结论也就不同。认为财税法是一门独立法律部门，其划分标准依照的是传统分类标准加上一些新条件和情况。认为财税法是一门综合性法律部门则突破传统标准进行论述，但这都不妨碍财政法学作为一门独立法学学科的地位。学科不是一个法律概念，无需注册，也无需得到官方认可，它是一种客观事实。其成就的事实应是一个学术共同体是否共同关注同一问题，是否发表了一批有价值的成果，是否形成了较完整的理论体系。新中国成立之后，财税立法繁多；改革开放后，财税法律、法规更如雨后春笋。但在很长的时间内，并无太多人进行专门研究，因此很难形成一门学科。近些年，财税法学学科已经有一支热衷于财税、有共同志向的研究队伍。当然，财税法学还应在财税人才努力的基础上形成自己独特的范畴、分析工具和完备的理论体系。这一过程是漫长而必要的，在努力完善市场经济的今天，我们可以充分借鉴国外的研究成果和研究方法，使财税法的体系和内容更加完整和丰富，以应对财税法治建设的现实需要。
三、财税法的发展趋势
财税法学经过了数十年的发展，无论是研究水平的提高，还是学术影响力的扩展，或是专业人才的培养，都呈现出飞跃式的成长。
（一）学术立场趋于独立
法学是正义与权力之学，财税法也不例外。财税法学应与权力保持一定的距离，其目的是控制、限制、监督财政权力，保障公民的基本权力。财税法学不是其他学科的附庸，更不是政府的代言人。
（二）学术资源与成果的日渐丰富
初期，不管是本土资源或境外学术著作都很缺乏。随着学者们的关注，除财税法教材和论文之外，学术专著也不断推陈出新，其论证的手法和深度都不断进步。
（三）研究的领域不断扩宽
早期最成熟的部分仍是税法学，随后又逐步扩展到财政法学，其研究视野逐渐开阔，给未来提供了一个良好平台。
（四）理论与实务不断融合
财税法学不是空洞的理论，而是与实务密切相连的理论。对实务中发生的典型案例，如娃哈哈总裁宗庆后涉嫌偷税一案，学界以“企业家税收法律风险防范”为题，召开专题研讨会进行研讨。以上这些都表明了中国财税法学经过多年发展，确实取得了令人瞩目的成绩。不过我们应看到，这些都是相对低起点而言的。相对于先进国家的学科发展状况，相对于中国社会发展的实际需求，财税法学还存在许多问题和不足。
随着我国社会主义市场经济体制的不断完善，适应加入WTO的要求的需要，财税法学必须加强学科建设，加大研究力度，做出具有重大理论意义和实践价值的成果。首先，当今世界发展的一大特征是经济全球化，反映在制度层面上则呈现规则的“趋同化”。中国财税法只能在国际化进程中求发展。其次，加强财税法治。法治是财税法的实体价值，是法治主义规范和限制国家权利以保障公民财产权利的基本要求和重要体现。再次，加强财税法学自身的学科建设。只有科学的财税法学基础理论提高才能将财税法学研究提升到一个新的高度。最后，扩展财税法的研究领域和挖掘财税法的研究资源。财税法是一门年轻开放的学科，只有不断地扩展研究领域，才能不断发展。我们不应该把目光局限于本学科领域，应从整个人文社会科学发展高度出发，去扩展自己的研究领域，不断发掘自己的研究资源，对于国外的学术专著和具有代表性的立法文件应收集借鉴。
【参考文献】
[1]巴春艳.浅析财税法与相关法律学科的关系[J].财税与审计，2012（32）.
【关键词】税务会计 税务核算 相对分离
一、税务会计概念的界定
税务会计至今没有一个恒定的概念界定，大多数人的讨论都是借鉴英美国家的税务会计理论，而这些国家实务发展优先于理论发展，它们虽然在实务上的做法较为成熟，但是真正对税务会计体系的理论研究还有欠完善。可以认为，我国学者所讨论的税务会计仍然是财务会计范畴内的税务核算问题。对于税务核算，就可以界定为是财务会计中针对税收这一特殊业务进行的核算，它的基础理论方法与财务会计是一致的。
二、国外税务会计模式对我国的影响
我国对税务会计理论的研究多数是基于国外发达国家的做法，而西方国家税务会计模式的采用与各自国家的法律环境、经济体制及企业组织形式等因素都有密切联系。英美是“自由式”的市场经济体制，企业会计准则由民间机构独立会计职业团体制定，完全不受税法约束，税务会计与财务会计都有很强的独立性。法德是中央集权国家，会计准则由政府部门根据税收制度的需要来制定，税收对企业会计的影响大于公认会计准则，财务会计与税务会计统一于一体。
我国在新中国成立来的一段时期内实行的是高度集中的计划管理体制，财务会计与税务核算合为一体符合当时的国情。但是随着我国社会主义市场经济的建立和不断发展，财税合一的模式越来越显现出它的弊端，财务制度要求与税法要求出现越来越多的差异，以至于协调成本不断增大。随着1994年的税制改革以及2006年《企业会计准则》和《中华人民共和国所得税暂行条例》的，财务会计和税务核算逐渐出现了较大的差异，主要表现为：会计收入、费用和应纳税所得额的确认、计量差异不断增加，导致会计利润和应纳税所得额之间出现了暂时性差异和永久性差异；增值税应税收入和会计销售收入的确认和计量以及进项税额的确认和抵扣时间都存在差异。基于此，很多人认为有必要将税务核算从财务会计中分离出来，形成独立的税务会计体系。
三、我国税务会计模式的合理选择
是否要划分税务核算和税务会计，关键在于财务会计收益与税务核算要求两者的差异程度及其可协调性，我们不能盲目追随西方国家的做法，而应针对我国的现实发展状况，探索适合我国需要的会计模式。
我国现行的税收法律法规接近于大陆法系国家，而现行的企业会计准则逐步趋同于英美法系国家，随着企业会计准则的国际趋同，财务会计与税法的差异将越来越突显，如果继续在财务会计框架下讨论税务核算问题，那么税务与财务之间需要进行的纳税调整事项将会越来越复杂，而且会出现很多难以协调的永久性因素，最终可能会本末倒置，导致财务会计屈从与税法的要求。在考虑成本效益原则及提供有效财务及税务信息的要求下，从微观层面上来说，由于我国财务会计与税务的协调成本越来越大且不利于财务会计的发展，因此有必要将税务会计与财务会计分离开来，建立专门的税务会计理论体系，但是这种分离不可能是英美国家那种财税完全分离的模式，本文主张建立财税“相对分离”的税务会计模式。
所谓相对分离的税务会计模式，是区别于绝对分离来讨论的，我国尚未形成完整的税收监管体系，如果一味仿照英美国家将财务会计与税务会计绝对分离，必然会造成税收监管难度增加，也大大增加企业的记账成本和协调成本。因此，当前我国实行相对分离的税务会计模式是一种较好的选择，主张税务会计与财务会计分离，但不刻意夸大二者之间的差距。在这种税务会计模式下，我们以独立的思路分别考虑会计收益和税法收益的核算方法，税务会计以特殊的原则、目标自成体系，建立一套独立的收入、费用核算标准及税前扣除标准。值得注意的是，这套税务会计体系并不是脱离于财务会计自由发展的，而是在一定的控制范围内，财务会计与税务会计共享企业财务信息，综合考虑国家政策需要，达到二者在宏观层面上的统一性与一致性。也就是说，我国的财务会计与税务会计是在分离的基础上的相互协调，微观上是相互分离的独立体系，宏观上是相互协调的统一体系。
四、我国建立税务会计体系应针对的主要税种
相对于英美国家的所得税主体税制结构，我国实行的是所得税和增值税两大税种并重的税收制度，可以认为是属于复税制体系。如果将税务会计从财务会计中分离出来，我国的税务会计体系应当包含增值税会计和所得税会计这两大主体税制，主要原因是增值税和所得税是我国税收的主要来源，并且这两大税种在会计准则规定和税法规定上存在一定差别。所得税属于一项费用，由于会计和税法要求的收入确认条件以及其他会计政策的不同，导致会计与税法要求的计税基础有所差异，应纳税所得额需要在会计收益的基础上按照税法进行一系列复杂的调整。另外，对于增值税，近年来关于增值税费用化的讨论日益激烈，很多学者认为，没有将增值税费用化违背了权责发生制和配比的原则；如果将增值税费用化，又会面临着因会计准则与税法在收入确认条件等方面的不同规定导致的各种差异。正是由于增值税和所得税准则规定和税法规定的差异，才导致了财务会计与税务会计是否分离的争论，因此在研究税务会计体系时，本文主张我国的税务会计体系应主要针对所得税会计和增值税会计这两个重要部分进行讨论。
参考文献：
[1]孙青.构建我国税务会计体系与财务会计关系模式的思考[J].现代商贸工业，2010（7）.
