时间：2023-02-28 15:35:19
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随着我国会计制度的变革和谨慎性会计原则的充分引入，会计估计逐渐成为我国会计准则的重要组成部分。由于会计估计本身具有难以定量、准确计量的特点，公司滥用会计估计以达到企业、个人目的的现象屡屡发生。
一、会计估计的特点和审计的目的
我国对会计估计所作的定义为：“企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断”。可见会计估计具有以下特点：一是由未来事项的不确定性引起的；二是在一定假设的基础上由有关人员运用专业判断作出的；三是结果具有不精确性。
由于会计估计存在上述特点，使得在对其进行审计时，不可能有一个精确的审计判断标准，因而只能判断其是否符合企业当时的情况，即判断其合理性，而无法对其真实性和合法性（只要会计估计没有超过法律限定的范围）进行判断，可以说，会计估计审计的目的就在于判断会计估计的合理性。具体而言：会计估计审计的目的是为了获得充分适当的审计证据，以便评价企业所作的会计估计在当时情况下是否合理，并且必要时，是否将有关信息在附注中适当披露。
二、会计估计的审计风险
在权责发生制的记账原则下，由于经济活动的不确定因素，企业通常要对一些在某一会计报告期末结果尚不确定的交易或事项进行合理的估计，这就是会计估计。由于会计估计是因不确定因素的存在而进行主观估计的结果，因此，它的审计风险与报表同其他项目相比有其特殊性。一是固有风险较高。由于会计估计是建立在管理当局对不确定事项的主观判断基础上的，这为管理当局为达到某一目的而用会计估计来掩盖或粉饰会计报表提供了方便。二是控制风险较高。根据成本效益原则，企业的内部控制制度一般是针对日常重复出现的大量业务所设计的，而对于一些不常出现的会计估计事项（如计提固定资产、无形资产、在建工程等减值准备），常常缺乏相关的、有效的内部控制程序；而且，如果管理当局决意要用会计估计来粉饰报表，会使相关的内部控制失效。三是检查风险较高。由于某些会计估计事项非常复杂，注册会计师可能会因缺乏相关的专门知识或审计经验而不能得出正确的审计结论。因此，注册会计师应认真计划其审计工作，保持高度的职业谨慎态度去实施会计估计的审计。
三、对会计估计固有风险的评估
在抽样审计中，审计人员首先需要从成本效益和重要性等方面来决定是否对会计估计的固有风险进行评估，以便合理评估控制风险和检查风险，初步确定符合性测试和实质性测试的性质、时间和范围。对会计估计固有风险的
评估除要考虑如管理人员的品行等对所有业务均有影响的因素外，还要注意以下几个特殊事项。
（一）企业在期末是否有会计估计变更
按理，会计估计一般不变更，除非其所依据的假设发生变化，因而，如无例外事项发生，企业在期末变更会计估计往往是为了达到某一目的而利用会计估计变更操纵有关会计数据，如增加折旧年限来提高利润，因而企业在期
末变更会计估计，往往隐含着重大的错误和舞弊行为，会计估计的固有风险很大。
（二）会计估计所依据假设的变化程度
会计估计是在一定假设的基础上运用专业判断作出的，所以，会计估计所依据假设的变化程度越大，作出合理的会计估计的难度越大，因而会计估计的固有风险越大。
（三）进行会计估计的难易程度
对于容易作出的会计估计，如对递延资产分摊期的估计，其固有风险相对较小；对于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时的会计估计，由于含有对现有大量数据及未来销售预测的分析，因而作出合理会计估计的难度更大，会计估计的固有风险也更大。
（四）进行会计估计人员的素质
由于会计估计与相关人员的专业判断分不开，相关人员的素质必将影响会计估计的合理性，特别象或有损失这种对专业知识依赖很强的会计估计，其对相关人员的素质要求更严，可见，固有风险与相关人员的素质成反比。
一般说，由于会计估计不精确性的特点，会计估计的固有风险大于其它审计项目。四、会计估计的审计程序
（一）了解被审计单位做出会计估计的程序、方法和相关内部控制
