关键词：促销方式；税收筹划；税后收益
当前，商场较为常用的促销方式有“折扣销售”、“返还现金”、“奖励积分”、“赠送商品”、“赠送优惠券”、“加量不加价”等等。通常而言，一般的销售活动与这些促销方式是有差异的，不同的促销方式所涉及的会计处理方法不一样，当然引申的税负也会不同，如何在众多的促销方式中进行税收筹划是长久以来普遍关注的议题。
一、相关政策依据
根据现行税法的规定，不同的促销方式税务处理如下：
1.折扣销售
国家税务总局在处理折扣额抵减增值税的问题时有如下规定：纳税人采取折扣销售进行货物出售时，同一张发票上的销售额和折扣额被分别注明金额的，可以按照进行折扣以后的销售额征收增值税；而销售额、折扣额分开注明或者并未标注在同一张发票上的，则不可对折扣额进行抵扣。
2.买赠销售
国家税务总局在确认企业所得税收入时规定：企业在以买赠销售的方式进行组合销售本企业商品的，不应确认为捐赠，而是应该将全部的销售金额按各销售商品的公允价值的比例来进行分摊，最终确认销售收入。
（1）购满返现。返现是指企业在销售货物获取销售收入的同时，按照企业的细则规定返还部分现金给消费者，以此来吸引购买者，增加企业销售量。返还部分的现金相当于现金赠送，税法规定，“超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠以及非公益、救济性捐赠”不允许于企业所得税前扣除。所以返还的现金不能够确认为公益性捐赠，因此不允许进行税前扣除。
（2）购满赠券。购满赠券是依据消费者当前的消费金额从而给予其预期购买商品的商业折扣权利，国家税务总局对此促销方式没有专门规定但地方税务部门却有相关文件进行规定，四川省国家税务局进行了相关规定，纳税人采取“购满返券”方式销售货物时，应在发票上注明所返还的购物券的货物明细，包括名称、数量及金额。纳税人采取“购满返券”销售货物的同时，在同一张发票上对标注为“返券购买”的货物金额当作折扣额在总销售额中扣除。
（3）购物赠物。与购满返券类似，国家税务总局对购物赠物并没有专门的规定而地方税务部门却进行了相关处理，如上述四川省国家税务局进行相关规定：“购物赠物”方式是指在销售货物的同时赠送货物并且与销售货物的行为同时实现，且赠送货物的价格低于销售收入。对纳税人的该种销售行为，按其实际收到的货款申报缴纳增值税，但应当按照国家税务总局的规定在账务上将实际收到的销售金额，按销售货物和随同销售赠送货物的公允价值的比例来分摊确认其销售收入，同时应将销售货物和随同销售赠送的货物名称、数量以及按照商品公允价值的比例分摊确认的价格和金额也在同一张发票上注明。
二、案例税收筹划
1.案例介绍
惠佳商场是一般增值税纳税人，税款征收方式采取查账征收，增值税税率为17%，所得税税率为25%，城建税税率为7%，教育费附加的征收税率为5%，假定商场的毛利率为40%，销售额为150元的商品，其成本为90元。在元旦期间该商场推出以下几种促销方案，哪种方案对商场最为有利？
方案一：商品8折销售；
方案二：购满150元商品时返还30元现金（假定个税由企业承担，返现为税后所得，下同）；
方案三：购满150元商品时赠送折扣券30元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）；
方案四：购满150元商品时赠送30元的商品（成本为20元，均为含税价）。
2.案例分析
（1）方案一为折扣销售，涉税计算如下：
应交增值税=（150*0.8）/1.17*0.17-90/1.17*0.17=4.36元，应交城建税及教育费附加=4.36*（7%+5%）=0.52元，应交企业所得税=（120/1.17-90/1.17-0.52）*0.25=6.28元，应纳税额=4.36+0.52+6.28=11.16元，税负=11.16/（120/1.17）=10.88%，税后净收益=25.12-6.28=18.84元。
（2）方案二为购满返现，涉税计算如下：
应交增值税=150/1.17*0.17-90/1.17*0.17=8.71元，应交城建税及教育费附加=8.71*12%=1.05元，应交个人所得税（代付）=30/（1-20%）*20%=7.5元，应交企业所得税=（150/1.17-90/1.17-1.05）*25%=12.56元，应纳税额=8.71+1.05+7.5+12.556=29.82元，税负=29.82/（150/1.17）=23.26%，税后净收益=50.23-12.56=37.67元。
（3）方案三为购物赠券，涉税计算如下：
应交增值税=150/1.17*0.17-90/1.17*0.17=8.71元，应交城建税和教育费附加1.05元，应交企业所得税=（150/1.17-90/1.17-1.05）*25%=10.38元，应纳税额=8.71+1.05+10.38=20.14元，税负=20.14/（150/1.17）=15.71%，税后净收益=41.53-10.38=31.15元。
（4）方案四为购物赠物，涉税计算如下：
应交增值税=（150-90）/1.17*0.17+30/1.17*0.17-20/1.17*0.17 =10.16元，应交城建税及教育费附加=10.16*0.12=1.22元，应交个人所得税（代付）=30/（1-20%）*20%=7.5元，应交企业所得税=[（150-90-20）/1.17-30/1.17*0.17-1.22]*25%=7.15元，应纳税额=10.16+1.22+7.15+7.5=26.03元，税负=26.03/（150/1.17）=20.3%，税后净收益=28.6-7.15=21.45元。
可以看出，不同的促销方式下增值税税负的差异较大。在购满赠物情况下，按正常销售确认收入计算销项税额，其应纳增值税额最高，为10.16元。商场打折销售、购满赠物方式下的收益较低，成本费用可全额扣除，分别为6.28，7.15元。另外，在购满赠物和购物返现等促销活动中，企业需要代消费者缴纳个人所得税，因此导致税负偏高。
三、分析与建议
1.分析
（1）折扣销售的收入是按照折扣后的金额确认，收入水平最低。折扣销售的税负最轻，商场进行促销的最简便的促销方式是折扣销售，购满赠券有利于促进其他商品的销售，增加企业的营业现金流量，其整体税负也较轻，是一种比较理想的促销方式。
（2）寻求最低税负是每个商场追求的目标，税后收益的多少才真正是进行税收筹划选择的最终判断依据。
（3）对于不同方案下给予的相同折扣，必须把顾客再次使用折扣券的情况考虑进去，否则相当于原价销售给顾客，那么相较于其他方案而言就没有可比性了。
2.建议
商场如何进行最优的税收筹划，应该基于纳税筹划的约束环境和条件，在降低税负的前提下实现税后利润的最大化。当然，各种促销方式各有优劣，商场应参考自身特点和市场竞争环境（如消费者的偏好等等），遵循实质重于形式原则，根据纳税筹划的一般原则，选择适合自身的促销方案，不断提升价值。
参考文献：
[1]汪榜江.企业促销方案的会计核算与纳税筹划[J].财会月刊，2015（6）.