肆、理论的展开：：税法学的概念及其周边相关学科之关连
一、税法学的概念
财税法学的研究，基本上可以分成两大部分，一是租税法学，一是财政法学两者，其中，在台湾，租税法学相较于财政法学[1]，有长足的进展。
租税者，为中央或地方政府，为支应国家事务之财政需要，及达成其它之行政目的，依据法律，向人民强制课征之金钱、或其它有金钱价值之实物之给付义务，而不予以直接之报偿者[2]，台湾宪法第十九条规定人民有依法律纳税的义务，国家透过租税法律而向人民课征租税，因此，规定租税事项的法律，即为租税法，对此经由法学方法研究，则是租税法学的研究[3].亦即，对于税法作体系的、理论的研究为目的之独立的学术领域，即称为税法学，或税捐法[4].必须确认者乃「租税法者乃法律学的一环的要求，而在此立论上，展开以法学研究的方法论，透过法的角度去思考租税的问题[5].
对于以租税乃至租税所发生的现象为直接的研究，因为其研究的目的、方法、内容的差异，则所呈现的态样则各有不同，除以法学的角度为租税法学的探究外，从经济学、财政学、行政学、政治学甚至心理学等学科都有其必要[6].而在法学的领域中，则与民法学、商法学、国际法学、民事诉讼法学、刑法学、刑事诉讼法学等相关领域的研究成果，必须相互连结[7].
租税问题，可自各种的角度进行观察，诚如前述，涉及诸如：政治学、社会学、心里学等等，但是主要的领域，则有下列三者：一、财政学中之「租税论：钜视的观点；二、会计学中之「税务会计论：微视的观点；三、法学中之「税法学：法的观点[8].
因此，对于税法学的探讨，有鉴于税法本身具有相当的特殊性，故本文以为，可以从各种不同的角度进行分析，法学的角度是其中之一，除与其它学科，如会计、经济财政等，有所关连外，在法学自身的领域中，税法学虽然独立自成一个法律学门，但却也与宪法、行政法、民商法、刑事法甚至诉讼法各领域等，具有交错的联系，显现出盘根错节的复杂现象，是以有认为对所谓「综合租税学的确立认为有其必要性存在[9].本文即欲对于租税法学的研究，试图展开其基础的方法论。以下分别叙述之
二、租税法学与其它法学领域的关连交错
（一）租税法与宪法
宪法为国家的根本大法，有谓课税权乃权力怪兽，必须驯服在宪法秩序之下[10].在税法的领域中，无论是租税立法、租税行政或租税司法，均必须服膺法治国秩序特别是基本权的拘束[11]，自然税法与宪法的关系密切，特别是经由财政宪法的研究，对于宪法的财政国体「租税国理念的探索与实践，及对于人民财产权的保障等，均是租税法学研究所不可或缺的基础概念[12].自租税国的观点，从消极的防御功能，税是国家即地方自治团体对于国民财产自由权的侵犯以及对于职业及营业自由权的干预，所以应受宪法的限制，并接受大法官违宪审查的保障；积极的形成功能，宪法税的定义乃赋有文化价值的概念，作为租税立法与租税解释适用的方针[13]，亦即纳税义务影响及于人民之财产权、工作权、生存权[14].于是，当人民面临国家以课税高权以「强制且无对价地将人民的财产移为己用，自然要面对宪法保障人民财产权的本旨问题，相同的对于人民的生存权也会有所牵连涉及[15].另言之，对于纳税者的权利[16]，相较过去人权的讨论，可说是一种新的权利[17]，正如当建筑物林立所产生的「日照权、「景观权等，所建立新的权利一般，而开始孕育而生[18].在日本倡议「纳税者基本权（Taxpayer‘s fundamental human rights）者最力者首推北野弘久[19]，将自由权与社会权为两者集合，而将此在学术上称之为「新的人权[20]，约略而言，在建构上乃以宪法为基础，包含广义的财政法（包含岁入与岁出两方面）的权利，而将以纳税者主权论展开，而经由财政民主主义来落实。更有甚者，对于不公平的税制或税务行政，当事人对于违反宪法的租税支出，更可以以增大纳税义务人的负担，认为侵害纳税者的利益而提起所谓「纳税者诉讼（Taxpayers’suit）[21]的制度。以上所述，均与宪法息息相关。
因此，宪政国家的税法，理应由原理原则构成体系，但实际上往往屈就于立法而有所妥协，税法立法对于原则的坚持通常最缺乏抵抗力[22]，但是，在税法的立法以及税法的解释上，其基本原理原则均不能忽略宪法的存在，应时时顾及宪法的观点，而非只是考虑财政上财源多寡的因素[23].
（二）税法与行政法[24]
租税事项，过去一般被归入财政领域，为行政法各论的一环，但是随着租税法学的发展，其理论体系开始建立与完整，目前可说是已经脱离了行政法各论，独立成为一个学门，甚至可以提升到财政法学的领域，关于税法与行政法的分离，例如德国在1918年天夏有帝国财务法院的设置，单独为税务争颂最高法律，其独立性可见，盖独立的财税法庭为税法独立性的表征，先有独立的财税法庭，财税法的研究，始能得到应有的重视[25]；在日本则是在二次大战后，因为受到Shoup劝告的影响，始将租税法成为独立学门，而脱离行政法[26]；在中国大陆，租税法亦有认为脱离经济法范畴而独树一格，皆属例证。当然，其与行政法的关系是相当密切不可分的，但又发展出与一般行政法所论述者不同的理论，例如行政法上的法律保留原则与税法上租税法律原则，则有相同却又差异之处 [27].
再者，近来行政法的相关法典化，诸如行政程序法、诉愿法、行政诉讼法、行政执行法…等，完善整体的行政法学，其与税法上的关连配合，如税捐稽征与行政程序[28]、租税救济与行政争讼等，均属得以深入研究的课题，学习研究者，自当对上开法律有所认识，并得就税法上的差异为不同的思考，亦即，税法的研究自当有异于行政法的脉络[29]，最典型的例子乃行政法上的法律保留原则与税法上的租税法律主义的差异，亦即研究者在以行政法学所提供的行政法理论运用在税法之上，虽属妥适，然不得忽略税法本身的特殊性，并要时应该进行修正[30].