注册会计师应了解被审计单位做出会计估计的程序、方法和相关内部控制，以初步确定会计估计的重要性水平及相关审计程序的性质、时间和范围。通常可实施以下审计程序：
1.询问被审计单位管理当局做出会计估计的程序、方法和相关内部控制，初步确定被审计单位管理当局对需要进行会计估计的事项是否进行了沟通，是否由具有胜任能力的专业人员做出会计估计，并是否有适当人员对会计估计进行复核和批准，是否有专人将以前期间做出的会计估计与实际发生的结果进行比较并评价做出会计估计的程序、方法的可靠性。
2.查阅被审计单位做出会计估计的相关资料，如账龄分析表、相关的合同、协议以及董事会做出的与会计估计有关的决议等。
3.对与被审计单位会计估计各项认定相关的控制风险做出初步评价，并结合审计经验和项目的重要性制定相应的重要性测评和应采取的审计策略。
（二）对会计估计进行审计测试
在审计测试阶段，注册会计师应根据不同的会计估计及所取得的审计证据情况，采用以下一种或多种审计程序进行验证或补充，以确保审计证据的充分和适当。
1.复核和测试被审计单位做出会计估计的过程
执行以下审计程序来收集审计证据：（1）评价会计估计依据的数据、假设和使用的公式。要对会计估计所依据数据的准确性、完整性和相关性进行评价，这种评价可以结合其他报表项目的审计来进行。而对于假设的评价，可以依据相关准则、制度的指引或行业中的平均数据和经验数据，以及以前年度假设实施的实际结果的比较来进行。另外，要特别关注主观的、容易引起重大错报的或对情况变化敏感的假设，比较常见的如大额的资产减值准备、大额的待摊或递延资产摊销。对此类假设的合理性必须作审慎评价，必要时应取得财政部、证监会等主管部门的意见再作结论。（2）测试会计估计的计算过程。应重点关注需要复杂计算且其结果直接对损益产生影响的会计估计，如利息资本化的计算，涉及购建固定资产累计支出的加权平均数和资本化率等，这些计算过程十分复杂，但其计算的正确性直接对损益产生影响，这常是审计重点之一。（3）用以前期间的会计估计与实际结果相比较，确定某些会计估计的总体可靠性及是否需要调整会计估计公式，如发现企业以前期间的会计估计严重不合理，还应当提请企业作为会计差错进行更正。（4）考虑管理当局对会计估计的复核与批准是否经由适当层次的管理人员执行，且有相应的书面证明。
2.利用独立估计与被审计单位做出的会计估计进行比较
注册会计师可以自行做出独立估计或从其他渠道获取独立估计，并与被审计单位做出的会计估计进行比较，以对会计估计的合理性做出判断。通常情况下，独立估计是在被审计单位没有建立会计估计的相关内部控制程序和方法或采用其他审计程序不能达到审计目的时才被采用。当注册会计师从其他渠道获取独立估计时，还应当对独立估计所依据的数据、假设和使用的公式进行评价，并测试其计算过程。
3.复核能证实会计估计的相关期后事项
某些在本期需要估计的交易和事项，其结果在下期可能是确定的，因此，复核相关的期后交易和事项可以为会计估计提供最直接、有力的证据。正因如此，应首先考虑收集有关期后交易和事项的审计证据，特别是影响会计估计所依据的数据或假设的重大期后交易和事项的审计证据，并根据证据的质量确定是否能减少或代替其他审计程序，以提高审计工作效率。
五、会计估计审计对审计报告的影响
论文摘要：信息技术在为人类带来益处的同时，也会带来一定的风险。实施会计信息化审计，加强对会计信息化信息系统运作的有效监督，对防范信息系统的风险将起到一定的作用。目前，多数企业，没有充分认识到会计信息化审计的积极意义和效益，对会计信息化审计的必要性认识不足，从而使会计信息化审计工作没有引起足够的重视。本文从会计信息化审计的“目标、特点、策略、前景”四个方面进行分析探讨。
一、会计信息化审计的目标
1.会计信息系统的安全性
会计信息系统的安全性是指组成会计信息系统的硬件、软件、数据资源是否受到妥善保护，不因自然和人为的因素而遭到破坏、更改或者泄漏系统中的信息。会计信息系统的资源通常包括硬件、软件、数据文件、系统文档、消耗性材料和其他设施。这些资源经常放在一处或几处，硬件可能被恶意破坏，软件和数据文件的内容可能丢失或毁损，消耗性材料和数据资源可能未经批准而被使用。会计信息系统的安全是通过建立相应的安全控制措施而加以保护的，评价会计信息系统的安全性，主要是审查会计信息系统的安全控制措施是否健全有效，对于不足之处应提出需要进行改进与完善的建议。
