西方审计委员会制度起源于20世纪30年代,纽交所针对当时发生的商业丑闻和诈骗案,提出应当设置审计委员会。而我国21世纪初才开始发展,落后于西方。
目前为止,大多数学者集中研究审计委员会特征对会计信息质量的影响,然而对审计委员会特征征和会计信息可比性,由于计量难度较大而鲜有文献研究。该篇文章试图通过有关的文献回顾,为探究审计委员会特征与会计信息可比性关联度奠定一定的理论和文献基础。本文先是梳理了审计委员会特征,然后对审计委员会和会计信息质量的关系进行了回顾。
二、审计委员会的特征研究
现有关于审计委员会特征的研究文献主要集中在审计委员会的独立性、专业性、活跃性、规模特征,我们将从这四个方面进行文献梳理和述评。
(1)审计委员会的独立性
审计委员会独立性是审计委员会的灵魂,用独立董事的百分比计量。对于审计委员会独立性的研究,集中在对公司治理和会计师事务所选择及会计师变更等方面的影响。
武俊(2000)研究表明,审计委员会独立性能够强化公司监督职能。Carcello等(2003)发现,独立性越高,公司越不愿意更换审计师。Lee等(2004)Lennox等(2007)发现审计委员会独立性与审计质量正相关。翟华云(2007)发现审计委员会独立性和聘请会计师事务所大小正相关。
(2)审计委员会的专业性
专业性是对审计委员会成员工作能力方面的要求。审计委员会的专业性一般以财务专家的比例计量。对专业性的研究主要集中在财务专家参与的必要性以及对内部控制的影响。
DeZoort等(2001)研究表明,财务专家在审计委员会中具有很大的必要性。刘焱等(2014)实证检验了专业性对内部控制的监控效力。
(3)审计委员会的活跃性
审计委员会活跃性用开会次数计量。现有研究集中在审计委员会的重要性、会计师事务所的选择以及审计收费等方面。
吴溪等(2011)研究表明,审计委员会活跃性可以反映公司治理功能。翟华云(2007)发现审计委员会活跃性和选取会计师事务所大小正相关。周兰(2010)发现审计委员会活跃性与审计收费正相关。
(4)审计委员会的规模
审计委员会规模用审计委员会人数计量。对审计委员会规模的研究集中在外部审计师更换及内部控制等方面。deZoort等(2001)得出审计委员会规模负相关于不正常替换外部审计师的可能性。董卉娜等(2012)发现上市公司审计委员会的规模和内部控制正相关。
上述研究成果为探讨审计委员会特征和会计信息质量的关系奠定了丰富而坚实的理论基础。
三、审计委员会特征对会计信息质量的影响研究
当前主要从信息的披露质量、盈余质量、虚假财务报告、财务重述等几个角度,对审计委员会特征和会计信息质量的关联性进行探讨。
(1)审计委员会特征和会计信息披露质量的相关性研究
王雄元等(2006)发现审计委员会独立性与信息披露质量正相关;活跃性负相关于信息披露质量。Krishnan(2005)研究表明,审计委员会中财务专家比例越高,会计信息披露质量越高。
(2)审计委员会特征和会计盈余质量的相关性研究
颜志元( 2006) DeZoort 等(2003)0Anderson等(2004)发现审计委员会的活跃性与会计盈余信息含量正相关。翟华云(2006)以及Sierra等(2012)研究表明,审计委员会的规模与可操作性盈余呈负相关。
(3)审计委员会特征和虚假财务报告的相关性研究
Beasley(1996)Beasley等(2001)发现独立性越强,虚假财务报告的发生率越低。Cohen等(2012)得出审计委员会专业性可以提高财务报告质量。
(4)审计委员会特征和财务重述的相关性研究
Abbott等(2004)杨忠莲等(2006)李斌等(2006)研究表明,专业性、独立性及活跃性负相关于财务报表重述。
西方审计委员会制度起源于20世纪30年代，纽交所针对当时发生的商业丑闻和诈骗案，提出应当设置审计委员会。而我国21世纪初才开始发展，落后于西方。
目前为止，大多数学者集中研究审计委员会特征对会计信息质量的影响，然而对审计委员会特征征和会计信息可比性，由于计量难度较大而鲜有文献研究。该篇文章试图通过有关的文献回顾，为探究审计委员会特征与会计信息可比性关联度奠定一定的理论和文献基础。本文先是梳理了审计委员会特征，然后对审计委员会和会计信息质量的关系进行了回顾。
二、审计委员会的特征研究
现有关于审计委员会特征的研究文献主要集中在审计委员会的独立性、专业性、活跃性、规模特征，我们将从这四个方面进行文献梳理和述评。
（1）审计委员会的独立性
审计委员会独立性是审计委员会的灵魂，用独立董事的百分比计量。对于审计委员会独立性的研究，集中在对公司治理和会计师事务所选择及会计师变更等方面的影响。
武俊（2000）研究表明，审计委员会独立性能够强化公司监督职能。Carcello等（2003）发现，独立性越高，公司越不愿意更换审计师。Lee等（2004）Lennox等（2007）发现审计委员会独立性与审计质量正相关。翟华云（2007）发现审计委员会独立性和聘请会计师事务所大小正相关。
（2）审计委员会的专业性
专业性是对审计委员会成员工作能力方面的要求。审计委员会的专业性一般以财务专家的比例计量。对专业性的研究主要集中在财务专家参与的必要性以及对内部控制的影响。
DeZoort等（2001）研究表明，财务专家在审计委员会中具有很大的必要性。刘焱等（2014）实证检验了专业性对内部控制的监控效力。
（3）审计委员会的活跃性
审计委员会活跃性用开会次数计量。现有研究集中在审计委员会的重要性、会计师事务所的选择以及审计收费等方面。
吴溪等（2011）研究表明，审计委员会活跃性可以反映公司治理功能。翟华云（2007）发现审计委员会活跃性和选取会计师事务所大小正相关。周兰（2010）发现审计委员会活跃性与审计收费正相关。
（4）审计委员会的规模
审计委员会规模用审计委员会人数计量。对审计委员会规模的研究集中在外部审计师更换及内部控制等方面。deZoort等（2001）得出审计委员会规模负相关于不正常替换外部审计师的可能性。董卉娜等（2012）发现上市公司审计委员会的规模和内部控制正相关。
上述研究成果为探讨审计委员会特征和会计信息质量的关系奠定了丰富而坚实的理论基础。
三、审计委员会特征对会计信息质量的影响研究
当前主要从信息的披露质量、盈余质量、虚假财务报告、财务重述等几个角度，对审计委员会特征和会计信息质量的关联性进行探讨。
（1）审计委员会特征和会计信息披露质量的相关性研究
王雄元等（2006）发现审计委员会独立性与信息披露质量正相关；活跃性负相关于信息披露质量。Krishnan（2005）研究表明，审计委员会中财务专家比例越高，会计信息披露质量越高。