[2]宗良辰.大型商场过节促销哪种方式最节税[J].财会月刊，2012（3）.
随着城市化的发展，越来越多的企业面临着搬迁问题，选择何种搬迁方式一定程度上决定了搬迁收入的性质，而不同性质的搬迁收入在税务处理上的差异很大。这一方面对企业会计人员的会计处理和税收筹划能力是个很大的挑战，另一方面也加大了企业对国家制定相关政策的需求。选择何种搬迁方式，怎样有效利用当下国家税收政策进行税收筹划是每个财务人员所必须做出的决策。
二、企业搬迁补偿收入涉及的税收政策
（一）企业所得税政策
2012年8月，国家税务总局了《企业政策性搬迁所得税管理办法》（国税函[2012]40号，以下简称“《办法》”），并自2012年10月1日起施行。根据《办法》规定，企业搬迁方式属于政策性搬迁的，在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出可以暂不计入当期应税所得额，而在完成搬迁的年度对搬迁收入和支出进行汇总清算，计入当期企业应税所得额计算纳税；企业搬迁方式属于企业自主搬迁的，按照《企业所得税法》及其实施条例进行计算纳税。
（二）营业税政策
企业取得的搬迁补偿收入，如果属于因政府收回土地使用权而取得的补偿收入，无论是从政府直接取得还是从通过出让方式取得土地使用权的企业简接取得的，根据《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题》（国税函[2008]277号）及《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函[2009]520号）的规定，只要纳税人出具县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，或县级以上土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件，均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。但是，企业因转让土地使用权或不动产而取得的搬迁补偿收入，属于转让土地使用权或不动产而取得的经济利益，应依法征收营业税。
（三）土地增值税政策
根据《土地增值税暂行条例》第八条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。同时《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条进一步明确指出，因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。除此之外，企业取得的任何搬迁补偿收入均应依法纳税。
三、案例分析——两种不同搬迁方式下的税收筹划
随着城市的发展，某化工厂的生产经营活动已经严重影响了附近小区居民的生活质量，不仅对小区居民的身体健康构成了极大的威胁，不利于城市美化，也制约了工厂的进一步扩大发展。应该省、市的环保部门、政府以及周围居民的强烈要求，该化工厂需要限期搬迁。该化工厂原址占地面积约200亩，该宗土地账面原购买价为2000万元，地上建筑物账面价值原值1000万元，累计折旧600万元，净值400万元。该化工厂董事会在搬迁前就企业搬迁采取何种方式进行了分析讨论，并对每种搬迁方式下的税收及利润进行了对比分析，详细分析如下：
方案一：企业自主搬迁
企业自主搬迁，自行转让。假设某房地产开发商愿以每亩80万元的协议价格接收该化工厂的土地及其地上建筑物。则该化工厂自行转让土地的总收入为16000万元（200x80=16000）。该收入属于商业性搬迁收入或非政策性搬迁收入。根据相关税法规定，企业应缴纳各种税金：
应交营业税=（16000-2000）×5%=700（万元）
应交城建税=700x7%=49（万元）
应交教育费附加=700x3%=21（万元）
应交印花税=16000x0.05%=8（万元）
应交土地增值税：由于地上建筑物账面净值为400万元，经评估重置成本价为3000万元，按50%的成新度折扣率计算，则评估价格为3000x50%=1500（万元）。故：
土地增值税扣除项目金额合计=2000+1500+700+49+21+8=4278（万元）
土地增值额=16000-4278=11722（万元）
土地增值=（11722/4278）x100%=274.0065%
土地增值额超过扣除项目200%以上的部分，适用税率为60%、速算扣除系数为35%。
应交土地增值税=11722×60%-4278x35%=534.9（万元）
但是根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第四、五款规定，因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。本条款中的因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定伤害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况。该化工厂由于其生产活动对环境、周围居民造成了一定程度的影响，且不利于当下城市的规划与美化，符合“因城市实施规划、国家建设需要而搬迁”的规定，其自行转让房地产所得收入，可向有关部门申请不缴纳土地增值税，即可节约税金5534.9万元。
综上，该化工厂采取自行转让的搬迁方式下的获利情况：
缴纳土地增值税时的获利情况：
转让该土地获得的利润=160002000-400-700-49-21-8-5534.9=7287.1（万元）
应交企业所得税=7287.1x25%=1821.775（万元）
获得的净利润=7287.1-1821.775=5465.325（万元）
免征土地增值税时的获利情况：
转让该土地获得的利润=16000-2000-400-700-49-21-8=12822（万元）
应交企业所得税=12822x25%=3205.5（万元）
获得的净利润=12822-3205.5=9616.5（万元）
该化工厂，因符合国家相关政策勿需缴纳土地增值税，虽然因此企业缴纳了1383.725万元的企业所得税，但是获得的净利润却增加了4151.175万元。
方案二：政策性搬迁