2.会计信息系统的可靠性
会计信息系统的可靠性是由其中的硬件系统的可靠性、软件系统的可靠性及数据的可靠性等因素共同决定的。软件系统的可靠性是指在运行环境中，在规定的运行时间内或规定的运行次数下，程序和所有数据元素运行不同测试用例的无差错概率。硬件系统的可靠性是指在一个指定的时间周期内，在给定的控制条件下，硬件系统执行所需功能的成功概率。数据可靠性是指数据的真实、准确和及时，它取决于系统绝对数据的处理过程是否准确无误，以及确保数据可靠的控制措施是否有效。系统的可靠性还体现在它的容错能力上。对会计信息系统可靠性的评价要检查系统的运行是否稳定可靠、是否容易出现偏差和错误，是否能抵御外界干扰而正常工作。评价会计信息系统的可靠性时，审计人员应对决定会计信息系统可靠性的各项因素进行综合审查和评价。
3.会训信息系统的有效性
会计信息系统的有效性是指该系统能否实现既定的目标、系统的各项处理过程是否符合国家法律和有关规章制度的要求。评价会计信息系统的有效性，必须了解用户的需求。会计信息系统有效性的审计一般在系统运行一段时间之后进行，通过事后审计可确定会计信息系统是否能实现既定的目标，根据审计的结果，管理者可做出相应的决策。
二、会计信息化审计的特点
1.审计的所有领域全面运用现代信息技术
目前，审计在每一领域都还做得不够，如：尚未构筑起适应现代技术发展的一种或多种可能的、可用于解释和预测多种审计现象的多维审计理论—，这种理论将使对审计环境、目标、本质、假设、概念、标准、技术、方法、过程等的论述更新颖、更丰富、更具逻辑性和环境适应力；急需加速我国的审计工作从落后的“绕过计算机审计”向先进的“通过计算机审计”和“使用计算机审计”转化。如何利用现代信息技术管理责任与风险巨大的审计（尤其是独立审计）行业是一个值得探讨的问题，新时期，所有的审计人员都应成为完全意义上的电脑审计人员，而这是审计（后续）教育的重要任务。
2.会计信息化审计系统具有极强的适应性
信息化会计信息系统的多元、实时、开放性使会计信息化审计也具有多元、实时、开放性特征，实时审计、会计责任审计、环境审计、境外审计等都将因此而变得更加容易。
3.会计信息化审计将对传统审计进行重整
尽管“两权分离的程度决定了审计主体的种类和被审计单位的形式”，“审计效率和审计风险的矛盾决定了审计程序和方法的历史变迁”，但如果所有的计算机只囿于会计电算化信息系统的水平，提供的信息单一、过时、封闭，国外的会计师事务所的非审计业务（其必须依赖于多元、实时、开放的信息）收入又怎能达到其总收入的70％（我国仅30％左右）？事实上，正是信息量极大丰富的信息化会计信息系统和全新的会计信息化审计理论，支持了卓有成效的“四大”国际会计公司及其或集权或分权的管理模式，支持了审计效率和审计风险矛盾的最有效的解决，从而支持了现在和将有的多种繁杂的具体业务。
三、会计信息化审计的策略
1.建立会计信息化审计组织机构
会计信息化审计组织机构不健全将会阻碍我国会计信息化审计的发展。为适应未来我国会计信息化审计发展的客观要求，我国应尽快建立自己的会计信息化审计组织机构，按照会计信息化审计的要求组织、协调会计信息化审计工作，规划会计信息化审计的发展策略和职业培训计划，研究会计信息化审计理论、方法、技术和规范，指导会计信息化审计工作。在这项工作的起步阶段，政府应加强领导力度，从宏观上搞好规划安排，从资金和技术上扶持会计信息化审计，有效规划、部署和指导我国的会计信息化审计工作。2.加强会计信息化审计理论研究
审计理论来源于审计实践，又反过来指导、促进审计实践，二者不可偏废。没有审计实践，审计理论无法产生，没有审计理论指导的实践会走弯路。因此，要在审计实践中善于及时发现、总结规律性的问题，将其上升到理论的高度。国内学术界、政府研究机构应当加强会计信息化审计的理论研究，积极开展学术交流，密切关注国际会计信息化审计的最新发展动态，不断发展与完善会计信息化审计理论，从而更好地为会计信息化审计实践活动提供指导，促进我国会计信息化审计事业的发展与繁荣。
3.制定会计信息化审计准则