（三）税法与民法、商事法
税法对于私人经济的活动产生影响，特别是租税的负担对于人民的投资、消费乃至储蓄等行为的可能性，加以限制，因此，税法将直接或间接对私法的各种交易活动，连结而产生出各种不同的税捐负担。
民商法为私法，其所规律的对象为个人或企业的经济活动[31]，或其成果的各种收入或其它足以推测纳税能力的事实，乃是税法所要把握作为课征的对象。
税法与民法的分离，有所谓「税法与民法分合史的论述，就此，学者指出，税法从民法桎梏中解放，又向民法靠拢，最终税法与民法统一在宪法秩序之下[32].有认为税法虽为公法，但在课税实体法的领域，则与民法、商法间具有「内部性亲近关系[33].兹举二例，例如，经济观察法乃涉及与税法与民法间的分分合合，对于税法与民法间的牵连，则因不同时期，往往有意见歧异之处[34]，不过，已呈现出税法与民法间差异，更可印证税法本身的特殊性。又，例如，民法上不当得利的概念，除在行政法上有所议论外，亦扩及到税法的领域，即属适例[35].
（四）税法与刑事法
税法对于违法的租税犯罪行为，课予刑事责任。例如在实体法上税捐稽征法第四十一条的逃漏税捐罪、第四十二条的违反或扣缴义务罪、第四十三条的教唆或帮助逃漏税捐罪。经由财政机关移送检察机关侦办、起诉，普通法院判决，与租税秩序罚由行政机关自行为之不同，则税法将与刑法实体法及刑事程序的刑事诉讼法等相关连。
三、租税法学与其它非法学学科的关连交错
法学不再固守其领域，开始与其它学门进行对话与合作，其中以经济的法律分析为其最好的例证。租税法学除了与上述法学各领域交错连结外，也与法学以外领域开始对话，特别是租税法学的发展相较传统民法、刑法乃至行政法等领域的发展，属于新生的领域，参酌相关领域的研究成果，则属重要，将可适度移植转换。故在法学以外的领域，亦不可忽略。
（一）租税法学与财政学[36]、经济学[37]
财政学主要的内容在于讨论政府公共部门的经济行为，又被称为「公共经济学，实为经济学的一环[38]，其为研究政府因执行公共活动，对所需资产的取得、使用以及管理的一种科学[39].透过研究政府部门的运作并佐以经济学的分析，以全体社会福利极大化为最终目标，亦即一方面探讨政府的经济行为，另一方面是研究透过政府的力量使全体社会达到最适化[40].其中，在公共收入理论中，课税收入为重要的一环，经由对于租税的基本概念的讨论，延伸出租税理论及各种租税的制度分析[41]，为其与租税相关的研究课题。另言之，财政学的税捐理论，乃是经由税捐满足公共财政需求为其课题，属于经济学的一个分支领域，利用各种的经济学分析方法，讨论税捐的本质与作用，其机能与经济效果等[42].
因此，租税法学的研究，特别是租税为财政收入的一环，不得无视于财政学的论述，其相关的课题，例如租税的意义、课税的依据、租税原则、租税的转嫁等理论等，其理论对租税的立法，不论是在全体租税制度或个别税法，均有其背后的影响因素存在[43].透过财政学的研究，将更能把握租税的本质与其它财政收入的关连性；另外，在税法的制定亦可兼顾法律与经济两者的调和。
（二）租税法学与租税政策学[44]
租税政策学乃是介于租税法与财政学间的一个新兴的领域，将租税制度之全体或者现行租税制度之个别问题，分别自法的观点、行政的观点、经济的观点等，将种种的观点为综合性的考量后，对关于现行制度的合理性进行检讨、提出解决的对策以及应该采用何种的政策等事项，为一探究。
（三） 租税法学与税务会计学
会计学依据美国会计师公会名词委员会的解释，乃指涉及财务性质，或仅涉及一部份财务性质的交易与事件，以货币为单位，依循一定程序予以记录、分类及汇总，并就其所产生的结果，加以解释的学术也[45].亦即，为了究明企业的财务状态与与企业利益，所涉及的计算原理与计算制度的研究，乃是会计学的研究范畴[46].其中就其研究内容及对象的不同，税务会计为其中之一[47].而税务会计，研究重点为，在关于税法的研究上，特别是营利事业所得税，包括相关之衡量标准、申报缴纳程序及应备的帐簿、凭证；会计上应该如何适用有关税法的规定，包括当一般公认会计原则与税法不一致时，会计上及申报时如何纪录与调解[48]等事项。进言之，一般的商业会计乃是依据商业会计法及一般公认的会计原则，将企业交易事项，透过分录、过帐及编制各种的财务报表（诸如，资产负债表、损益表…。等），予以记录以提供财务资料，但是一般的会计处理虽然合乎要求，但不表示一定符合税法上的规定，亦即，对于一般会计上处理所产生的帐面盈亏结果，不一定与税法上的所得概念相同，于是，对于「所得事项的处理与计算，则有另一套尺度，于是产生了税务会计。亦即，将企业所发生的交易事项，依会计理论予以登载，除会计处理，及计算损意外，须依据税法的规定进行帐外调整，并向稽征机关申报，因而从交易事项事项的会计处理到计算所得，申报并缴纳所得税等的理论方法，甚至包括稽征实务，均属税务会计研究的领域[49].
进言之，税务会计成为现代会计学中重要的领域之一，其主要因租税制度的改变，对于企业每一交易的处理，应该与相关租税法令相配合，亦即以税法为记录计算的根据。相较于商业会计，税务会计并非另设一套帐簿，只是在商业会计的记帐过程中，配合税务的法令，加以调整。
职是之故，租税法学的探究，特别是涉及企业税务会计的处理，应该是不可忽略的，在实务的处理上，会计师与律师应该有所交集，二者间将有内在的、逻辑上的联系，法律人应体会到会计是一种通用的商业语言，而非当成陌生的外国语，视而不见。在研究税法时，对于会计或簿记应有基础的认识，方得对上述课题得以理解。
四、 租税法学与财务行政学
财务行政为公共行政的一环，前述财政学的研究，一般认为主要有公共收入、公共支出、公债与财务行政四者，前三者讨论政府岁入之获得与岁出的使用，偏重公共部门经济层面的研究，一般称为实质的财政学，而财务行政则是有关于政府的财务计画、财务执行、财务监督与调整等问题，一般称为形式上的财政学，而发展成为一门独立的学科，其透过宪法与相关的财务法规为基础[50]，其中关于税务行政，诸如税务行政组织、租税法体系、课征管理等则与租税法学的研究有所关连，亦不得忽视。
伍、代结论 ：缺角的弥补与漫长的路途，两岸的共同努力！
相较于其它法学领域的蓬勃发展，例如民事法、刑事法等百年的历史，租税法学可为婴儿学步阶段，实在有赖于法学界多一份的乐情关怀，所幸，从前述的相关研究导览，读者可以得知目前台湾租税法学的发展，业已展开！但是，研究的路途可说漫长，许多课题有待填补，乃法律人将来得以努力的重点。
再者，中国大陆租税法学的研究现状，回顾过去到现在，展望未来，可以得知，虽然目前中国大陆的租税法学研究水平，与台湾相较，仍有一段距离，但是，其虚心的提出检讨改进，将扮演急起直追的关键角色，本文以为，台湾的租税法学研究，相较其它先进如德国、日本、美国等国家，还是存在有数量与质量两者的落差，中国大陆对本身租税法学的反省，当可为台湾研究者所借镜。
「注释
[1]关于财政法学，其基本概念，可参见，拙著「日本财政法的研究课题、法源及其基本原则之简介，德明学报第19期，2002年6月，页325到336……
[2]关于租税的基本概念，可参见，拙著「租税概念与特征之解析（上），税务旬刊1839期，2002年10月，页37以下；「租税概念与特征之解析（下），税务旬刊1848期，2003年1月 ，页34以下。
[3]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页25.