按照《国有土地房屋征收与补偿条例》（国务院2011年第590号令）的规定，《办法》指出，由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行的整体搬迁或部分搬迁为政策性搬迁。该化工厂选择政府主导的搬迁方式，符合《办法》中第一章第三条的规定：“由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要属于政策性搬迁”。
政府主导搬迁，由政府收回土地，给予企业一定的搬迁补偿。假设政府在搬迁文件中明确指出：每亩土地补偿款为50万元，地上房屋建筑及其设备搬迁补偿款为2500万元。则企业获得的政府补偿总收入为12500万元（200x50+2500=12500）。该收入属于政策性搬迁收入，按照相关税法规定，政府收回土地所支付的补偿款不缴纳营业税、城建税、教育费附加、印花税和土地增值税，而只需计算申报缴纳企业所得税。
《办法》规定，企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额为企业搬迁所得；企业政策性搬迁后新购置的资产，一律按照税法的规定进行处理，其支出不得从搬迁收入中扣除；对政策性搬迁所涉及的资产，《办法》也分两种情况进行了规定：一是，搬迁后原资产经过简单安装或不安装仍可以继续使用的，在该资产重新投资使用后，继续计提折旧或摊销费用；二是，搬迁后原资产需要大修理后才能重新使用的，该资产的净值加上大修理支出，为该资产的计税成本。在该资产重新投资使用后，就该资产尚可使用的年限计提折旧，同时该大修理支出应进行资本化，不得从搬迁收入中扣除。
假定该化工厂根据搬迁规划计划在五年内将原资产搬迁至规划地，发生的搬迁费用和资产处置支出300万元，并经过大修理使得资产得以重新使用，为此花去10000万元的大修理费用，加上资产净值，合计为30400万元，高于政府补偿总收入，不需缴纳企业所得税。
该化工厂最终获得的利润=125002000-400-300=9800（万元）
综合方案一、二的结果可以看出：虽然方案一的总收入比方案二的总收入高出3500万元，但由于方案二有相关税收优惠政策，较方案一少缴纳了税金，最后获利更多。方案二较方案一（缴纳土地增值税）的最终利润高出4334.675万元；方案二比方案一（不需缴纳土地增值税）的最终利润多出183.5万元。因此该化工厂董事会应该选择方案二，实现企业低税收、高利润的目的。
但是否一味从节税上进行税收筹划就能满足企业利润最大化的目标呢？如果企业自行转让获得的收入比在政府主导下搬迁所获得的政策性收入多得多，尽管企业需要缴纳高额的相关税金，但扣除税费后，仍可能比政府收回土地获得的利润更多，此时企业最优的选择则是自主搬迁、自行转让的搬迁方式。接上述案例，若政府给予企业的土地补偿款为每亩20万元，补偿地上房屋建筑及其设备搬迁补偿款为1500万元，其余条件不变。则企业获得的政府补偿总收入为5500万元（200x20+1500=5500），可获得的净利润为2800万元（5500-2000-400-300-2800）。此利润远低于方案一中缴纳增值税时获得的净利润5465.325万元和方案一中不缴纳增值税时获得的净利润9616.5万元。在此结果下，该化工厂应选择方案一，采取企业自主搬迁的搬迁方式，并向有关部门申报免予征收土地增值税，实现企业的低税收高利润的目的。
关键词：企业所得税；税收筹划；盈余管理
一、两税合并的必要性
首先，有利于公平税负。原外商投资企业税法，对于外资企业的税收优惠较多，如“免二减三”、“先进技术型外商投资企业税率优惠”、“高新技术外商投资企业的税率优惠”、“外商分到的股利反投资退税”等，并且有许多优惠税率还可以叠加使用。然而，反观内资企业税率为33%，其优惠的条件也较为有限。同样是国内的居民企业，其税率差是显而易见的，也由此产生了税负的不公平。而两税合并以后，无论是外资还是内资企业，只要是居民企业其一般企业所得税的税率统一为25%，从而，使其站在一个起跑线上，通过公平税负来营造公平的竞争环境。其次，外商投资企业所得税法的优惠政策有盲目。外商投资企业所得税法与内资企业最大差别在于税收优惠上，然而客观地讲原外商投资企业所得税法有许多盲目之处。其优惠主要体现在区域导向，而对于产业导向的影响并不是十分明显，有相当多的外商投资投向不合理，加剧了国内产业的失衡。另外，外资企业的税收优惠政策，促使很多人假借外资之名行获取税收优惠之实，造成国内社会诚信体系严重下滑。因而，有必要将两税进行有效合并。
二、两税合并后的税收筹划方向
税收筹划(英文TaxPlanning)，是指纳税人在严格遵从于税收法律、法规以及政策的基础之上，在相关涉税业务发生以前，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，达到少征税款或是延期纳税的目的。企业通过合理的税收筹划不仅可以有效降低纳税成本还可以规避税务风险，因而许多企业的管理层对于税收筹划问题愈发的重视。新企业所得税法的税收优惠倾向于产业调整、行业布局、区域优惠以及小微企业等几个方面。因而，两税合并后对于企业来说应该遵循新企业所得税法的优惠指导，对自身企业进行一定的调整。
(一)加强高新科技产业布局
目前，我国的科技强国发展战略已经确立，国家对于高新技术产业尤为重视，并运用税收杠杆给予其一定的优惠。两税合并后，高新技术企业所得税的税率定为15%，这比正常25%税率下降了10%。对于国家重点支持的电子信息、生物与新医药、航空航天、新材料、高技术服务、新能源与节能、资源与环境及先进制造与自动化等六大高新技术领域界定为高新技术，并对其实施相应的税收优惠政策。同时，为了鼓励高新技术企业进一步的研发及创新，对其研发费用实施75%的加计扣除，对于形成无形资产的，按照175%的比例进行摊销。由此可见，企业在生产经营过程中如果能够被界定为高新技术企业将享受相应的税收优惠政策。并且，高新技术和科技型中小企业亏损结转由5年延长至10年。因而，企业应该加强对于高新技术产业布局，尽量选择政府鼓励的六大高新技术领域，从而可以实现税收筹划。
(二)适时调整产业结构
新税制下，政府为了促进国内实体经济的发展，对于生物制药、专用设备制造、仪器仪表制造、信息传输、软件和信息技术服务业在2014年1月1日以后所购进的用于研发的固定资产允许其一次性计入当期费用，即一次性提足折旧。并且其额度由100万元提升到500万元。从而，两税合并后，企业在进行所得税纳税筹划过程中，可以适时调整产业结构，可以加大对于上述几大产业领域进行投资，从而来享受固定资产折旧的优惠政策。
(三)选择较为优惠的企业所得税税率