会计信息化审计同传统财务审计相比，在审计对象、审计目标、审计内容等方面均有所不同。为了规范会计信息化审计业务，明确工作要求，保证执业质量，应研究和制定我国的会计信息化审计准则和实务指南。会计信息化审计发展到一定阶段，必须由行业组织出面将实践经验加以总结，并把有关概念、工作流程和技术方法固定和统一起来，形成行业标准和规范。
4.强化企业领导加强管理与控制的观念
树立企业领导的信息化会计信息系统管理意识是开展会计信息化审计工作的关键。因此，企业主管部门在充分领会国务院有关“国民经济信息化”指示精神，认真抓好企业信息化建设的同时，还必须注重对企业领导进行会计信息化系统管理与控制的思想教育，促使企业领导从企业生存与发展的高度来认识会计信息化审计的重要意义，重视会计信息化审计工作，将会计信息化审计作为一项重要工作来抓。
5.大力培养会计信息化审计人才
从内部讲，一是强化培训。各级审计机关要拥有完备的培训基地，从自己的需要加强不同岗位的适应性培训；二是重点选拔。即有重点地选派一些“尖子”人才进高校深造，进行知识更新，或参与国际技术交流和技术合作，在实践中不断增长才干；三是完善机制。要逐步形成能有效鼓励各类人才脱颖而出，能最大限度地挖掘，激发各类人才智力潜能的运行机制，使知识最终能作为最重要的生产要求参与分配。
6.加大会计信息化审计的宣传力度
开展会计信息化审计的主要障碍之一是对会计信息化审计的必要性认识不足，必须加大会计信息化审计的宣传力度，如实宣传网络环境下重构后的会计信息系统所带来的风险，大力宣传会计信息系统控制的重要性，让更多的经营管理者，真正认识到开展会计信息化审计的必要性，增强会计信息化审计的迫切性，促进社会舆论对会计信息化审计的理解与支持，进而推动会计信息化审计工作的开展。
作者单位：河南工程学院
参考文献：
[1]谢诗芬.高级财务会计问题研究[M].四川：西南财经大学出版社，2004.45-52.
[2]胡仁显.自助式会计信息系统[M].上海：立信会计出版社，2003.78-82.
要保证会计审计质量，实现对会记职能的监督就必须以企业管理的目标为落脚点和出发点。通过对目标进行管理从而保证会计审计质量，实现会计审计职能的提升。企业目标管理所涉及的面比较广泛，处在不同发展时期。企业的管理目标也各不相同。一般情况下，企业的目标主要分为短期目标和长期目标两种。要实现会计审计职能的提高，就必须与企业的目标管理相结合。要实现企业的目标，就需要在制定生产计划，组织生产的同时，对负责人进行进一步的明确，把责任划分给负责人，设置奖惩机制。会计审计和会计监督同样需要根据企业的生产发展情况，对企业进行一系列的监督保障。通过实行目标管理，不仅可以使企业的审计、监督水平得到进一步的提升。与此同时，审计、监督体系的健全对于企业内部控制体制的完善又产生了一定的促进作用，两者相辅相成，共同促进企业的发展。
二、对内部控制体系进一步的完善
要实现这个目标就必须要不断加强对从业人员的综合素质的培养力度，本着从构建优秀从业团队目的出发培养优秀的人才；对目标加强管理，不断强化任务目标。在一定程度上这样做确实对提高会计审计质量起到一定的作用。可是在具体的工作细节中，必须要有一个看不见的操手来实现对其的约束，这个操手就是内部控制制度。通过对内部控制体系的构建，可以对所有人员的工作行为进行约束、监督，通过建立健全内控体系可以使所有人员都能在自己的岗位上尽职尽责，依法办事，依规办事，从而对目标任务的完成起到保障作用。同时，只有全体工作人员在工作中尽职尽责才能更好地实现对会计审计质量的保证。同样，对企业的财务部门来说，一旦财务部门在内部构建起了良好的控制体系，并通过一定的举措来保证制度的执行力度，并对体系不断地进行完善，如果这样，就可以使会计审计人员和会计监督人员根据自己的任务特点，不断地努力，实现在工作上的突破，使自己的工作精益求精，做到最好。但是良好的内部控制体系的构建和运行需要一定的支持和保障，这个支持和保障的核心就是企业的领导者对制度的重视程度以及企业团队的凝聚力。一个完善的内控体系要想使其更好地运行，就必须要有领导的参与，只有领导重视了，并以身作则，在工作中有所作为，才可以使制度得到更好地开展和遵守。