[4]参见，陈清秀「税法总论，自版，页2.
[5]参见，松泽智「租税法基本原理-租税法はの谁ためにあるか，中央经济社，平成8年，页19.
[6]可参照，新井隆一「租税法学と关连学问领域‧；序论，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页43.
[7]可参照，新井隆一「租税法学と关连学问领域‧；序论，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页45.
[8]参见，北野弘久「新财政法学‧；自治体财政学，劲草书房，1983年，页3以下；北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页5以下。
[9]参见，北野弘久「税法学の实践论的展开，劲草书房，1993年1版，页8.
[10]参见，葛克昌「两税合一之宪法观点，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月，初版，页110.
[11]参照，木村弘之亮「租税法学，税务经理协会，平成11年初版，页61.
[12]基本的说明，可参见，拙著「租税国理念与纳税者基本权保障，税务旬刊1824期，2002年5月，页26以下。
[13]引自，葛克昌「人民有依法律纳税的义务（下）——以大法官会议解释为中心，台大法学论丛第19卷第2期，民79年6月，页139到140.
[14]参见，葛克昌「两税合一之宪法观点，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月初版，页129.
[15]参见，黄源浩「税法上的类型化方法—以合宪性为中心，台湾大学法律学研究所硕士论文，1999年6月，页7.
[16]关于纳税者权利的讨论，中文文献，可参阅，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页22以下的说明。
[17]在讨论上，纳税者权是否可以归类于第三代人权，以目前手中资料（以日文宪法学专论、教科书为主），尚未得见，有待进一步再研究，本文此时未能有定论。
[18]参见，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页22.
[20]可参见，北野弘久「纳税者の权利，岩波书店，1985年4月2日7刷，页42.
[21]参见，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页23.
[22]引自，葛克昌「综合所得税属地主义之检讨与改制，收录氏着「所得税法与宪法，2003年2月（增订版），页314.
[23]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页26.
[24]行政法，一般而言，有行政法总论，其包含了行政法的基本概念、行政组织与公务员法、行政作用法与行政救济法等四大部分，行政法各论则包罗万象，举凡内政、军政、地政、财政、经济、教育、人事……等皆是。
[25]参见，葛克昌「租税规避与法学方法—税法、民法与宪法，收录氏着「税法基本问题—财政宪法篇，月旦出版社，1996年4月，页14以下。
[26]参见，北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页11以下。
【关键词】法权 税权 房产税 立法权
所谓法权，就是从法学角度认知的，法律承认和保护的全部利益，它以某一社会或国家中归属已定之全部财产为物质承担者，表现为各种形式的法律权利和权力。[1]法权中心主义认为权利和权力之间的矛盾是社会法律生活中最重要的也是最基本的矛盾，主导着其他矛盾的变化和发展。法权分析方法以权利和权力的矛盾为研究的逻辑起点，契合了税权关系中税收权利和税收权力的矛盾是主要矛盾的研究路径。
一、法权视野下的税权
（一）权力的来源
卢梭是这样表述的诞生的，我们每一个人都把我们自身和我们的全部力量置于公意的最高指导之下，而且把共同体中的每个成员都接纳为全体不可分割的一部分。这样一个由全体个人联合起来形成的公共人格称之为“者”。[2]对这种的运用就是权力。所以说，社会个体权利的集合便是权力，社会个体权利在集合成为集体权利之后再演变成为权力，权力本源于权利。而每个社会个体的作为中的一分子，在享有权利的同时又依法享有权力。可以用下图粗略的表示权利与权力的关系。
通过以上的论述可以得知，权利和权力完全不是割裂的，而是密切相连的。权力乃是为权利而设，它本身也须以相应权利为基础。[3]
（二）税权的来源
税收是一个历史范畴，随着生产力的发展和私有财产权的勃兴，人类由个体联合成为群体，群体再逐步升级到国家。而国家运行的物质基础就是税收，国家通过税收将财富从个人转移到国家。正如美国著名的法学家霍姆斯所说的，“税收是文明的对价。”
国家征税的依据就是税权。税法学范畴体系的构建，依赖于一以贯之的逻辑方法，对丰富感性材料的科学抽象，以及对已有的知性和理性知识进行系统整理与升华。[4]作为概念，税权是一个反映税法承认和保护的全部利益的法学范畴，以税法上归属已定之全部财产为本源，表现为税收权力和税收权利之总和或统一体。[5]
如前所述，权利可以通过一定的形式转化为权力，权力来源于权利。税权是纳税人权利的集合，是公民的财产权向国家合法让渡。税权是税收权利和税收权力的统一体在法律层面上的反映。
（三）税权的法权解释
有学者将税权解释为“纳税人税权利—国家税权力”的二元结构，忽略了纳税人作为的构成之一享有的税收同意权即税收权力，税收权力的依据也可以表述为“无代表不纳税”的原则。也还忽略了国家作为税收权力的主体同时还享有税收权利。这种二元分析方法得出的结论是国家税收权力的扩张必然会导致纳税人权利的萎缩。而事实上，这样的分析方法并不是十分严谨科学，容易产生疏漏。
法权中心主义认为法律现实生活中有三种重要的矛盾，具体到税权上，税收权利和税收权力是税权关系的主要矛盾，构成了税权法律关系的主要内容。
税收权力和税收权力的概念并没有界分的十分清楚，例如税收权力既涵盖了国家税收权力的含义也涵盖了纳税主体权力的含义，这不利于税法学研究的科学性。以法权的视角切入，可以正确界定税法学上的概念及区别，有助于厘清税法的理论体系，实现结构上的逻辑自治。
税法上的法定权力，可抽象出两类权力主体—国家和国民。本文主要讨论国家层面上的税权。国家层面上的税权包含了税收权利和税收权力这对矛盾，税收权力又可以划分为税收立法权、税收司法权和税收执法权。税收权力包括了所有权、财产权、请求权等。税收权利与税收权力既对立又统一，相互协作又相互转化。税收权力主要讨论的是从如何征税的问题，如何将公民的财产权合法合理的纳入政府的税收的问题。税收权利与税收权力有着共同的本源即税赋。
本文将从税权的角度关注房产税改革的合法性与正当性，并立足于我国国情对我国税收制度的改革与完善提供几点建议。
二、法权视角下的房产税重构—税收权力的规范
（一）房产税的合法性评析
房产税是以房屋为征税对象，即以房屋形态表现的财产，按房屋的计税余值或租金收入为计税依据，向产权所有人或使用人征收的一种财产税。[6]国务院于1986年了《房产税暂行条例》，此条例属于授权立法，来源于全国人大对国务院的两次授权。这两次的授权属于授权中的“概括授权”，授权范围十分广泛。这与我国《立法法》的规定相悖。我国《税收征管法》第三条也规定了税收的开征需依照法律的规定执行。2011年，国务院常务会议同意在部分城市进行对个人住房征收房产税改革试点。上海和重庆作为房产税改革的试点开展对部分个人住房征收房产税。这属于典型的转授权，相较于授权，更不符合我国的《立法法》及其立法原则。