（2）审计委员会特征和会计盈余质量的相关性研究
颜志元（ 2006） DeZoort 等（2003）Anderson等（2004）发现审计委员会的活跃性与会计盈余信息含量正相关。翟华云（2006）以及Sierra等（2012）研究表明，审计委员会的规模与可操作性盈余呈负相关。
（3）审计委员会特征和虚假财务报告的相关性研究
Beasley（1996）Beasley等（2001）发现独立性越强，虚假财务报告的发生率越低。Cohen等（2012）得出审计委员会专业性可以提高财务报告质量。
（4）审计委员会特征和财务重述的相关性研究
Abbott等（2004）杨忠莲等（2006）李斌等（2006）研究表明，专业性、独立性及活跃性负相关于财务报表重述。
摘要：虚假财务报告的审查实际上是审计的一种特殊审计程序与方法。审查过程中所运用的具体方法也于一般的审计方法相类似，查询法，审阅法，核对法，调解法，盘存法，估计法，分析法等，只是在使用过程中侧重点不同，效果不同，因为他们服务的目标不同，下面主要针对虚假财务报告审计的特殊性，来探讨一些笔者认为重要的审查方法。
一、深入了解客户经营现状，发现舞弊征兆
任何企业在虚假财务报告之前总是有些迹象或征兆的，在审计职业界通常将这些征兆称为“红旗”或“警讯”，原国际六大会计师事务所之一的普华永道国际公司列举了比较重要的几方面，提醒审计人员注意，主要包括：资金短缺已影响营运周转；融资能力（包括借款和增资）下降，资金来源只能靠盈余；发展中或竞争中企业对资金有大量的需求；现有借款和和流动比率，额外借款和偿还时间的规定缺乏弹性；为维持现有的债务需要，必须获得额外的担保品；主要客户经济困难，造成坏账的可能性加大；成本增长超过收入的增长，或者受到严重市场竞争威胁；订单减少，生产压缩，预示着未来收入的下降；盈余的质量下降，不合理的变更会计政策；夕阳工业濒临倒闭的企业；对单一或少数产品，对客户或交易过分依赖；管理阶层或主管有被严格要求达成预算目标的倾向；管理阶层或主管有前科纪录，或者没有正当的理由更换审计师。
以上这些迹象都是可以通过分析发现的，一旦发现这些情况，即应予以关注，另外，在我国，如果上市公司的资本运作和关联交易频繁，业绩和股价波动异常，或者是新上市的公司，其财务报告虚假的可能性就很大。
我国通过大量的统计研究，也总结出了极有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前两年连续亏损，今年经营业绩没有得到根本改善的公司；前两年平均净资产报酬率达到10%，今年行业不景气的公司；资本运作和关联交易频繁的上市公司；业绩和股价波动厉害的上市公司；全行业亏损或行业过度竞争的上市公司。
二、执行分析性程序
一个健康、真实的企业，经过一年的融资，投资和经营活动，从年初的状态转换为年末状态，各项财务指标之间总是存在着一系列的平衡。年初的资金加上本期融资所增加的额外资金与本期的投资活动相匹配，本期的投资加上年初的资产总是与本期的经营活动相适应，按照财务学的观点，企业的各项财务指标之间存在钩稽关系，如果这种惯常的钩稽，均衡关系被打破。大量研究证实，分析性程序是一种应用十分广泛而且极为有效的审计方法，尤其在发现和检查财务报告舞弊方面的作用相当明显。
任何严重的财务报告舞弊，都可能使企业的财务结构出现异常的状态。归纳起来，虚假财务报告通常具有以下八个主要特征：
1.报表的主要项目及前后各期发生异常
上市公司财务报告的主要项目金额会由于经营业务的影响而在不同会计期间发生变动。真实的财务报告主要项目金额的变动一般表现为有规律的正常变动，而且上市公司能就变动原因做出合理的解释，而虚假财务报告项目金额变动较大，且对这种异常变动上市公司很难做出合理的解释。
2.报表反映的主要财务指标严重不合理
上市公司的主要财务指标包括流动比率、速动比率、资产负债率、投资报酬率、存货周转率、每股收益率等。在审计中应根据所审计的财务报告计算出主要财务指标并判断其合理性，判断其是否合理的标准包括经验数据、上年同期数据、历史最好水平、同行业平均水平等。如果计算出的财务指标与上述指标存在较大差异，这表明财务报告存在问题。
3.会计报表反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量严重不平衡
某些上市公司为达到粉饰经营业绩的目的，往往采用资产装潢、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段，增加账面利润。由于上述措施一般不会增加公司的现金流入，反而可能会因利润的增加多交所得税而增加现金的流出，结果必然导致财务报告反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量出现严重的不平衡。如果出现这种情况，就表明该上市公司存在对财务报告进行造假的可能。
4.非经常性损益占利润总额的比重较大
一些上市公司在经营业绩滑坡的情况下，往往利用资产置换、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段、来增加非经常性利润。以此来粉饰财务报告，审计人员在审计财务报告时，若发现非经营性损益占利润总额的比重较大，就该注意该报表的真实性。
5.不良资产数额较大，资产质量低下
由于虚构收入等原因，上市公司账面会有许多不良资产。如子公司亏损或业绩平平，在建工程一直挂在帐上。一些租赁、承包、托管的背后往往是这个子公司或分公司根本就不存在，如投资是否存在，是否应该计提长期投资减值准备。
6.会计利润与应纳税所得额差距过大
若一家上市公司的应缴税金数额特别大，则欠税很可能是虚构的，其造假手法就是虚开发票。根据会计公式计算的应缴税金期末余额，与公司的实际期末欠缴税额相比较，若两者相差较大，则公司造假确定无疑，反之，其收入和利润都可能是虚构的。需要说明的是，只要税法允许，上市公司对财务会计实行不同的会计政策是合理的，但是，财务会计与税务会计之间的关系在一定时期内要保持连续性，除非税务准则发生显著的变化。
7.期后事项异常，出现经常性的第四季度调整
「关键词 独立性 非审计业务 注册会计师
从20世纪30年代开始，审计独立性就是美国证券体系必不可少的部分。会计执业环境已经发生了巨大变化，非审计（no-audit）业务所占比例大幅度上升，会计公司及其成员与客户的商业关系也日趋复杂。2001年，围绕独立性，审计总署（GAO）了征求意见稿，美国注册会计师协会（AICPA）也出台了新规定，焦点主要集中在非审计领域，本文将对GAO、AICPA和证券交易委员会（SEC）规则中非审计领域独立性要求主要差异加以比较，以供规范我国注册会计师行业发展参考。