企业所得税税法规定了基本税率为25%，但其又规定了小型微利企业适用于20%优惠税率。对于小微企业的界定为工业企业年度应纳税所得额低于100万元、从业人数低于100人，资产总额不超过3000万元的企业，其他企业分别为100万、80人及1000万元的标准，均可界定为小型微利企业。对于企业来说，可以将高利润项目及环节化整为零，分别成立几个公司，只要低于上述标准即可享受20%的税率。同时，鉴于所得税法对于国家重点项目的企业所得税实施“三免三减半”的税收优惠政策。一些企业可以按税收优惠政策指引向港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等项目建设进行相应的投资。对于投资分回的利润，只要是居民企业投资超过12个月，即可享受分回利润免征企业所得税的优惠。
三、两税合并后企业的盈余管理
盈余管理(EarningManagement)就是企业管理当局在遵循会计准则的基础上，通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整，以达到主体自身利益最大化的行为。盈余管理从原则上讲，对于企业的整体利润的实现没有太多的影响，只不过是企业出于有效降低企业所得税纳税成本、实现其利润最大化而运用会计准则人为调节利润的实现期间。2008年实施的企业所得税法以及近几年政府为了发展实体经济、调整产业结构、鼓励企业投资，给企业的盈余管理创造了一定的条件。如，前文提到的对于相关产业的采购用于研发的机器设备500万元以下的即可以一次性扣除。显然对于企业来说，如果能在购入设备的当年进行一定的盈余管理，使其能够多实现利润，则可以起到税收筹划的作用。同样，如果企业投资于一些具备企业所得税减免期的产业，如“三免三减半”政策，则可以在前三年进行一些盈余管理，将利润实现在前三年，或是前六年，这样可以享受相应的税收优惠。总之，两税合并以后，对于企业的盈余管理提出了更高的要求。企业在进行盈余管理过程中，面临着财务报告成本与纳税成本的权衡问题，同时一些企业出于某种目的，有意增加盈利水平，从而增加了纳税成本的事情也是屡见不鲜的。因而，盈余管理应该在不违背会计准则、不侵害投资人权益以及有效规避税务风险的前提下开展。
[关键词]税收筹划 土地增值税 代收费用
[中图分类号]F293.3[文献标识码]A[文章编号]1009-5349(2010)05-0108-01
目前,房地产企业十分火热,各地的楼盘如雨后春笋般纷纷开盘,抢先占领有利的地理位置以期赢得极佳的销售业绩。由于地理位置的原因房价高低不一,收入金额的巨大性,缴纳税种的多样性,使得房地产企业成为纳税大户,同时也是税务机关稽查的重点。
房地产企业如何在不违反国家法律法规的前提下来合理合法地节税就成为这个行业开发商追求利润最大化要解决的重点问题。节税就要对所缴纳的税来筹划,可以从集资、建房、销售等各个阶段的不同方面来进行。本文就房地产企业在售房时的代收费用从收费的不同方式上来进行土地增值税交税金额的案例分析,寻找最佳的代收费收取方式。
房地产公司在出售房屋时,通常会代替相关单位和部门收取一些家外费用,如取暖费、有线电视费、水、电、气的初装费和各项基金。代收费是指企业代为收取的,且不是所售产品的售价组成部分的款项。出具的应是委托方的票据,而不是代收企业的票据,在会计处理上做往来处理。而如果是出具的代收企业的票据,那是要作为收入处理,不管会计上如何核算。因此房地产企业的代收费的收取方式分为两种:一是视为房产销售收入,并入房价向购买方一并收取;二是在房价之外向购买方单独收取。这两种方式会导致企业在税收待遇上不一样,从而就会很大地影响企业的税后利润。下面以实例来分析归纳:
甲房地产开发公司出售一栋写字楼,获得销售收入3300万元。开发该楼盘的支出:房地产开发成本为900万元,支付土地出让金200万元,其他允许税前扣除的项目合计300万元。并按当地市政府的要求,在售房时代收200万元的代收费用。
方案A:假如公司将代收费用并入房价向购买方一并收取
按土地增值税的规定,对于代收费用作为收入一并收取的,在计算扣除项目金额时可予以扣除,但不允许作为加计20%扣除的基数。
扣除项目金额:(900+200)×(1+20%)+300+200=1820万元
增值额:3500-1820=1680万元
增值率:1680÷1820=92.3%
应纳税额:1680×40%-1820×5%=581万元
方案B:假如公司未将代收费用计入房价,单独向购房方收取
按土地增值税的规定,单独向购买方收取的,在计算扣除项目时不能扣除
扣除项目金额:(900+200)×(1+20%)+300=1620万元
增值额:3300-1620=1680万元
增值率:1680÷1620=103.7%
应纳税额:1680×50%-1620×15%=597万元
通过案例得出,代收费用无论是否并入房价,增值额都是一致的,但是前者将代收费用并入房价却会减少土地增值税的交税金额16万元。
结论一:当代收费用的两种代收方式下的增值率在同一个范围内时
此时,由于增值额一致,增值率在同一个范围导致税率和速算扣除率一致,从土地增值税=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数得知,代收费用并入房价时的扣除项目金额越大,税金就越少。可以得出以下结论:如果纳税人转让房地产所获得的增值率未超过50%,无论代收费用如何处理,均不会改变应纳的土地增值税数额;增值率位于50%～100%之间,将代收费用并入房价总额,可少纳税款5%X;增值率位于100%～200%之间,可少纳税款15%X;增值率超过200%,可少纳税款25%X. 。
结论二:当代收费用的两种代收方式下的增值率不在同一个范围内时
此时,代收费并入房价时:土地增值税=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数=X×a%-Y×b%
未将代收费并入房价时:土地增值税=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数=X×c%-(Y+Z)×d%
两者的差额为:(增值额-扣除项目金额)×10%+5%Z,这就是纳税人经过筹划后的节税金额。
可见对于房地产企业在售房时代收费用作为房价一并计入与否会直接影响到土地增值税纳税金额的高低,同时当然也就会影响到房地产方税后利润的大小。纳税人在合理合法的前提下寻求节税的最佳途径就需要企业在更高的税收筹划领域的进行不断地摸索,这也是各个企业追求的最高目标。
【参考文献】
[1]孙进鹏.刍议土地增值税纳税筹划.商业会计,2008年09期.