国家层面的税收权力包含了税收立法权、税收执法权和税收司法权。在我国，拥有法定的税收立法权的是全国人大及其常委会，拥有税收执法权的是只要是各级税务机关，拥有税收司法权的是我国的司法机关。由于缺失及法律规定不明确等原因，税收立法权限的划分也不甚明了。纵观我国房产税的历史，其产生和存在都无法经受住合法性的检讨。“税收国家的全部内容，最终都应当归结于怎样征收租税，以及这样的租税将如何被利用。政治在其中的最终作用表现为：按照法定标准和程序征收和使用税收。”[7]
（二）房产税的合理性评析
国家的财政收入来源于公民财产权的让渡。政府为了保证其职权的行使，往往不自觉地扩张其预算支出的趋势，而完全不顾及整个社会所付出之代价与成本。[8]为了防止国家通过税收的方式对公民的财产过分的侵蚀，有必要限制行政机关的频繁改变税收规则的权力。
根据税收法定主义，“有关税捐的核课征收税捐，均必须有法律的根据。亦既国家非根本法法律不得核课征收税捐，亦不得要求国民缴纳税捐”[9]而人大常委会对国务院房产税的授权征收以及国务院对上海和重庆两地的转授权都违背了税收法定主义，破坏了税收法律秩序的安定性和可预测性。并且，1986年的《房产税暂行条例》只对营业性房产征税，而上海和重庆两地房产税改革都在一定程度上对个人住房征收了房产税，原先免纳房地产税的个人增加了新的税收负担，这就破坏了纳税人的信赖利益。
（三）房产税的合法化重构
法权中心主义认为，宪法是分配法权并且规范其运用行为的国家根本法。对法权的分配实质上就是对财产的分配。“国家，尤其是实质法治国家，本质上必须同时为税收国家。[10]”随着我国日益向“税收国家”转型，税收入宪也早已提到了实现法治国家的日程表之上了。然而与税收法治理想背道而驰的是税收的效力位阶的不断下降。从全国人大常委会授权给国务院再转授权给地方政府。
1.税法效力位阶的提升。我国宪法中只规定了：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这一规定片面的强调了公民纳税的义务而忽视了纳税人的权利与权力，不能体现对国家这个征税主体权力的限制，从根源上就不利于我国税收法治的建设及纳税人权利和权力的保护。税法入宪的重要性为世界大多数国家所周知，不仅在其税法中明文加以规定，更是明确写入宪法，规定了财税的主要原则和有关权限。但在我国，税法效力位阶低下却是一个不容回避的事实。
通过税法入宪及建设，明确税收法定主义原则，明确规定税收立法权限，统领税收法律体系，规范税种的开征、停征、调整和税收减免等活动。如此，我国税法立法权限薄弱，税收执法权限过强大于，税收司法权限缺位等诸多问题才会迎刃而解。目前，我国的税收改革正在如火如荼地进行，通过诸如2013年2月20的“国五条”及随后实施细则的税收政策来进行宏观调控的例子比比皆是，只有在税收法律制度完备且健全的时机下，这样的政策才不会屡遭诟病。
2.税收立法权旁落的限制。正如同前文所述，国家的税收权力来源于国民的税收权利，国民应当享有对税收征收的同意权。在代议制的情况下，立法机关即我国的全国人大及其常委会应当享有对税收的立法权。我国是单一制的国家，立法权的下放往往会造成政策法律混乱，地方保护主义盛行，不利于我国统一的社会主义市场经济的形成。加之我国东西部贫富差距，只有通过立法进行合法的财政转移支付才能让欠发达地区的公共产品满足基本需要。在加强税收立法权的同时，尤其应该限制对国务院及地方政府的税收立法授权。“对国民经济影响较大的地方税、如营业税、遗产税的开征停征权、税目的增减权、税率浮动幅度的确定权、减税免税和加税的权力都应由中央掌握，地方拥有在中央确定的税率浮动幅度内确定本地区使用税率的权力。”[11]
我国行政机关制定的规范性文件都是行政规章或者地方性规章，甚至是规章一下的文件。法院有权行使税收司法权对这些文件的合法性进行司法审查，对税收法律制度的建设与完善发挥作用，约束税收执法权。在未来的法治展望中，税收司法权的可以对税收法律、法规进行违宪审查，从而约束税收立法权，最终实现税收法治。
三、税收权利的视角下的房产税
前文已讲到，国家层面的税收权利和税收权力是税收法律关系当中的主要矛盾之一。国家即享有税收权力，也享有税收权利。税收权利与税收权力构成了税权的两个方面，相互影响，相互作用，相互适应。国家税收权力过大就会导致税收权力过大，因此在规范税收权力的同时也应规范税收权利。税收权利确切地说就是国家占有和支配税收的权利。
行文至此，很多人一定会觉得本文所说的税收权利就是政府行使配置资源的权利，是关于财政权的内容而无关乎税权。财政权是一个总括的概念，它与国家的行政权实际上为一体。一般来说，行政权的对象侧重于“事”，而财政权的对象侧重于“财”。[12]财政权包括了收入、支出、管理等权能，财政收入的范围大于税收收入的范围。财政权对财政收入的行使可以分为决策、执行和监督等环节，而税收权利更为关注的是就特定范围征收的税收的财产权的占有和分配问题。财政收入主要来自于税收、债务收入、政府收费及其他收入例如战争赔款等。而税收权利的本源与税收权力的本源一致，即公民的税赋。税收权利是公民财产权的集合，是公民让渡的财产权。
税收权利可以依据不同的分类标准进行分类。税收权利可以分为国家税收权力和地方税收权利。房产税属于财产税。依照财产税的性质对不动产课税的收入归入地方财政的收入来源。所以，房产税属于地方税收权利。房产税作为地方财政收入的来源之一，具有扩大地方财政收入、调节财产所有人的收入，是贯彻税收公平原则的重要税种。
四、房产税的路径探寻
财产税的征税对象是财产，是对社会财富的存量征税。作为财产课税对象的财产多是不直接参与流转或交易的财产。[13]而现行的房产税却不是对存量房征税的，而且上海、重庆两地的房产税在征税对象与计税依据上存在显著差异。2013年国务院的“国五条”及其实施细则把房产税作为宏观调控的临时手段，不仅违背了税收法定主义原则，缺乏有效的宪法依据，还侵害了税法的安定性，侵害了纳税人的预期利益。将房产税的征收必须纳入我国的税收法治建设的轨道之中，还有很长一段时间要走。
1.提升税法效力位阶。法规范依其来源之不同，而在拘束力上有所高低，从而构成位阶关系。上位规范的效力高于下位规范。[14]我国现在的税收立法权通过授权和转授权一再遭到削弱，立法效能较低。有必要提升税法的效力位阶，为我国的税收法治建设铺平道路。
2.规范税收权力。房产税的立法应符合税收法定原则，取消授权立法和转授权立法。房产税的征收应由完善的配套措施，包括房产评估制度、房产信息共享制度。目前，我国房产评估制度还在建设当中，房产信息的共享制度遭到了一定的阻挠。健全我国的税务私法制度，例如设立和完善税务法庭等，加强对税收执法的监管。
3.规范税收权利。中国的房产税作为财产税的一种，是地方财政收入的重要来源。我国目前没有针对税收权利的责任制度，一般将房产税的收入作为税收收入的一种纳入财政收入。而美国则是将房产税的收入用于地方的教育事业、文化事业等对纳税人有利的事业当中，做到了“取之于民，用之于民”。当然，这个不一定适合我国。只是想借此唤起对政府税收权力的关注，规范税收权利。
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肆、理论的展开：：税法学的概念及其周边相关学科之关连
一、税法学的概念
财税法学的研究，基本上可以分成两大部分，一是租税法学，一是财政法学两者，其中，在台湾，租税法学相较于财政法学[1]，有长足的进展。
租税者，为中央或地方政府，为支应国家事务之财政需要，及达成其它之行政目的，依据法律，向人民强制课征之金钱、或其它有金钱价值之实物之给付义务，而不予以直接之报偿者[2]，台湾宪法第十九条规定人民有依法律纳税的义务，国家透过租税法律而向人民课征租税，因此，规定租税事项的法律，即为租税法，对此经由法学方法研究，则是租税法学的研究[3].亦即，对于税法作体系的、理论的研究为目的之独立的学术领域，即称为税法学，或税捐法[4].必须确认者乃「租税法者乃法律学的一环的要求，而在此立论上，展开以法学研究的方法论，透过法的角度去思考租税的问题[5].