一、簿记服务
GAO征求意见稿认为，如果审计机构存在下列行为将会损害审计独立性：提供与被审计单位的会计记录、财务报表或其它被审计资料有关的簿记服务；维护或编制被审计单位的基础会计资料、基础财务资料或其它资料。但是，只要未行使管理职责，审计机构可以根据有关资料反映的信息帮助被审计单位编制财务报表。
关于“个体独立性损害（personalimpair ments）”，GAO征求意见稿列举了个体独立性受到损害的情形，如“审计人员参与正式的会计记录，包括以或其它形式编制原始凭证、生成数据；授权、执行或完成事务（如，审批被审计单位或项目的发票、工薪、索赔、其它支出），管理被审计单位银行账户或资金；被审计单位行使职责，或有权这样做。并且该审计人员现在或今后将对这类内容进行审计”。
AICPA认为，在下述情形中，独立性通常没有受到损害：记录由管理当局决定或批准的交易；将密押事项（codedtransactions）记入客户总账；依据试算平衡表编制财务报表；将客户批准的项目列入试算平衡表；对记录事项提出建议。但是，AICPA要求其会员不能行使管理职能或代客户做出管理决策。
SEC规定，在下述情形中独立性将会受到损害：负责（maintain）编制客户会计资料；编制或生成（originate）客户财务报表原始数据；为客户编制财务报表，即使是由客户准备（prepare）基本原始资料。独立性不会受到损害的例外情形，如，在紧急状态（emergencysituations）下；再如，向客户的非主要海外机构或分支机构提供服务。
SEC比AICPA的规定更严格，GAO征求意见稿也比AICPA的规定严格。尽管GAO同意审计人员“帮助（assist）”编制财务报表，但没有明确“帮助”的含义，例如，将客户核准的分录记入账簿是否会损害独立性。
二、评估服务SEC和GAO的规定
比AICPA规定更严格。SEC和GAO规定，如果评估结果对客户财务报表产生重大，那么这类服务应当予以禁止。这与国际会计师联合会（IFAC）的建议一致。AICPA非鉴证（no-attest）服务工作组正在考虑AICPA现有规定是否反映了这一立场。
GAO征求意见稿认为，如果审计机构提供评估服务的结果对财务报表数据或其它信息有重大影响，并且审计机构将对财务报表或其它信息进行审计，那么审计独立性会受到损害。允许存在部分例外。例如，允许对员工福利计划负债精算评估和税务评估，无须考虑重要性。AICPA规定，如果协会会员提供评估服务，只要由客户（client）对所有重大事项作出判断或批准所有重大事项判断，并且客户能够评价服务结果，那么审计独立性就不会受到伤害果客户管理当局缺乏评价评估假设所需的商业和行业专门知识，会计公司可以不履行评估协议。SEC规定，如果提供评估服务，或其它任何要对客户发表公正意见的服务，很可能会存在：（1）个别或整体服务结果对客户财务报表有重要影响；或（2）审计机构将对这类服务结果进行审计，那么审计独立性会受到损害。允许存在例外。例如，允许对员工福利计划负债精算评估和税务评估，只要审计客户决定并对评估中的所有重要假设和数据负责，就不需要考虑重要性。
三、精算（actuarial）
SEC的规定比AICPA规定更严格。GAO建议比SEC和AICPA规定更加严格，禁令适用于所有审计客户，而不限于保险公司客户，尽管也存在例外。
GAO征求意见稿认为，如果审计机构提供精算服务，包括确定重要的财务报表数据或其它信息，并对财务报表或其它信息进行审计，那么独立性将会受到损害。允许存在部分例外。例如，允许审计机构帮助管理当局将财务报表从法定形式转换为符合公认会计原则的形式，影响精算的事项和联邦所得税计划方案。
AICPA规定，如果会员提供精算服务，只要由客户对所有重大事项作出判断或批准所有重大事项判断，客户能够评价服务结果，那么审计独立性就不会受到伤害。SEC规定，向审计客户提供以精算为主题的服务（包括确定保险公司保单存量和有关账目）会损害独立性。
四、管理服务
SEC、AICPA和GAO的规定基本上是相同的。GAO征求意见稿认为，如果审计机构临时或长期行使被审计单位、程序、活动、职能或行为中的任何决策、管理、或连续监控等管理职能，行使被审计单位董事或高级职员职责，那么独立性会受到损害。
AICPA规定，如果会员为鉴证客户行使管理职责或作出管理决策，包括担任客户的董事或高级职员，那么独立性会受到损害。
SEC规定，如果审计人员临时或长期担任审计客户的董事、高级职员、雇员，或为客户行使任何决策、监督或监控职责，那么独立性会受到损害。
五、人力资源服务
SEC的规定限制比AICPA规定更严格。GAO建议总体上与SEC规定一致。GAO征求意见稿允许审计机构参与面试，并就财务会计、行政管理或控制岗位候选人能力向被审计单位提供建议。GAO认为，如果审计机构存在下述行为，独立性会受到损害：搜寻或挑选未来的经理、董事或重要管理岗位候选人（关键岗位对审计项目或管理职能具有直接影响。）；承担未来人选的心理测试、其它正式测试或评选程序；检查候选人的证明材料；代表被审计单位与候选人谈判，或作出任何有关特定岗位特定候选人的雇佣决定。
AICPA规定，如果会员符合下述要求，独立性不会受到损害：描述岗位职责或候选人条件；征寻甄别候选人，推荐符合客户批准条件（要求技能和经历）的候选人；以顾问的身份参加职员雇佣或补偿讨论。但是，AICPA禁止会员为客户雇佣或解雇职员。
SEC规定，在下述情形中审计独立性会受到了损害：寻找管理、行政、董事会岗位的未来人选；参与心理测试、其他正式测试或评价程序；检查行政人员或董事岗位候选人的证明材料；在确定岗位、职务或权利、薪酬、额外利益，或其它雇佣条件方面，代表被审计单位参加谈判；推荐或建议审计客户雇佣特定岗位上的特定人选。另一方面，SEC允许会计公司接见候选人，并就候选人在财务会计、行政管理、或控制方面能力向审计客户提供建议。
六、经纪人、承销商服务
SEC、AICPA和GAO提议中的规定基本上是相同的。
GAO征求意见稿认为，如果审计机构担任被审计单位有价证券的经纪人、承销商、发起人、或认购人、那么审计独立性将会受到损害。
AICPA规定，如果会员有下述行为，独立性将会受到伤害：要求客户进行交易或代表客户完成交易；担任客户证券的发起人、认购人、经纪人、承销商或担保人，私募证券或出资证明的发行人；保管客户的有价证券。