Abstract: The revenue as the important economy factor in the macro-economy have impact on every microcosmic enterprise, and are the assignable planning object in the deciding and implementing of M&A. The paper combined with the accounting principle, analyzed the tax planning of two different accounting treatments in the M&A to explore the space of the tax planning in M&A and the actual operation of the business had practical reference value.
关键词： 企业并购；税收筹划；会计准则；会计处理
Key words: M&A；the tax planning；the accounting principle
中图分类号：F275 文献标识码：A文章编号：1006-4311（2011）11-0148-01
0引言
并购已经逐步发展成为企业成长的主要方式之一。随着并购的加速，税收筹划的实务操作因此更加得以重视。不论企业的并购行为出于何种主要动机，合理的税务筹划一方面能够减少企业在并购时的成本，另一方面，也对合并后的企业的生存起着关键的作用。新会计准则还没有颁布之前，在原先的会计准则中，并没有与企业并购会计处理方法的有关规定，所以，企业能够按照本身的情况做出不一样的选择。然而，我国在2006年颁布的《企业会计准则第20号――企业合并》，使得其与国际上的会计准则接近，在20号准则中，企业合并有了清晰的概念，同时给出企业在合并时的两种方式以及他们对应的处理方法，而且按照在合并前后，参与的企业是否接受相同的一方或者多方的最终控制，将企业合并划分为以下两种：①同一控制下的企业合并（要依据权益结合法做出会计处理）；②非同一控制下的企业合并（要使用购买法做出会计处理）。
1权益法处理
1.1 会计处理方法我国会计准则对同一控制下的企业合并规定采用权益法的会计处理方法。
1.1.1 权益法的涵义权益法又称股权联合法，美国财务会计准则委员会第16号意见书对权益法的定义为：“权益法处理企业联合是将其作为两个或两个以上的公司通过交换权益证券将所有者权益结合起来。企业联合完成之后，原来的所有者权益仍继续，会计记录也在原有的基础上保持。联合各公司的资产和负债等要素按它们合并之前记录的金额记录。被合并公司的收益包括合并发生的会计期间该实体的全部收益项目，即还包括被合并公司合并前该期间的收益项目。”
1.1.2 权益法的会计处理特点①在企业合并中，合并方获得的资产与负债，要依据合并日在被合并方的账面价值计量。②企业在合并时产生的各项费用，合并方要及时的将其计入当期的损益之中。③自购买日起，被购买企业的经营效益要并入购买企业的损益表之中，同时共同计算应纳税所得额。④企业合并形成母子公司关系的，母公司要编制在合并当日的以下三点：合并利润表；合并资产负债表；合并现金流量表。
1.2 权益法的税务效应分析增加合并企业留存收益，减少未来潜在的抵税作用。实施合并企业的留存收益或许会由于合并进而加大，从某种角度来看，将来的弥补亏损或许相对较小，进而使潜在的节税作用得到降低。然而，如果在合并的时候，被并企业早已出现亏损的状态，那么很有可能使将来的节税作用提高。资产按原账面价值计量，不增加资产未来的“税收挡板”作用。合并后的企业不存在增加额外的资产值，也不可能额外的增加将来的折旧额，这样也就不能够使将来的“税收挡板”作用增大。被并企业商誉没有确定，合并企业将来的成本也不增加。
2购买法处理
2.1 会计处理方法按照会计准则的规定，非同一控制下的企业合并要使用购买法做出会计处理。
2.1.1 购买法的涵义它是指并购的企业资金或者别的代价购买企业的方式，其将企业并购看做成一般资产的购置，同企业在购置一般资产的交易大体上是一样的。
2.1.2 购买法的会计处理特点①企业合并时，合并的成本是购买方在购买当日的出资和负债以及公允价值。②购买方在购买当日，要依据公允价值对资产和负债进行计量，公允价值和它的账面价值的差额，应该计入当期的损益之中。③在企业合并时，购买方对合并成本超过获得的被购买方能够辨认净资产公允价值份额的差额，要确定成商誉或者计入损益之内。通过复核，出现相反情况时，它的差额需要对所有者的权益进行调整。④合并企业的损益不仅包含当年本身获得的损益，还有在被并企业所获得的损益。
2.2 购买法的税务效应分析
2.2.1 减少并购企业留存收益，增大未来税前利润补亏的可能性。在购买法下，实施并购企业的留存收益或许会由于并购进而降低，从某种角度来说，很要可能提高将来税前利润补亏，进而使潜在的节税作用加大。
2.2.2 增加并购企业的资产价值，加大资产的未来“税收挡板”作用。
2.2.3 确认目标企业商誉，加大并购企业未来经营成本。并购企业应该依据公允价值记录获得的目标方资产和负债，并购成本高于获得的净资产公允价值的差额确定为商誉或计入当期损益，然而，本商誉要在每年进行减值测试，减值额应算入当期的损益之中。
3小结
本文以企业并购为线索，对并购中的目标企业会计处理的不同而进行税收筹划进行了详细分析，结合最新颁布的会计准则，来说明税收筹划要点在实践中的综合运用。税务筹划的终极目标应该是实现企业价值最大化。这一目标定位对于确定税务筹划的原则和指导税务筹划实践都具有重要意义。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社，2006.
[2]姜玲.浅谈新会计准则下公司并购与相关会计处理[J].中国商界，2010，8：129-130.