对于以租税乃至租税所发生的现象为直接的研究，因为其研究的目的、方法、内容的差异，则所呈现的态样则各有不同，除以法学的角度为租税法学的探究外，从经济学、财政学、行政学、政治学甚至心理学等学科都有其必要[6].而在法学的领域中，则与民法学、商法学、国际法学、民事诉讼法学、刑法学、刑事诉讼法学等相关领域的研究成果，必须相互连结[7].
租税问题，可自各种的角度进行观察，诚如前述，涉及诸如：政治学、社会学、心里学等等，但是主要的领域，则有下列三者：一、财政学中之「租税论：钜视的观点；二、会计学中之「税务会计论：微视的观点；三、法学中之「税法学：法的观点[8].
因此，对于税法学的探讨，有鉴于税法本身具有相当的特殊性，故本文以为，可以从各种不同的角度进行分析，法学的角度是其中之一，除与其它学科，如会计、经济财政等，有所关连外，在法学自身的领域中，税法学虽然独立自成一个法律学门，但却也与宪法、行政法、民商法、刑事法甚至诉讼法各领域等，具有交错的联系，显现出盘根错节的复杂现象，是以有认为对所谓「综合租税学的确立认为有其必要性存在[9].本文即欲对于租税法学的研究，试图展开其基础的方法论。以下分别叙述之
二、租税法学与其它法学领域的关连交错
（一）租税法与宪法
宪法为国家的根本大法，有谓课税权乃权力怪兽，必须驯服在宪法秩序之下[10].在税法的领域中，无论是租税立法、租税行政或租税司法，均必须服膺法治国秩序特别是基本权的拘束[11]，自然税法与宪法的关系密切，特别是经由财政宪法的研究，对于宪法的财政国体「租税国理念的探索与实践，及对于人民财产权的保障等，均是租税法学研究所不可或缺的基础概念[12].自租税国的观点，从消极的防御功能，税是国家即地方自治团体对于国民财产自由权的侵犯以及对于职业及营业自由权的干预，所以应受宪法的限制，并接受大法官违宪审查的保障；积极的形成功能，宪法税的定义乃赋有文化价值的概念，作为租税立法与租税解释适用的方针[13]，亦即纳税义务影响及于人民之财产权、工作权、生存权[14].于是，当人民面临国家以课税高权以「强制且无对价地将人民的财产移为己用，自然要面对宪法保障人民财产权的本旨问题，相同的对于人民的生存权也会有所牵连涉及[15].另言之，对于纳税者的权利[16]，相较过去人权的讨论，可说是一种新的权利[17]，正如当建筑物林立所产生的「日照权、「景观权等，所建立新的权利一般，而开始孕育而生[18].在日本倡议「纳税者基本权（Tax
payer‘s fundamental human rights）者最力者首推北野弘久[19]，将自由权与社会权为两者集合，而将此在学术上称之为「新的人权[20]，约略而言，在建构上乃以宪法为基础，包含广义的财政法（包含岁入与岁出两方面）的权利，而将以纳税者论展开，而经由财政民主主义来落实。更有甚者，对于不公平的税制或税务行政，当事人对于违反宪法的租税支出，更可以以增大纳税义务人的负担，认为侵害纳税者的利益而提起所谓「纳税者诉讼（Taxpayers’suit）[21]的制度。以上所述，均与宪法息息相关。 因此，国家的税法，理应由原理原则构成体系，但实际上往往屈就于立法而有所妥协，税法立法对于原则的坚持通常最缺乏抵抗力[22]，但是，在税法的立法以及税法的解释上，其基本原理原则均不能忽略宪法的存在，应时时顾及宪法的观点，而非只是考虑财政上财源多寡的因素[23].
（二）税法与行政法[24]
租税事项，过去一般被归入财政领域，为行政法各论的一环，但是随着租税法学的发展，其理论体系开始建立与完整，目前可说是已经脱离了行政法各论，独立成为一个学门，甚至可以提升到财政法学的领域，关于税法与行政法的分离，例如德国在1918年天夏有帝国财务法院的设置，单独为税务争颂最高法律，其独立性可见，盖独立的财税法庭为税法独立性的表征，先有独立的财税法庭，财税法的研究，始能得到应有的重视[25]；在日本则是在二次大战后，因为受到Shoup劝告的影响，始将租税法成为独立学门，而脱离行政法[26]；在中国大陆，租税法亦有认为脱离经济法范畴而独树一格，皆属例证。当然，其与行政法的关系是相当密切不可分的，但又发展出与一般行政法所论述者不同的理论，例如行政法上的法律保留原则与税法上租税法律原则，则有相同却又差异之处 [27].
再者，近来行政法的相关法典化，诸如行政程序法、诉愿法、行政诉讼法、行政执行法…等，完善整体的行政法学，其与税法上的关连配合，如税捐稽征与行政程序[28]、租税救济与行政争讼等，均属得以深入研究的课题，学习研究者，自当对上开法律有所认识，并得就税法上的差异为不同的思考，亦即，税法的研究自当有异于行政法的脉络[29]，最典型的例子乃行政法上的法律保留原则与税法上的租税法律主义的差异，亦即研究者在以行政法学所提供的行政法理论运用在税法之上，虽属妥适，然不得忽略税法本身的特殊性，并要时应该进行修正[30].
（三）税法与民法、商事法
税法对于私人经济的活动产生影响，特别是租税的负担对于人民的投资、消费乃至储蓄等行为的可能性，加以限制，因此，税法将直接或间接对私法的各种交易活动，连结而产生出各种不同的税捐负担。
民商法为私法，其所规律的对象为个人或企业的经济活动[31]，或其成果的各种收入或其它足以推测纳税能力的事实，乃是税法所要把握作为课征的对象。
税法与民法的分离，有所谓「税法与民法分合史的论述，就此，学者指出，税法从民法桎梏中解放，又向民法靠拢，最终税法与民法统一在宪法秩序之下[32].有认为税法虽为公法，但在课税实体法的领域，则与民法、商法间具有「内部性亲近关系[33].兹举二例，例如，经济观察法乃涉及与税法与民法间的分分合合，对于税法与民法间的牵连，则因不同时期，往往有意见歧异之处[34]，不过，已呈现出税法与民法间差异，更可印证税法本身的特殊性。又，例如，民法上不当得利的概念，除在行政法上有所议论外，亦扩及到税法的领域，即属适例[35].