SEC规定，如果审计人员与审计客户有下述关系，独立性将会受到损害：担任代表客户利益的经纪人、承销商、发起人，或认购人；为客户作出投资决策，或对客户投资有自由裁定权；为客户执行投资买入卖出交易；对客户资产有监管权，如暂时拥有客户购入的有价证券。
七、财务信息系统设计和运行
SEC、AICPA和GAO提议中的规定基本上是相同的。
GAO征求意见稿认为，如果审计机构有下述行为，那么审计独立性将会受到损害：设计支持被审计项目、活动或生成其他被审计资料的信息技术系统；提供确定系统充分性的主要根据；运行系统或监督系统运行。
但是，在满足下述条件时，审计机构可以提供这类服务：管理当局承担组织系统的内部控制职责；确认由管理人员作出与项目有关的所有管理决策；作出与项目有关的全部重大决策；评价项目的充分性和结果；并且认定系统充分性的主要根据不依赖审计人员的工作。
AICPA规定，在下述情形下，独立性不会受到伤害：由客户完成所有管理决策，会员设计、建立或整合客户的信息系统；由客户完成所有管理决策，会员定制系统或信息系统；就新建立的信息和控制系统向客户雇员提供培训和指导。
AICPA规定，会员还要符合证券交易委员会财务信息系统设计和运行的规定，即下述SEC规定的第（1）、（5）条。在客户信息系统的日常运行中，禁止成员监管客户职员。
SEC规定，如果有下述情形，独立性将会受到损害：审计人员直接或间接运转客户信息系统，监督客户信息系统的运转，或者管理客户的局域网；设计、操作硬件或软件系统，而该系统集成了构成财务报表的原始数据，或者总体上生成重要财务报表信息，除非客户管理当局：（1）书面承认内部会计控制是客户的责任；（2）指定一名有能力的职员完成系统设计和运行的所有管理决策；（3）作出有关系统设计和运行的所有管理决策；（4）评价系统的充分性和结果；（5）评价内部控制和财务报告系统的充分性时不依赖会计师的工作。
八、制订间接成本方案
SEC和AICPA没有对这类服务作出规定，但是这类服务可能要遵守簿记业务条款。GAO征求意见稿认为，如果间接成本对被审计单位的财务报表或被审计事项有重大，审计机构编制间接成本分配方案会损害审计独立性。
九、内部审计服务
GAO征求意见稿没有提及该。对资产达到200万美元以上的客户，SEC的规定比AICPA更严格。
AICPA规定，为了提供内部审计业务，并保持独立性，会计公司不能行使或看上去在行使客户管理人员职责。例如，会计公司不能掌管被审计单位资产；为客户作出决策；代表经理人员向董事会或审计委员会报告。为了保持独立性，客户必须任命有能力的管理人员监察内部审计职责，确定内部审计范围、风险和充分性，评价内部审计成果和结果。
SEC规定要求，在任一会计年度，内部审计服务时间不能超过内部审计活动总时间（总时间不含与内部会计控制、财务系统或财务报告无关的内部经营审计服务时间）的40%.与AICPA的规定相似，关于客户责任，必须满足特定条件：客户必须书面承诺建立并保持内部会计控制系统是其自身的职责；在评价内部控制系统充分性时不依赖注册会计师的工作。当客户资产少于200万美元，并且满足上述条件时，不执行40%的规定。
十、服务GAO没有发表看法。
一、审计质量
目前，关于审计质量的概念，学术界有很多不同的观点，尚没有明确的限定或权威性的阐述。早期讨论审计质量概念的国外学者有DeAngelo，她在1981年发表的“Audit size and audit quality”一文中将审计质量定义为会计师发现客户的会计系统存在违规现象并且报告这些违规现象的联合概率，并提出会计师发现客户会计系统存在违规的可能性取决于会计师的技术能力，而报告违规现象的可能性取决于其独立性。Zoe－Vonna Palmose认为：“审计质量实际上就代表保证的程度”，即对包含重大遗漏或错误表述的财务报表审计清楚的可能性，从审计失误的角度进行表述，其保证程度越高，审计失误将会越小，代表的审计质量水平就越高。
对于审计质量的概念，我国还没有明确的限定或权威性的阐述，广大研究者针对传统的财务报表审计定义审计质量的概念，众说不一，各执己见。
针对传统的财务报表审计界定的审计质量概念，通过比较以上对“审计质量”或“审计工作质量”的各种描述可以看出，其表达形式、表述方法不尽相同，所确定的针对财务报表审计质量概念的基本涵义、范围各有侧重，宽窄不一，但都从不同侧面概括了财务报表审计质量的基本内涵。概括起来主要有以下三种观点：
（一）第一种观点
这种观点认为，审计质量最终反映在财务审计报告的质量上，因而该审计质量就是财务审计报告的质量。持这种观点的人们是把对物质产品质量的概念运用到审计的质量上来，他们把审计看作是一种生产过程，这个生产过程的结果就是要提供财务审计信息，其最终产品就是财务审计报告。审计信息使用者最关心的是审计过程的结果即财务审计报告，至于这个“产品”是怎样生产出来的，或者产出财务审计报告的过程如何，其质量怎样，并不包含在审计质量范畴之内。
（二）第二种观点
这种观点认为，“为了既抓住审计质量的本质，又使审计质量的概念简单明了、便于控制，应把审计质量理解为审计工作的质量，即审计工作的优良程度，具体表现为审计人员的质量和审计过程（包括审计计划、外勤工作和报告三个阶段）的质量，最终体现为财务审计报告的质量。”这种观点的显著特点是将审计人员的质量纳入财务审计质量的范畴，便于对审计质量进行控制。
（三）第三种观点
这种观点认为，审计是包括了审计计划、取证、判断和报告的一个系统过程，因而审计质量是整个审计活动过程的优劣程度。
笔者认为，上述第一种观点过于狭窄，不能充分体现审计活动提供的审计服务的质量特征。因为审计质量与产品质量有所不同，产品质量有直接的外在的表现，其外在质量和内在质量大都有视觉的展现，能给人以观感，有一种直接的、外在的、具体的形象表现，人们容易判断其优劣程度。而审计工作则不同，审计工作的特征和基本职能决定了审计工作结果的表现形式――审计报告是相对抽象的，是很难用带刻度的尺子去衡量的。审计的产品――审计报告需要一系列的审计工作来支持，没有审计证据收集和审计判断，也就不存在审计报告这一书面文件，但审计包括一系列具体过程――审计计划、收集证据、审计判断、提出意见和结论，具体的审计报告只是审计过程的结果。审计结果仅仅是审计过程内容的一部分，它同审计过程中其他工作内容有着密切的联系，审计结果质量仅仅是审计质量的部分体现。考察一项审计活动的优劣程度，即审计的质量，不能仅仅局限于该项活动的结果，而应当将形成其结果的整个活动过程联系起来进行分析。只有这样，才能更全面、更深刻地认识该项审计活动满足社会需求的程度；而第三种观点只强调了审计过程的质量，虽然这个过程也包括审计的报告过程，但还是割裂了审计服务与一般产品或服务的共性，没有突出审计产品对使用者影响的直接性；相比之下，第二种观点实际包含的内容比较全面，揭示了财务审计质量的落点及其制约因素，但用审计工作的质量或审计工作的优劣程度来表述财务审计质量还是稍嫌模糊。