【关键词】税收筹划；净利润
EPC总承包合同也称为设计采购施工合同（EPC―Engineering、Procurement、Construction）。EPC总承包合同由设计，采购，施工三个主要部分组成。
利润敏感性分析法是在投资项目评价和企业其他经营决策中常用的一种不确定性分析方法。它是在确定性分析的基础上，重复分析不确定因素变化时，将对项目经济效益评价指标的影响程度。
本文的数据在假定增值税和营业税交纳的基本附加税为12%，即3%的教育费附加税、2%的地方教育费附加税、7%的城建税附加税的前提下得出；若实际工作中还涉及水利建设基金等税种，只需将税率稍作变更就可得到相应的比较结果。本文通过对设计采购施工的净利润公式推导可以得到不同EPC总承包合同模式和分包签约方式组合的净利润公式和对应总承包合同额和分包成本的常量系数。
总承包合同额和分包合同成本在不同EPC总承包合同模式和分包签约方式的组合对净利润影响的敏感性是不一样的，因此我们通过净利润公式推导来定量分析设计，采购，施工的总承包额和成本对净利润影响的敏感性。
一、设计净利润公式分析
在向业主开具6%增值税，签订设计分包合同获取6%增值税时，设计部分净利润计算过程如下：
由于进项税税率=销项税税率，因此
净利润=[增值税发票对应的不含税收入×增值率×（1-增值税进项税税率×附加税税率）-增值税发票对应的不含税收入×（增值税销项税税率-增值税进项税税率）×附加税税率-印花税]×（1-所得税税率）
=[增值税发票对应的不含税收入×增值率×（1-增值税进项税税率×附加税税率）-印花税]×（1-所得税税率）
=[增值税发票对应的不含税收入×增值率×（1-6%×12%）-印花税]×（1-所得税税率）
=74.46%增值税发票对应的不含税收入×增值率-75%印花税
=74.46%×（总承包额/1.06-成本/1.06）-75%（总承包额+成本）×0.05%
=70.2078%×总承包额-70.2828%成本
当总承包额=1，净利润=70.2078%
当成本=1，净利润=-70.2828%
二、施工净利润公式分析
根据营业税暂行条例，建筑业施工分包的营业税税率为3%。在向业主开具营业税发票，签订施工分包合同获取营业税发票时，施工部分净利润计算过程如下：
净利润=（营业税发票对应的收入-营业税发票对应的成本-营业税-营业税附加税-印花税）×（1-所得税税率）
=[营业税发票对应的收入×毛利率×（1-营业税及附加税税率）]×（1-所得税税率）
=75%×营业税发票对应的收入×毛利率×（1-3%×12%）-75%印花税
=72.48%×（总承包额-成本）-75%×（总承包额+成本）×0.03%
=72.4575%总承包额-72.5025%成本
当总承包额=1，净利润=72.4575%
当成本=1，净利润=-72.5025%
三、采购净利润公式分析
EPC总承包合同的采购部分有向业主开具营业税发票和增值税发票两种模式。EPC总承包合同的采购部分在向业主开具营业税发票时，在分包签约方式上有签订采购合同获取增值税发票和签订施工分包合同获取营业税发票两种方式；EPC总承包合同的采购部分在向业主开具增值税发票时，在分包签约方式上有签订采购合同获取增值税发票的方式。因此根据排列组合就有三种类型。以下根据不同的发票类型来确定EPC总承包合同采购部分的净利润计算公式。
1.类型一：向业主开具营业税发票，获取增值税发票
采购部分在向业主开具营业税发票，分包签约方式为签订采购合同获取17%增值税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=（营业税发票对应的收入-增值税发票对应的不含税成本-进项转出额-营业税-营业税附加税-印花税）×（1-所得税税率）
=72.4575%×总承包额-75.0225%成本
当总承包额=1，净利润=72.4575%
当成本=1，净利润=-75.0225%
2.类型二：向业主开具营业税发票，获取营业税发票
采购部分在向业主开具营业税发票，分包签约方式为签订施工合同获取营业税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=（营业税发票对应的收入-营业税发票对应的成本-营业税-营业税附加税-印花税）×（1-所得税税率）
=72.4575%×总承包额-72.5025%成本
当总承包额=1，净利润=72.4575%
当成本=1，净利润=-72.5025%
3.类型三：向业主开具增值税发票，获取增值税发票
采购部分在向业主开具17%增值税发票，分包签约方式为签订采购合同获取17%增值税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=62.7724%总承包额-62.8174%成本
当总承包额=1，净利润=62.7724%
当成本=1，净利润=-62.8174%
4.类型四：向业主开具增值税发票，获取营业税发票
采购部分在向业主开具17%增值税发票，分包签约方式为签订施工合同获取营业税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=62.7724%总承包额-72.5025%成本
当总承包额=1，净利润=62.7724%
当成本=1，净利润=-72.5025%
通过对净利润公式和常量系数我们发现在向业主开具营业税发票时获取营业税发票比获取增值税发票净利润高，因此在向业主开具营业税发票时，分包合同的签约方式采用将该部分纳入施工分包合同获取营业税发票比签订采购合同获取增值税发票的方式更优。另外在向业主开具营业税发票时，由于进项税转出进入成本对所得税的抵减作用，获取的增值税发票税率的高低不影响净利润，因此在分包合同签约方式选择时无需考虑获取增值税发票的税率高低。
四、小结
通过以上分析，EPC总承包合同和分包签约方式组合不同，则开具发票类型和收取发票类型和税率组合也不同，EPC总承包合同和分包签约方式组合对应的总承包额边际贡献率和成本边际贡献率组合也不同，常见组合如下表所示：
按照什么税种、依照什么税目的税率纳税， 并不是纳税人随意选择的。要将正确的筹划思路落到实处， 还必须把握操作的关键点为合同签约方式，因为合同的具体条文决定了向业主开具发票的类型和收到发票的类型从而决定了税收政策如何适用和税收筹划方式的选择。