（四）税法与刑事法
税法对于违法的租税犯罪行为，课予刑事责任。例如在实体法上税捐稽征法第四十一条的逃漏税捐罪、第四十二条的违反或扣缴义务罪、第四十三条的教唆或帮助逃漏税捐罪。经由财政机关移送检察机关侦办、，普通法院判决，与租税秩序罚由行政机关自行为之不同，则税法将与刑法实体法及刑事程序的刑事诉讼法等相关连。
三、租税法学与其它非法学学科的关连交错
法学不再固守其领域，开始与其它学门进行对话与合作，其中以经济的法律分析为其最好的例证。租税法学除了与上述法学各领域交错连结外，也与法学以外领域开始对话，特别是租税法学的发展相较传统民法、刑法乃至行政法等领域的发展，属于新生的领域，参酌相关领域的研究成果，则属重要，将可适度移植转换。故在法学以外的领域，亦不可忽略。
（一）租税法学与财政学[36]、经济学[37]
财政学主要的内容在于讨论政府公共部门的经济行为，又被称为「公共经济学，实为经济学的一环[38]，其为研究政府因执行公共活动，对所需资产的取得、使用以及管理的一种科学[39].透过研究政府部门的运作并佐以经济学的分析，以全体社会福利极大化为最终目标，亦即一方面探讨政府的经济行为，另一方面是研究透过政府的力量使全体社会达到最适化[40].其中，在公共收入理论中，课税收入为重要的一环，经由对于租税的基本概念的讨论，延伸出租税理论及各种租税的制度分析[41]，为其与租税相关的研究课题。另言之，财政学的税捐理论，乃是经由税捐满足公共财政需求为其课题，属于经济学的一个分支领域，利用各种的经济学分析方法，讨论税捐的本质与作用，其机能与经济效果等[42].
因此，租税法学的研究，特别是租税为财政收入的一环，不得无视于财政学的论述，其相关的课题，例如租税的意义、课税的依据、租税原则、租税的转嫁等理论等，其理论对租税的立法，不论是在全体租税制度或个别税法，均有其背后的影响因素存在[43].透过财政学的研究，将更能把握租税的本质与其它财政收入的关连性；另外，在税法的制定亦可兼顾法律与经济两者的调和。
（二）租税法学与租税政策学[44]
租税政策学乃是介于租税法与财政学间的一个新兴的领域，将租税制度之全体或者现行租税制度之个别问题，分别自法的观点、行政的观点、经济的观点等，将种种的观点为综合性的考量后，对关于现行制度的合理性进行检讨、提出解决的对策以及应该采用何种的政策等事项，为一探究。
（三） 租税法学与税务会计学
会计学依据美国会计师公会名词委员会的解释，乃指涉及财务性质，或仅涉及一部份财务性质的交易与事件，以货币为单位，依循一定程序予以记录、分类及汇总，并就其所产生的结果，加以解释的学术也[45].亦即，为了究明企业的财务状态与与企业利益，所涉及的计算原理与计算制度的研究，乃是会计学的研究范畴[46].其中就其研究内容及对象的不同，税
务会计为其中之一[47].而税务会计，研究重点为，在关于税法的研究上，特别是营利事业所得税，包括相关之衡量标准、申报缴纳程序及应备的帐簿、凭证；会计上应该如何适用有关税法的规定，包括当一般公认会计原则与税法不一致时，会计上及申报时如何纪录与调解[48]等事项。进言之，一般的商业会计乃是依据商业会计法及一般公认的会计原则，将企业交易事项，透过分录、过帐及编制各种的财务报表（诸如，资产负债表、损益表…。等），予以记录以提供财务资料，但是一般的会计处理虽然合乎要求，但不表示一定符合税法上的规定，亦即，对于一般会计上处理所产生的帐面盈亏结果，不一定与税法上的所得概念相同，于是，对于「所得事项的处理与计算，则有另一套尺度，于是产生了税务会计。亦即，将企业所发生的交易事项，依会计理论予以登载，除会计处理，及计算损意外，须依据税法的规定进行帐外调整，并向稽征机关申报，因而从交易事项事项的会计处理到计算所得，申报并缴纳所得税等的理论方法，甚至包括稽征实务，均属税务会计研究的领域[49]. 进言之，税务会计成为现代会计学中重要的领域之一，其主要因租税制度的改变，对于企业每一交易的处理，应该与相关租税法令相配合，亦即以税法为记录计算的根据。相较于商业会计，税务会计并非另设一套帐簿，只是在商业会计的记帐过程中，配合税务的法令，加以调整。
职是之故，租税法学的探究，特别是涉及企业税务会计的处理，应该是不可忽略的，在实务的处理上，会计师与律师应该有所交集，二者间将有内在的、逻辑上的联系，法律人应体会到会计是一种通用的商业语言，而非当成陌生的外国语，视而不见。在研究税法时，对于会计或簿记应有基础的认识，方得对上述课题得以理解。
四、 租税法学与财务行政学
财务行政为公共行政的一环，前述财政学的研究，一般认为主要有公共收入、公共支出、公债与财务行政四者，前三者讨论政府岁入之获得与岁出的使用，偏重公共部门经济层面的研究，一般称为实质的财政学，而财务行政则是有关于政府的财务计画、财务执行、财务监督与调整等问题，一般称为形式上的财政学，而发展成为一门独立的学科，其透过宪法与相关的财务法规为基础[50]，其中关于税务行政，诸如税务行政组织、租税法体系、课征管理等则与租税法学的研究有所关连，亦不得忽视。
伍、代结论 ：缺角的弥补与漫长的路途，两岸的共同努力！
相较于其它法学领域的蓬勃发展，例如民事法、刑事法等百年的历史，租税法学可为婴儿学步阶段，实在有赖于法学界多一份的乐情关怀，所幸，从前述的相关研究导览，读者可以得知目前台湾租税法学的发展，业已展开！但是，研究的路途可说漫长，许多课题有待填补，乃法律人将来得以努力的重点。
再者，中国大陆租税法学的研究现状，回顾过去到现在，展望未来，可以得知，虽然目前中国大陆的租税法学研究水平，与台湾相较，仍有一段距离，但是，其虚心的提出检讨改进，将扮演急起直追的关键角色，本文以为，台湾的租税法学研究，相较其它先进如德国、日本、美国等国家，还是存在有数量与质量两者的落差，中国大陆对本身租税法学的反省，当可为台湾研究者所借镜。
「注释
[1]关于财政法学，其基本概念，可参见，拙著「日本财政法的研究课题、法源及其基本原则之简介，德明学报第19期，2002年6月，页325到336……
[2]关于租税的基本概念，可参见，拙著「租税概念与特征之解析（上），税务旬刊1839期，2002年10月，页37以下；「租税概念与特征之解析（下），税务旬刊1848期，2003年1月 ，页34以下。
[3]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页25.
[4]参见，陈清秀「税法总论，自版，页2.
[5]参见，松泽智「租税法基本原理-租税法はの谁ためにあるか，中央经济社，平成8年，页19.
[6]可参照，新井隆一「租税法学と关连学问领域‧序论，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页43.
[7]可参照，新井隆一「租税法学と关连学问领域‧序论，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页45.