以上观点的共同缺陷是套用一般产品的质量概念分析审计质量概念，没有或很少体现审计质量特征。上述观点针对审计活动提供的传统财务审计服务定义审计质量，并没有在审计功能拓展的背景下定义审计质量，即原有的审计质量概念没有囊括审计功能拓展后所有服务的质量，导致审计概念理论滞后于审计实践。
二、审计功能拓展条件下的现代审计质量
（一）审计功能拓展条件下审计活动提供的服务
审计功能拓展后，审计活动提供的服务从传统的财务报表审计服务扩大到了鉴证服务和审计认证。传统财务报表审计是审计师服务拓展的基础，这一层次的服务立足于审计的基本理论，遵循相应的审计准则；审计师服务拓展的第二层次是鉴证服务领域，这一层次的鉴证对象包括财务信息和非财务信息，其遵循的相关准则是鉴证准则，需要审计师具有相应的专业能力才能提供该类服务；审计师服务拓展的第三层次是审计认证领域，这一层次的认证对象包括各种信息，范围更加广泛，对审计师的专业能力和知识的要求也更高。
审计服务、鉴证服务和审计认证都是以现代审计本质为基础而开展的服务，他们一般存在三方的契约关系（包括委托人、受托人和服务提供者），旨在提高和报告信息质量，本质上都体现了对受托经济责任的特殊经济控制观。审计服务是对客户以财务报表为载体的历史财务信息（即已经发生的财务信息）是否按照公认会计准则客观、公允地发表意见；鉴证服务包含审计服务，是对客户以书面认定为载体的历史的、正在或将要发生的相关信息（包括财务信息和非财务信息）与既定标准的相符程度做出专业判断；审计认证包含鉴证服务、对客户相关信息（包括财务信息与非财务信息）的可靠性和相关性做出专业判断并进行认定，其认证的载体又有多种形式，可以是书面认定、某项声明、某种活动、某种行为或某个虚拟个体（如网站）。
（二）新的服务领域对审计质量概念的影响
审计功能拓展使得审计活动提供的服务范围扩大，进而使得审计主体责任范围扩大。审计主体承担的责任与其提供的各种服务的保证程度成正向关系，客观上要求审计主体对其服务质量负责，并向社会公众提供与其提供的特定服务相对应的适当质量的服务。因而，现代审计质量不再是传统的财务报表审计质量，现代审计质量包括审计活动提供的各种服务质量：审计服务质量、鉴证服务质量及审计认证质量，审计质量的内涵和外延都发生了改变。
1.审计质量的内涵缩小了
审计功能拓展前，传统审计质量指财务报表审计服务满足委托人及其他相关者正当利益需要的程度，审计质量具体包括审计活动过程质量和审计活动结果质量；审计功能拓展后，现代审计质量指审计活动提供的服务满足经济控制，以保护委托――关系中委托人及其他相关者正当利益需要的程度。审计质量具体包括审计活动过程质量和审计活动结果质量。即：传统的审计质量指财务报表审计服务质量；审计功能拓展后，现代审计质量指审计活动提供的服务质量。
2.审计质量外延扩大了
审计功能拓展前，传统审计质量仅包括财务报表审计质量；审计功能拓展后，现代审计质量包括审计服务质量、鉴证服务质量及审计认证质量。审计活动提供的具体服务具有不可逆转的拓展趋势，但这种拓展不是没有界限的盲目的拓展。对于这一观点，蔡春教授的见解可以解释。蔡春教授认为：“为了确保具体审计认证不会出现盲目的和无限制的拓展，审计师应当结合具体服务拓展的四个主要约束条件来考虑审计认证拓展的纬度问题”。
随着审计功能拓展、审计活动服务领域扩大，审计质量发展到了一个新阶段。顺应这种历史潮流，理所当然地应赋予现代审计质量概念以全新的内容。
三、现代审计质量概念的特征
审计活动提供的服务是一种特定的服务，其质量既具有一般产品或服务的质量内涵，更具有审计质量独有的特征。下面，笔者将联系质量概念，从审计活动本质出发，分析现代审计质量概念的具体特征。
按照审计关系人理论，作为审计委托人的第三方关系人（财产所有者）委托或授权作为审计人的第一关系人对作为被审计人的第二关系人（受托经管者）的受托经济责任履行情况进行审计；审计人接受委托或授权后对被审计人实施审计，然后将审计结果报告审计委托人，以此对被审计人责任履行状况予以证实。审计人如有审计处理权即可对审计过程中发现的问题实施直接纠偏，这种控制作用体现得较为明显；审计人如果没有审计处理权，那么这种控制作用则表现得较为间接，即通过审计报告将问题反馈给审计委托人，由其实施纠偏行为。同时，由于审计客观存在的巨大威慑力量，其反馈给被审计人及其他关系人的审计结果信息也可起到间接的纠偏作用。
因此，审计行为在本质上是一种控制行为，审计在本质上是一种经济控制活动，通过该活动保护委托人及其他相关者的正当利益，维系受托经济责任关系。因而现代审计质量概念必须体现以下特征：
（一）体现审计本质
审计本质的代表性观点是经济控制论，这种观点基于委托――关系理论，认为审计活动在本质上是一种控制委托――关系中受托经济责任履行状况的活动。现代审计质量是对审计活动提供服务效果的评价，即对审计活动提供服务控制效果的评价。
一般产品或服务的质量表现为对使用者需求的满足程度，审计质量同样表现为对使用者需求的满足程度。经济控制需求是审计质量中的需求之一，现代审计质量概念必须包涵对该种需求的满足程度。因而，现代审计质量概念应该体现审计本质。
（二）保护委托人及其他相关者的正当利益
审计基于委托――关系中经济控制的需要而产生。如果不存在审计，在委托――关系中处于信息弱势地位的委托人和其他相关人的正当利益就不能得到保护，相关的委托――关系就无法维系，已有的社会化大生产就不会产生并发展壮大。因此，审计作为一种经济控制活动，其直接目标就是保护委托――关系中处于信息弱势地位的委托人和其他相关人的正当利益。如果审计主体偏袒委托――关系中的人，必然违背审计本质――经济控制。
因而，现代审计质量概念应体现保护委托――关系中处于信息弱势地位的委托人和其他相关人的正当利益的特征，即审计质量应体现对该种需要的满足程度。
（三）满足评价审计质量的需要
一般产品或服务的质量通过其结果――产品或服务本身反映出来，评价其质量可以通过评价其最终结果质量来实现。审计活动的结果表现为审计活动提供的各种服务结果，即审计活动的结果质量表现为审计报告质量、鉴证报告质量或认证报告质量，但由于审计活动结果质量具有抽象性、模糊性特点，因而仅根据审计活动结果难以明确地评价审计质量。为了弥补该缺陷，必须补充评价审计活动过程质量，满足评价审计活动结果质量的需要。因而，只有将审计活动结果质量与审计活动过程质量相结合，才能形成完整的现代审计质量概念。