作为领导者必须要有全局观，通过对岗位行为准则进行确立，可以使工作人员做到有章可循，有规可依，从而使工作中的任务目标更加明确，最终实现审计监督效率的提升。与此同时，我们还要不断地加强团队凝聚力的培养。团队凝聚力要想形成需要一定的价值理念和导向。正确的价值理念会使所有员工紧密合作，紧紧地凝聚在一起。有句话说的好，人心齐，泰山移，一旦有了凝聚力，大家就会朝着一个目标共同努力。通过各部门的相互协作交流，为会计审计人员和会计监督人员提供一定的便利，这样做不仅使他们在工作中可以得心应手，而且对于保障会计审计质量水平的提高意义重大。
三、引入外部审计单位
在企业内部审计和监督的基础上，可以引人外部审计单位，确保审计质量。企业跟企业之间可以定期或不定期的交换审计、监督人员，通过交换，不断地交流学习，取长补短，不断地发现自身存在的不足，并及时的纠正。与此同时，也可以更好地学习其他单位先进的管理理念，通过对对方审计和监督体系有效措施的学习，不断来完善自己。除此之外，政府部门要加大对企业会计审计和会计监督的力度，从而使企业的责任意识增强，促使企业提高审计质量。此外，政府要实行公示制度，对外披露监督结果，使相关工作在阳光下运行。只有企业内部监督、社会监督和政府监督相结合，才能能保证会计审计质量又快又好的发展。
四、结语
1.现代企业会计审计工作缺乏独立性。
企业自发展以来至目前为止，大多企业都没有建立健全的独立的会计审计机构。一直以来，企业的会计审计工作都是由企业的高层管理人员来进行的，这种会计审计方式虽然能够充分利用企业内部的财务信息，保证了信息的准确性与可靠性，但是，这种会计审计方式对于要完成的企业高层管理人员来说，存在很大的压力，进而降低企业会计审计的工作效率与质量。会计审计对于一个企业来说是具有特殊意义的，会计审计这项工作不仅要求工作人员具有良好的专业理论技术，同时还要具备较高的专业技能，企业需要设立一个独立的会计审计机构，才能有效提高企业内部的财务信息的利用率，保证了信息的准确性与可靠性，增强会计审计的工作效率与质量。
2.现代企业会计审计缺乏建立健全的审计体系。
现代企业内部设立独立的会计审计机构，制定完善的审计体系，不仅能够有效增强会计审计工作人员的专业理论知识与技能，还能有效规范会计审计的工作顺利进行，增强企业内部财务信息的准确性与可靠性，提高会计审计的工作效率与质量。然而，在现代企业会计审计实际工作过程中，会计审计的相关体系并不规范，审计工作与管理工作内容相互混合，工作职责分配不明确，工作人员责任意识薄弱，很大程度上制约了会计审计工作的效率与质量。
3.现代企业会计审计人员缺乏专业的职业素养与职业技能。
由于现代企业会计审计工作的特殊性，会计审计这项工作不仅要求工作人员具有良好的专业理论技术，同时还要具备较高的专业技能，才能保证会计审计工作的质量。然而，大多数现代企业的会计审计工作人员均缺乏专业的职业素养与职业技能，企业也没有对相关工作人员进行有针对性的培训，大多会计审计人员证件不齐全，很大程度上制约了会计审计工作的顺利完成。另一方面，大对数现代企业至今仍使用传统的会计审计方式，大大降低了会计审计的效率与质量。
二、现代企业会计审计的相关措施
1.现代企业建立健全独立的会计审计机构。
企业的高层管理人员要加强对会计审计的重视，设立完善、独立的会计审计机构，肯定会计审计工作人员的工作质量与效率，对会计审计工作进行合理的干预，为会计审计机构的工作人员提供良好的工作环境，使会计审计部门的职能得到最大程度的发挥。
2.现代企业建立健全完善的会计审计体系。
现代企业要建立健全完善的会计审计体系，首先要保证会计审计机构的相对独立性，避免部门与部门之间职责分配不清以及相互推卸责任的情况发生。其次是要运用完善的体系制度对工作人员进行规范管理，提高工作人员的责任意识，科学合理地进行工作分配，保证会计审计工作顺利完成。
3.增强现代企业会计审计工作人员的职业素养与职业技能。