[8]参见，北野弘久「新财政法学‧自治体财政学，劲草书房，1983年，页3以下；北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页5以下。
[9]参见，北野弘久「税法学の实践论的展开，劲草书房，1993年1版，页8.
[10]参见，葛克昌「两税合一之宪法观点，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月，初版，页110.
[11]参照，木村弘之亮「租税法学，税务经理协会，平成11年初版，页61.
[12]基本的说明，可参见，拙著「租税国理念与纳税者基本权保障，税务旬刊1824期，2002年5月，页26以下。
[13]引自，葛克昌「人民有依法律纳税的义务（下）——以大法官会议解释为中心，台大法学论丛第19卷第2期，民79年6月，页139到140.
[14]参见，葛克昌「两税合一之宪法观点，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月初版，页129.
[15]参见，黄源浩「税法上的类型化方法—以合宪性为中心，台湾大学法律学研究所硕士论文，1999年6月，页7.
[16]关于纳税者权利的讨论，中文文献，可参阅，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页22以下的说明。
[17]在讨论上，纳税者权是否可以归类于第三代人权，以目前手中资料（以日文宪法学专论、教科书为主），尚未得见，有待进一步再研究，本文此时未能有定论。
[18]参见，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页22.
[19]相关文献，请参阅，北野弘久「现代税法讲义，法律文化社，1994年4月20日2订版1刷，页11到13.北野弘久「纳税者の权利，岩波书店，1985年4月2日7刷，页42以下。北野弘久「纳税者基本权论の展开，三省堂，1992年3月1刷该书。但是，日本学界，对于北野的见解的接纳，仍然停留在学者个人见解，似乎尚未形成学界一致的通说。 [20]可参见，北野弘久「纳税者の权利，岩波书店，1985年4月2日7刷，页42.
[21]参见，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页23.
[22]引自，葛克昌「综合所得税属地主义之检讨与改制，收录氏着「所得税法与宪法，2003年2月（增订版），页314.
[23]参见，清永敬次
「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页26. [24]行政法，一般而言，有行政法总论，其包含了行政法的基本概念、行政组织与公务员法、行政作用法与行政救济法等四大部分，行政法各论则包罗万象，举凡内政、军政、地政、财政、经济、教育、人事……等皆是。
[25]参见，葛克昌「租税规避与法学方法—税法、民法与宪法，收录氏着「税法基本问题—财政宪法篇，月旦出版社，1996年4月，页14以下。
[26]参见，北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页11以下。
[27]对此的研究，可参见，廖敏良「论租税法律主义与法律保留原则之关系——以释字第二五七号解释为中心探讨，中正大学法律学研究所硕士论文，2001年该文。
[28]关于此课题的讨论，可参照，葛克昌「纳税人之程序基本权—行政程序法在税捐稽征程序的漏洞：陈清秀「行政程序法在税法上的运用；郑俊仁「行政程序法与税法之相关规定，均收于月旦法学第72期，2001年5月，页28以下。例如，行政程序法在税捐稽征法上的运用，则有许多疑惑有待解决，二者间若有竞合，其适用顺序，学说上有完整规定除外说、程序保障说之分，实则因为行政程序法立法后，台湾税捐稽征法却未能同步进行修正，不但割裂完整的行政程序的适用，且与其它的行政程序相较，原本税捐稽征程序应该适用更严格的程序保障，反而成为正当行政程序的最大漏洞。
[29]可参见，村上义弘「租税法理论と行政法理论の相违についての一考察，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页96以下。
[30]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页26.
[31]例如，租税的课税要件对于公司法上企业在选择其行为时必然会有影响，进言之，如企业型态的选择、公司的业务营运、资金的运用与调度……等，均属之，参见，江头宪治郎「租税法と会社法，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页48以下。
[32]参见，葛克昌「租税规避与法学方法—税法、民法与宪法，收录氏着「税法基本问题—财政宪法篇，月旦初版社，1996年4月，页15以下。
[33]参见，北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页18以下。
[34]例如，在德国称之的「经济观察法（「经济的实质课税原则），就经济观察法，在法制史的观察，则有以下的经过：1914帝国租税通则第四条「税法之解释，应斟酌其经济意义；1919德国租税通则（RAO）第四条「解释税法之际，须斟酌其立法目的、经济意义其情事发展；1934租税调整法（StAnpG）第一条第三项「税法之解释，应斟酌其经济意义；第一条第二项「课税要件认定时，依其相当者适用之；1977删除之。主要原因在于该规定容易引起误解且多此一举，误解在于经济意义为税法所独有，实际上认定事实，适用法律（包括税法），本应在法律规范与案件是时间反复推敲，不当以经济意义简化此过程。惟奥地利租税通则第二十一条：「为公课法律问题判断时，应衡酌经济实际内含之方法为之，而不依其事实之表面形式仍保留该条文，并未如德国法上的删除作法。参见，葛克昌「租金管制与所得调整，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月初版，页271以下。
[35]可参见，加藤雅信‧岩崎政明「租税法学と民法学との对话—不当得利を接点として，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页64以下。
[36]可参见，贝冢启明「租税制度と财政学，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页60以下。
[37]财政学主要的内容在于讨论政府公共部门的经济行为，又被称为「公共经济学，实为经济学的一环，参见，陈丹华「财政学，华立图书公司，1995年版，页5.其为研究政府因执行公共活动，对所需资产的取得、使用以及管理的一种科学，参见，李厚高「财政学，三民书局，1991年8版，页3到4.透过研究政府部门的运作并佐以经济学的分析，以全体社会福利极大化为最终目标，亦即一方面探讨政府的经济行为，另一方面是研究透过政府的力量使全体社会达到最适化。参见，陈丹华「财政学，华立图书公司，1995年版，页5.其中，在公共收入理论中，课税收入为重要的一环，经由对于租税的基本概念的讨论，延伸出租税理论及各种租税的制度分析，参见，陈丹华「财政学，华立图书公司，1995年版，页189以下。为其与租税相关的研究课题。另言之，财政学的税捐理论，乃是经由税捐满足公共财政需求为其课题，属于经济学的一个分支领域，利用各种的经济学分析方法，讨论税捐的本质与作用，其机能与经济效果等。参见，陈清秀「税法总论，自版，页2.
[38]参见，陈丹华「财政学，华立图书公司，1995年版，页5.
[39]参见，李厚高「财政学，三民书局，1991年8版，页3到4.
[40]参见，陈丹华「财政学，华立图书公司，1995年版，页5.
[41]参见，陈丹华「财政学，华立图书公司，1995年版，页189以下。
[42]参见，陈清秀「税法总论，自版，页2.
[43]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页27.
[44]租税法学与租税政策学乃是介于租税法与财政学间的一个新兴的领域，将租税制度之全体或者现行租税制度之个别问题，分别自法的观点、行政的观点、经济的观点等，将种种的观点为综合性的考量后，对关于现行制度的合理性进行检讨、提出解决的对策以及应该采用何种的政策等事项，为一探究，参见，金子宏「租税法，弘文堂，平成8年3月15日第5版2刷部分补正，页34.
[45]引自，刘家骏「会计学（一），自版，1983年6版，页1到2.
[46]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页27.
[47]其余者，诸如：银行会计、政府会计、成本会计、分析会计、设计会计、
审计等等，参见，刘家骏「会计学（一），自版，1983年6版，页4到5. [48]参见，许崇源「税务会计，新陆书局，2000年2月1版，页3.
[49]参见，张进德「税务会计，五南图书出版公司，1996年11初版，页4.
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