（四）现代审计质量表现为审计活动提供服务的质量
12. [财务管理] 对深化预算执行审计的思考 [企业人][2008年9月24日][4] 所谓预算执行审计是指各级审计机关在本级政府行政首长的领导下，依据本级人大审查和批准的年度财政预算，对本级财政及各预算执行部门和单位，在预算执行过程中筹集、分配和使用财政资金的情况以及组织政府预算收支任务完成情况和其他财政收支的真实、合法、效益性所进行的审计监督。可见，预算执行审计涉及面广，政策性强，质量要求高，工作任务重。搞好这项工作需要审计机关精心组织；全力以赴；查深查透，务求实效。……
13. [财务管理] 我国独立审计欺诈的法律风险研究 [企业人][2008年9月24日][4] 一、审计欺诈的法律风险及其与审计质量的关系 审计欺诈又称审计舞弊，是指审计师（注：本文所称审计师包括注册会计师及其组织会计师事务所（审计事务所）。）与被审计单位串通，对明知有重大错误的财务报表发表不恰当意见的行为。审计欺诈的主要特点：一是故意，审计师为了自身的利益，在明知财务报表有重大错误的情况下，仍然签发不恰当的审计意见；二是合谋，审计师与被审计……
14. [财务管理] 环境审计准则体系建设初探 [企业人][2008年9月24日][1] 环境审计准则是指对审计主体进行环境审计而制定的行为规范和工作指南。这里的环境审计包括对环境保护资金筹集、使用情况的财务审计，对有关组织的业务活动是否符合环境法律法规要求进行的合规性审计，对有关组织的环境管理责任及其工作成果进行的绩效审计。环境审计准则属于审计准则的范畴，是现有审计准则体系的组成部分，应包括国家环境审计准则、注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则。 &nbs……
15. [财务管理] 审计工作底稿的证据作用 [企业人][2008年9月24日][1] 2008年2月1日起施行的最高人民法院司法解释《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（法释[2008]2号），将会计师事务所的“直接责任人”列为民事赔偿案件的被告，在业界引起了强烈的震撼。作为认定注册会计师法律责任、可用于为注册会计师辩护以减轻、免除注册会计师法律责任的主要证据来源审计工作底稿，是极其重要的书证。 ……
16. [财务管理] 内部审计在施工企业中的风险管理 [企业人][2008年9月24日][3] 风险管理的首要环节是对风险的识别。主要包括： （1）合同管理风险。合同是平等经济主体之间的协议，但企业往往没有严格执行合同签订及其运作模式，造成合同管理风险。 （2）担保风险。在施工过程中，企业常面临为甲方贷款提供担保的局面。施工方为其甲方提供了担保，却忽视签订切实可行的反担保合同。当甲方由于种种原因不能如期……
17. [财务管理] 刍谈审计疑点的查证技巧 [企业人][2008年9月24日][1] 审计疑点是指审计过程中发现的违背常规、常理的各种现象。审计疑点的发现、追查或排除，是审计师审计工作的重要内容。正确掌握运用审计疑点的查证技巧，有利于不断提高审计工作质量和效率。 一、审计疑点的特征 1.性质的异常性。这是审计疑点的最基本特征。审计师要确认被审计单位是否存在审计疑点，主要是根据相关政……
18. [财务管理] 评国际舞弊审计新准则及其借鉴 [企业人][2008年9月24日][2] 国际舞弊审计新准则的主要内容及其框架 进入新世纪后，以安然事件为代表的一系列特大财务舞弊和审计失败案例，引起了社会公众的强烈不满，为了恢复资本市场的信心，重新把经审计的财务报表塑造为投资者了解企业经营状况的“干净”的窗口，审计准则制定机构做出了多方面的努力，继AICPA于2002年10月了舞弊审计新准则 SASNo.99《财务报表审计中对舞弊的……
19. [财务管理] 出具审计报告应注意的九类专门事项 [企业人][2008年9月24日][1] 近年来，在审计实务中，注册会计师在出具审计报告时，往往存在对企业发生的一些影响其所出具的审计报告意见类型的重要事项的职业判断问题。注册会计师或屈从于客户压力或出于谨慎的考虑，往往发表带强调事项段的审计报告，以此达到既迎合客户要求，又不承担法律责任的目的。一些审计报告意见类型定性不准，逻辑不清，表述不当，用词晦涩，难以理解和使用。这其中既有注册会计师执业方面的问题，也有审计准则方面的问题……
20. [财务管理] 审计准则国际趋同的整体构想 [企业人][2008年9月24日][1] 我国审计准则建设取得很大成绩 财政部非常重视注册会计师审计准则建设工作，十分支持中注协在推进审计准则建设方面所作的努力。中注协成立后不久，就着手进行执业规则的建设。从1991年到1993年，先后了《注册会计师检查验证会计报表规则（试行）》等7个执业规则。这些执业规则对我国注册会计师行业走向正规化、法制化和专业化起到了积极作用。 &……21. [财务管理] 对银行账户审计应注意的几个问题 [企业人][2008年9月24日][3] 账户管理主要是为了防止不法分子利用伪造、变造或过期的营业执照、身份证等证明文件骗取银行开立银行结算账户，并利用银行结算账户进行诈骗、敲诈勒索、洗钱等违法犯罪活动。为了从源头上防范利用银行结算账户进行违法犯罪活动，保护存款人、银行的合法权益和资金安全，存款人有义务提供真实、完整、合法的开户证明文件。开户银行对存款人提交的开户申请资料及开户申请书填写的事项的真实性、完整性、合法性进行认真……
22. [财务管理] 浅析电算化会计系统对审计的影响 [企业人][2008年9月24日][3] 一、对审计线索的影响 审计线索对审计来说是极为重要的。在手工会计中，审计线索包括会计凭证、会计账簿、会计报表等会计资料。这些资料都反映在书面上，审计人员利用这些资料就能够从原始凭证开始，通过记账凭证、会计账簿追踪到会计报表，或者对报表之间、报表与账簿之间的会计数据的勾稽关系进行审查，通过这些可见的审计线索检查证、账、表数……
23. [财务管理] 我国电算化会计与电算化审计的比较分析 [企业人][2008年9月24日][4] 我国电算化会计和电算化审计尽管比发达国家起步晚，但由于我国政府和企业的高度重视，已取得了可喜的成绩。但同时也存在一些问题，本文试对电算化会计和电算化审计的概念、存在问题及特点等有关方面作以下比较分析。 一、概念比较 我国最早在1979年把计算机在会计中的应用简称为“会计电算化”。随后借鉴……