EPC总承包合同中设计、采购、施工安装的合同额分配不合理，将造成合同整体税负增加，在签订EPC总承包合同时应增加采购和施工在总承包合同额的配比，减少设计在总承包合同额的配比。EPC总承包商应与业主积极沟通调整设计、设备及施工安装三部分间的总承包合同额分配，减少EPC总承包合同税负，增加净利润。
由于分包合同成本的常量系数和对净利润边际贡献率的差异，通过总承包合同和分包签约方式组合下的总成额边际贡献率和成本边际贡献率组合的对比分析发现， EPC总承包商在不同EPC总承包合同模式下，与分包签约方式的不同导致了净利润结果的不同。因此EPC总承包商在与分包商签订采购合同和施工分包时应选择最佳分包合同签约方式，增加净利润。
参考文献：
[1]艾华，王震.税收筹划.东北财经大学出版社，2013：41-43
[2]冯违.EPC工程总承包项目的合同管理研究.华南理工大学硕士学位论文，2012
[3]胡文君.边际分析法在税收筹划中的运用.西南民族大学学报，2013年第2期，109-101
[4]胡爱萍.华良电器有限公司增值税税收筹划的研究.湘潭大学硕士学位论文，2011
[5]刘晓燕.EPC合同模式下公路项目的风险分析和索赔策略研究.西南交通大学研究生学位论文，2008
[6]刘智勋.浅析工程总承包企业的税收筹划.财会研究，2012：218-219
利润敏感性分析法是在投资项目评价和企业其他经营决策中常用的一种不确定性分析方法。它是在确定性分析的基础上，重复分析不确定因素变化时，将对项目经济效益评价指标的影响程度。
本文的数据在假定增值税和营业税交纳的基本附加税为12%，即3%的教育费附加税、2%的地方教育费附加税、7%的城建税附加税的前提下得出；若实际工作中还涉及水利建设基金等税种，只需将税率稍作变更就可得到相应的比较结果。本文通过对设计采购施工的净利润公式推导可以得到不同EPC总承包合同模式和分包签约方式组合的净利润公式和对应总承包合同额和分包成本的常量系数。
总承包合同额和分包合同成本在不同EPC总承包合同模式和分包签约方式的组合对净利润影响的敏感性是不一样的，因此我们通过净利润公式推导来定量分析设计，采购，施工的总承包额和成本对净利润影响的敏感性。
一、设计净利润公式分析
在向业主开具6%增值税，签订设计分包合同获取6%增值税时，设计部分净利润计算过程如下：
由于进项税税率=销项税税率，因此
净利润=[增值税发票对应的不含税收入×增值率×（1-增值税进项税税率×附加税税率）-增值税发票对应的不含税收入×（增值税销项税税率-增值税进项税税率）×附加税税率-印花税]×（1-所得税税率）
=[增值税发票对应的不含税收入×增值率×（1-增值税进项税税率×附加税税率）-印花税]×（1-所得税税率）
=[增值税发票对应的不含税收入×增值率×（1-6%×12%）-印花税]×（1-所得税税率）
=74.46%增值税发票对应的不含税收入×增值率-75%印花税
=74.46%×（总承包额/1.06-成本/1.06）-75%（总承包额+成本）×0.05%
=70.2078%×总承包额-70.2828%成本
当总承包额=1，净利润=70.2078%
当成本=1，净利润=-70.2828%
二、施工净利润公式分析
根据营业税暂行条例，建筑业施工分包的营业税税率为3%。在向业主开具营业税发票，签订施工分包合同获取营业税发票时，施工部分净利润计算过程如下：
净利润=（营业税发票对应的收入-营业税发票对应的成本-营业税-营业税附加税-印花税）×（1-所得税税率）
=[营业税发票对应的收入×毛利率×（1-营业税及附加税税率）]×（1-所得税税率）
=75%×营业税发票对应的收入×毛利率×（1-3%×12%）-75%印花税
=72.48%×（总承包额-成本）-75%×（总承包额+成本）×0.03%
=72.4575%总承包额-72.5025%成本
当总承包额=1，净利润=72.4575%
当成本=1，净利润=-72.5025%
三、采购净利润公式分析
EPC总承包合同的采购部分有向业主开具营业税发票和增值税发票两种模式。EPC总承包合同的采购部分在向业主开具营业税发票时，在分包签约方式上有签订采购合同获取增值税发票和签订施工分包合同获取营业税发票两种方式；EPC总承包合同的采购部分在向业主开具增值税发票时，在分包签约方式上有签订采购合同获取增值税发票的方式。因此根据排列组合就有三种类型。以下根据不同的发票类型来确定EPC总承包合同采购部分的净利润计算公式。
1.类型一：向业主开具营业税发票，获取增值税发票
采购部分在向业主开具营业税发票，分包签约方式为签订采购合同获取17%增值税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=（营业税发票对应的收入-增值税发票对应的不含税成本-进项转出额-营业税-营业税附加税-印花税）×（1-所得税税率）
=72.4575%×总承包额-75.0225%成本
当总承包额=1，净利润=72.4575%
当成本=1，净利润=-75.0225%
2.类型二：向业主开具营业税发票，获取营业税发票
采购部分在向业主开具营业税发票，分包签约方式为签订施工合同获取营业税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=（营业税发票对应的收入-营业税发票对应的成本-营业税-营业税附加税-印花税）×（1-所得税税率）
=72.4575%×总承包额-72.5025%成本
当总承包额=1，净利润=72.4575%
当成本=1，净利润=-72.5025%
3.类型三：向业主开具增值税发票，获取增值税发票
采购部分在向业主开具17%增值税发票，分包签约方式为签订采购合同获取17%增值税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=62.7724%总承包额-62.8174%成本
当总承包额=1，净利润=62.7724%
当成本=1，净利润=-62.8174%
4.类型四：向业主开具增值税发票，获取营业税发票
采购部分在向业主开具17%增值税发票，分包签约方式为签订施工合同获取营业税发票时，净利润计算公式如下：
净利润=62.7724%总承包额-72.5025%成本
当总承包额=1，净利润=62.7724%
当成本=1，净利润=-72.5025%