24. [财务管理] 浅议手工审计与电算化审计的差异 [企业人][2008年9月24日][1] 手工审计，即传统审计，称为“手工”是针对“电算化”而言。通常我们所说的电算化审计有两层含义：一是对会计电算化系统进行审计；二是利用电脑进行审计。由于会计电算化的发展，以及两者所用工具的差异，导致了它们之间的区别。具体体现在以下几个方面： 一、审计线索 在手工会计中，由原始凭……
25. [财务管理] 电子商务环境下的审计理论框架（上） [企业人][2008年9月24日][1] 随着信息化和网络化的电子商务时代到来，网络与信息技术在企业经营中的广泛应用，企业的会计信息系统与其他管理信息系统之间、企业与企业外部组织或机构之间的联系更加紧密。审计师面对的不再是单纯的会计信息系统，而是企业信息系统网络所构成的复杂审计环境。企业经营及商务环境的变化必然引起会计审计环境的同步创新，而传统的审计理论和模式在很大程度上滞后于网络与信息技术在现代会计……
26. [财务管理] 电子商务环境下的审计理论框架（下） [企业人][2008年9月24日][1] 四、电子商务环境下的审计报告 会计研究表明，提高企业的信息披露的宽泛程度和报告频率，会给企业带来经济效益，这些信息披露同样需要审计鉴证其公允和诚信。现行审计的对象是年度财务报表，而且仅限于财务信息的审计。可以预见，未来的审计对象不仅包括被审计企业的财务信息，也将包括非财务信息。甚至有学者认为，在电子商务环境下的实时审计报告模式应该披露或报告被审计企业的财务状况……
27. [财务管理] 当前应重点关注内部审计六大特性 [企业人][2008年9月24日][2] 审计特性是指审计工作的基本性质与特征，如审计地位的独立性、审计范围的广泛性、审计过程的公正性等。审计特性决定了审计职能的内涵所在，而审计的职能、 目的又贯穿在审计活动的全过程，最终规定了审计对象、审计依据的特征和范畴，在一定程度上影响着审计程序和审计方法的具体运用，制约着对审计结论产生重要影响的审计证据。审计特性是在审计活动中不断总结和提炼出来的，随着审计环境的变迁和审计实践的发展，……
28. [财务管理] 国际审计报告准则的新发展 [企业人][2008年9月24日][0] 为了提高独立审计师报告在全球范围内的透明度和可比性，国际审计和保证准则委员会（IAASB）于2008年12月28日了新修订的国际审计报告准则（ISA），以下简称“新准则”；修订前的准则简称“原准则”），确立了新的审计报告的格式和内容，并将自2008年12月31日起执行。 新准则的主要变化 经过对新、旧审计报……
29. [财务管理] 六项审计准则征求意见稿出台的四种背景 [企业人][2008年9月24日][2] 日前，中注协6个审计准则的第一次征求意见稿，包括《审计业务约定书（修订）》、《审计工作底稿（修订）》、《财务报表审计中对舞弊的考虑（修订）》、《与治理层的沟通（修订）》、《计划审计工作（修订）》和《比较信息》。 目前，我国审计准则建设取得了明显的成就，但由于审计环境变化很大，迫切需要加快完善审计准则体系的步伐，以满足注册会计师的执业需要，并进……
一、深入了解客户经营现状，发现舞弊征兆
任何企业在虚假财务报告之前总是有些迹象或征兆的，在审计职业界通常将这些征兆称为“红旗”或“警讯”，原国际六大会计师事务所之一的普华永道国际公司列举了比较重要的几方面，提醒审计人员注意，主要包括：资金短缺已影响营运周转；融资能力（包括借款和增资）下降，资金来源只能靠盈余；发展中或竞争中企业对资金有大量的需求；现有借款和和流动比率，额外借款和偿还时间的规定缺乏弹性；为维持现有的债务需要，必须获得额外的担保品；主要客户经济困难，造成坏账的可能性加大；成本增长超过收入的增长，或者受到严重市场竞争威胁；订单减少，生产压缩，预示着未来收入的下降；盈余的质量下降，不合理的变更会计政策；夕阳工业濒临倒闭的企业；对单一或少数产品，对客户或交易过分依赖；管理阶层或主管有被严格要求达成预算目标的倾向；管理阶层或主管有前科纪录，或者没有正当的理由更换审计师。
以上这些迹象都是可以通过分析发现的，一旦发现这些情况，即应予以关注，另外，在我国，如果上市公司的资本运作和关联交易频繁，业绩和股价波动异常，或者是新上市的公司，其财务报告虚假的可能性就很大。
我国通过大量的统计研究，也总结出了极有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前两年连续亏损，今年经营业绩没有得到根本改善的公司；前两年平均净资产报酬率达到10%，今年行业不景气的公司；资本运作和关联交易频繁的上市公司；业绩和股价波动厉害的上市公司；全行业亏损或行业过度竞争的上市公司。
二、执行分析性程序
一个健康、真实的企业，经过一年的融资，投资和经营活动，从年初的状态转换为年末状态，各项财务指标之间总是存在着一系列的平衡。年初的资金加上本期融资所增加的额外资金与本期的投资活动相匹配，本期的投资加上年初的资产总是与本期的经营活动相适应，按照财务学的观点，企业的各项财务指标之间存在钩稽关系，如果这种惯常的钩稽，均衡关系被打破。大量研究证实，分析性程序是一种应用十分广泛而且极为有效的审计方法，尤其在发现和检查财务报告舞弊方面的作用相当明显。
任何严重的财务报告舞弊，都可能使企业的财务结构出现异常的状态。归纳起来，虚假财务报告通常具有以下八个主要特征：
1.报表的主要项目及前后各期发生异常
上市公司财务报告的主要项目金额会由于经营业务的影响而在不同会计期间发生变动。真实的财务报告主要项目金额的变动一般表现为有规律的正常变动，而且上市公司能就变动原因做出合理的解释，而虚假财务报告项目金额变动较大，且对这种异常变动上市公司很难做出合理的解释。2.报表反映的主要财务指标严重不合理
上市公司的主要财务指标包括流动比率、速动比率、资产负债率、投资报酬率、存货周转率、每股收益率等。在审计中应根据所审计的财务报告计算出主要财务指标并判断其合理性，判断其是否合理的标准包括经验数据、上年同期数据、历史最好水平、同行业平均水平等。如果计算出的财务指标与上述指标存在较大差异，这表明财务报告存在问题。
3.会计报表反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量严重不平衡
某些上市公司为达到粉饰经营业绩的目的，往往采用资产装潢、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段，增加账面利润。由于上述措施一般不会增加公司的现金流入，反而可能会因利润的增加多交所得税而增加现金的流出，结果必然导致财务报告反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量出现严重的不平衡。如果出现这种情况，就表明该上市公司存在对财务报告进行造假的可能。
4.非经常性损益占利润总额的比重较大
一些上市公司在经营业绩滑坡的情况下，往往利用资产置换、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段、来增加非经常性利润。以此来粉饰财务报告，审计人员在审计财务报告时，若发现非经营性损益占利润总额的比重较大，就该注意该报表的真实性。
5.不良资产数额较大，资产质量低下
由于虚构收入等原因，上市公司账面会有许多不良资产。如子公司亏损或业绩平平，在建工程一直挂在帐上。一些租赁、承包、托管的背后往往是这个子公司或分公司根本就不存在，如投资是否存在，是否应该计提长期投资减值准备。
6.会计利润与应纳税所得额差距过大
若一家上市公司的应缴税金数额特别大，则欠税很可能是虚构的，其造假手法就是虚开发票。根据会计公式计算的应缴税金期末余额，与公司的实际期末欠缴税额相比较，若两者相差较大，则公司造假确定无疑，反之，其收入和利润都可能是虚构的。需要说明的是，只要税法允许，上市公司对财务会计实行不同的会计政策是合理的，但是，财务会计与税务会计之间的关系在一定时期内要保持连续性，除非税务准则发生显著的变化。
7.期后事项异常，出现经常性的第四季度调整
一、深入了解客户经营现状，发现舞弊征兆
任何企业在虚假财务报告之前总是有些迹象或征兆的，在审计职业界通常将这些征兆称为“红旗”或“警讯”，原国际六大会计师事务所之一的普华永道国际公司列举了比较重要的几方面，提醒审计人员注意，主要包括：资金短缺已影响营运周转；融资能力（包括借款和增资）下降，资金来源只能靠盈余；发展中或竞争中企业对资金有大量的需求；现有借款和和流动比率，额外借款和偿还时间的规定缺乏弹性；为维持现有的债务需要，必须获得额外的担保品；主要客户经济困难，造成坏账的可能性加大；成本增长超过收入的增长，或者受到严重市场竞争威胁；订单减少，生产压缩，预示着未来收入的下降；盈余的质量下降，不合理的变更会计政策；夕阳工业濒临倒闭的企业；对单一或少数产品，对客户或交易过分依赖；管理阶层或主管有被严格要求达成预算目标的倾向；管理阶层或主管有前科纪录，或者没有正当的理由更换审计师。
以上这些迹象都是可以通过分析发现的，一旦发现这些情况，即应予以关注，另外，在我国，如果上市公司的资本运作和关联交易频繁，业绩和股价波动异常，或者是新上市的公司，其财务报告虚假的可能性就很大。
我国通过大量的统计研究，也总结出了极有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前两年连续亏损，今年经营业绩没有得到根本改善的公司；前两年平均净资产报酬率达到10%，今年行业不景气的公司；资本运作和关联交易频繁的上市公司；业绩和股价波动厉害的上市公司；全行业亏损或行业过度竞争的上市公司。
二、执行分析性程序
一个健康、真实的企业，经过一年的融资，投资和经营活动，从年初的状态转换为年末状态，各项财务指标之间总是存在着一系列的平衡。年初的资金加上本期融资所增加的额外资金与本期的投资活动相匹配，本期的投资加上年初的资产总是与本期的经营活动相适应，按照财务学的观点，企业的各项财务指标之间存在钩稽关系，如果这种惯常的钩稽，均衡关系被打破。大量研究证实，分析性程序是一种应用十分广泛而且极为有效的审计方法，尤其在发现和检查财务报告舞弊方面的作用相当明显。
任何严重的财务报告舞弊，都可能使企业的财务结构出现异常的状态。归纳起来，虚假财务报告通常具有以下八个主要特征：
1.报表的主要项目及前后各期发生异常
上市公司财务报告的主要项目金额会由于经营业务的影响而在不同会计期间发生变动。真实的财务报告主要项目金额的变动一般表现为有规律的正常变动，而且上市公司能就变动原因做出合理的解释，而虚假财务报告项目金额变动较大，且对这种异常变动上市公司很难做出合理的解释。
2.报表反映的主要财务指标严重不合理
上市公司的主要财务指标包括流动比率、速动比率、资产负债率、投资报酬率、存货周转率、每股收益率等。在审计中应根据所审计的财务报告计算出主要财务指标并判断其合理性，判断其是否合理的标准包括经验数据、上年同期数据、历史最好水平、同行业平均水平等。如果计算出的财务指标与上述指标存在较大差异，这表明财务报告存在问题。
3.会计报表反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量严重不平衡
某些上市公司为达到粉饰经营业绩的目的，往往采用资产装潢、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段，增加账面利润。由于上述措施一般不会增加公司的现金流入，反而可能会因利润的增加多交所得税而增加现金的流出，结果必然导致财务报告反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量出现严重的不平衡。如果出现这种情况，就表明该上市公司存在对财务报告进行造假的可能。
4.非经常性损益占利润总额的比重较大
一些上市公司在经营业绩滑坡的情况下，往往利用资产置换、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段、来增加非经常性利润。以此来粉饰财务报告，审计人员在审计财务报告时，若发现非经营性损益占利润总额的比重较大，就该注意该报表的真实性。
5.不良资产数额较大，资产质量低下
由于虚构收入等原因，上市公司账面会有许多不良资产。如子公司亏损或业绩平平，在建工程一直挂在帐上。一些租赁、承包、托管的背后往往是这个子公司或分公司根本就不存在，如投资是否存在，是否应该计提长期投资减值准备。
6.会计利润与应纳税所得额差距过大
若一家上市公司的应缴税金数额特别大，则欠税很可能是虚构的，其造假手法就是虚开发票。根据会计公式计算的应缴税金期末余额，与公司的实际期末欠缴税额相比较，若两者相差较大，则公司造假确定无疑，反之，其收入和利润都可能是虚构的。需要说明的是，只要税法允许，上市公司对财务会计实行不同的会计政策是合理的，但是，财务会计与税务会计之间的关系在一定时期内要保持连续性，除非税务准则发生显著的变化。
7.期后事项异常，出现经常性的第四季度调整
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