通过对净利润公式和常量系数我们发现在向业主开具营业税发票时获取营业税发票比获取增值税发票净利润高，因此在向业主开具营业税发票时，分包合同的签约方式采用将该部分纳入施工分包合同获取营业税发票比签订采购合同获取增值税发票的方式更优。另外在向业主开具营业税发票时，由于进项税转出进入成本对所得税的抵减作用，获取的增值税发票税率的高低不影响净利润，因此在分包合同签约方式选择时无需考虑获取增值税发票的税率高低。
四、小结
通过以上分析，EPC总承包合同和分包签约方式组合不同，则开具发票类型和收取发票类型和税率组合也不同，EPC总承包合同和分包签约方式组合对应的总承包额边际贡献率和成本边际贡献率组合也不同，常见组合如下表所示：
按照什么税种、依照什么税目的税率纳税， 并不是纳税人随意选择的。要将正确的筹划思路落到实处， 还必须把握操作的关键点为合同签约方式，因为合同的具体条文决定了向业主开具发票的类型和收到发票的类型从而决定了税收政策如何适用和税收筹划方式的选择。
一、商品零售业的销售方式和促销方式探讨
商品零售业其实就是通过货币交易的方式将生产出来的产品直接投放到市场上供消费者购买。零售业可以通过多种方式和渠道进行商品销售，例如进入百货商场设立专柜，百货商场货品种类繁多，客流量大且商场本身具有品牌形象，是零售业企业销售可以考虑的商品销售地点[2]。当然还有入驻超市、设立自营独立店面等都是商家可以进行的促销渠道。随着互联网的不断发展，网络销售也逐渐占据重要地位，如果企业能同时把握好现实生活销售渠道和网络销售渠道两种方法，那么企业就能在激烈的竞争中迅速占领市场份额，分得较大的蛋糕。除了要经营好销售渠道外，促销方式的选择也是商品零售企业需要重点考虑的方面，因为促销是直面消费者的一种销售模式，在广大的促销范围区域内，能让消费者快速记住所销售的商品，当购买者认为商品的性价比高时，就会形成一种品牌购买习惯。这样有助于巩固长期顾客，保证企业的收入水平。
二、常见促销方式和赋税利润的探讨
（一）保健食品公司常见销售渠道和促销方式
保健食品公司的销售对象具有特殊性，它们主要面向具有特定需求的顾客。例如有礼赠需求的、注重养生的中高端客户等，这些需求决定了保健食品销售需要采取多种手段的销售模式来扩大企业的销售水平。首先，最常见的销售促销模式就是在商场或者大型超市设立专柜，通过这样的模式占取超市人流量大这一优势可以扩大销售渠道，让更多的人了解到此项产品。其次，对于保健食品而言最重要的是品牌效应，为了让顾客在众多琳琅满目的保健食品中选中自己公司的产品，并成为再次购买者，最重要的是将品牌形象宣传到位，因此开设自营独立店面的形式是最好的方式选择[3]。再次，随着互联网技术的不断升高，人们对于网路的使用度也相应的提高。所以通过网络形式进行商品宣传和销售将给企业带来更大范围的顾客人群。最后，在进行这些销售方法中，也不能忽视了最传统的电视购物销售，虽然目前用电脑的人群越来越多，但是对于具有较大购买力的中老年群体来说，电视仍是不可缺少的生活娱乐必需品，同时这样的人群对于保健品占有更大的需求份额，因此，在促销方式的选择中不能忽视了电视购物销售的重要作用。这些销售渠道经常会用到不同的促销方式，例如电视购物更多的是进行捆绑销售，例如买保健品套装礼盒赠送珍贵西洋参一枝。而网络和商场专柜通常用到满减促销以下就通过不同销售渠道的不同促销方式进行税收对比，进行促销方案的优化。
（二）相对应的促销方式的赋税和利润研究
1.涉及返现活动的税值计算。返现促销活动一般更多的用于网络销售中，下面以一返现活动的促销进行税收计算。假设某保健品公司具有天猫旗舰店，为了迎接世界健康日的到来进行“买2000返400”的活动2000元的商品实际进购价格为700元。由于赠送的现金不能在睡前进行扣除，所以对于返现的税收计算首先计算增值税：2000÷（1+17%）×17%-700÷（1+17%）×17%=188.9（元）。其次再计算城市建设税和教育费附加：188.9×（7%+3%）=18.9（元）。之后再计算所得税：{2000÷（1+17%）-700÷（1+17%）-18.9}×33%=360.43（元）。最后计算税后净利润：（1600-700）÷（1+17%）-360.43=408.8（元）以上所描述的只是一般情况下的税负计算方法，与实际情况下的税负计算还是有许多不同的，因此企业在进行税负计算中应切实考虑自身的销售方式和预估销售额度，以便更好的测算。
2.涉及打折销售中的税值计算。入驻超市或自营店的保健食品销售最常见的就是打折销售，打折销售是最直观的促销方式。假设某保健品超市专柜实行打折销售，商品的销售原价为2000元，进行8折折扣作为促销手段，则实际销售额为1600元。折扣促销的税收计算方法为：增值税1600÷（1+17%）×17%-700÷（1+17%）×17%=130.77（元）。其次再计算城市建设税和教育费附加：130.77×（7%+3%）=13.08（元）。之后再计算所得税：{1600÷（1+17%）-700÷（1+17%）-13.08}×33%=249.29（元）。最后计算税后净利润：（1600-700）÷（1+17%）-249.2=520.03（元）由于打折销售有其特殊性，因此应依据法律法规按打折后的销售价格为基础在发票上重点标注出商品原价和折扣额度。
3.涉及捆绑促销中的税值计算。捆绑销售不像买物赠物促销要额外的计算所赠送商品的销项税，捆绑销售可直接计算税负。捆绑方式的促销经常出现在电视购物中，能让客户直观的看到商品所附赠的价值[4]。假设某保健品在电视购物活动中为了促进消费，将价值2000元的商品同价值400元的附赠商品进行捆绑销售，此项促销税法中明确指出赠送的商品要同销售计算销项税。其商品具体税收计算如下：增值税2400÷（1+17%）×17%-700÷（1+17%）×17%=247.0（元）。其次再计算城市建设税和教育费附加：247.0×（7%+3%）=24.7（元）。之后再计算所得税：{2400÷（1+17%）-700÷（1+17%）-24.7}×33%=471.3（元）。最后计算税后净利润：（2400-700）÷（1+17%）-471.3=981.69（元）
通过上面几种方式的比较，可以看出企业在同样的基数下进行税值计算时这三种方式的缴税额度和获得的；利润都不相同，并且有很大的差异性。通过比较，返现活动
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