会计审计对于一个企业来说是具有特殊意义的，会计审计这项工作不仅要求工作人员具有良好的专业理论技术，同时还要具备较高的专业技能，才能有效提高企业内部的财务信息的利用率，保证了信息的准确性与可靠性，增强会计审计的工作效率与质量。因此，企业应加强对会计审计工作人员定期进行专业、有针对性的相关培训，加强审计人员的专业理论知识与技能。审计人员自身要增强职业素养与技能意识，通过规范的相关程序拿到相关证件，提升自身的工作能力与专业水平。此外，现代企业应根据当今经济发展的形式创新会计审计方法，提高会计审计工作质量与效率。
三、结束语
注册会计师实质上的独立，要求注册会计师和被审计对象没有利害关系，应该保持公平公正的原则行使权力，应该相信自己的专业水平，尊重审计的结果，不屈服持有反对意见的利益集团。所谓注册会计师形式上的独立性，是指审计过程当中，注册会计师、委托审计单位还有相关的会计信息之间应该保持各自的独立，无任何关联。只有这样，才能推动整个行业的发展，维护整个行业的荣誉。
二、影响会计师审计独立性的因素
1.注册会计师的经济依赖。
注册会计师的经济来源是依靠被审计单位支付，被审计单位和企业生存都是以利润的最大化来作为经营目标的，其中所有的活动都是本着效益性的原则来衡量，审计费用也被包含在内。一个行业的生存根本就是经济维持，注册会计师也不例外，其所获得的收入决定着自身的生存和发展，这就使得注册会计师和被审计单位之间的联系增强，在行使职能时丧失客观公平性，不利于审计工作的开展。
2.体制影响。
体制因素对会计师审计独立性的影响较大，注册会计师行业大多数都是官办性质和依靠大公司成立的，这样的模式有利于注册会计师的发展，对其产生一定的积极影响，但是迅速发展的同时弊端也随之产生，导致审计市场的畸形发展。二十世纪末期，虽然我国对审计市场进行了大的体制改革，但是地方政府对会计师行业进行行政干预政策，形成了行业垄断的模式，这样就导致了会计师之间的不公平竞争。会计师本就是公平公正的象征，但是由于这样的模式的影响，使得会计师之间存在经济利益关系，为了维护自身的利益最大化，注册会计师审计独立性也受到考验。原本的审计公平独立性受到影响，无法保证审计质量。
3.审计关系失衡。
在审计过程当中，审计人对被审计人进行审计，并对审计委托人进行审计后汇报，这就是审计当中的关系，三方审计关系的形成是平衡关系。如果其中审计人受到利益的影响而忽略自身的审计原则，审计结果就会受到影响，导致这种平衡关系失衡，我国大多数公司只有一名法人代表，终极代表人权利和职位空缺，造成被审计者变成审计委托人员，这就失去审计的独立性，造成审计上失去客观公平原则。
4.畸形的市场竞争。
随着市场经济的不断发展和进步，这使得市场上注册会计师称为新兴行业受到广泛推崇。注册会计师行业也逐渐地增多，市场上的会计师事务所也如雨后春笋般不断崛起，形成了一定程度上的竞争关系。会计师事务所究其根本就是以盈利为目的的行业，争取客户的多少成为这个行业能否生存和发展的关键所在，在这样激烈的市场竞争环境当中，由于利益的驱使，逐渐形成了一种不良的风气，使得注册会计师审计的独立性受到考验。
三、影响审计独立性因素的应对措施
1.改变收费制度，杜绝利益驱使。
在影响注册会计师审计独立性的因素当中，利益因素是关键的影响因素。在会计师审计的同时，收取的是被审计人的佣金和费用，这就会计师在一定程度上有所顾忌，但又由于审计独立性的因素影响，审计结果必须公平公正。这样就会使注册会计师审计过程当中陷入进退两难的境地，要想解决这样的问题，审计过程当中，应该注意收取相关费用制度的改革，所有审计事务所的形成都有审计协会的相应管理，审计在接受委托时，可以将支付费用交到协会手中，由审计协会委托审计事务所对公司或者企业进行审计，避免了审计人员和被审计单位有直接的接触。这样，审计师在审计过程当中就能保持一定的独立性，维护审计师的原则，进行公正的判定和审计。
2.完善制度，减少政府干预。
会计事务所由于政府的介入形成了一定的行业垄断行为，这样不利于审计行业的发展，应该由审计政府化转变成审计市场化，减少行政干预的可能性，使得审计行业更加的有约束标准。大型的会计审计事务所有更强的担保能力。发展大型的审计事务所至关重要，这有利于冲淡事务所竞争的地区性特点，有力地缓解地区垄断，改变由于政府干预形成的事务所地域分裂的局面，在审计行业日趋国家化的今天，应该采取相应的措施，使得审计事务所可以合并发展，形成更加具有竞争力的审计模式，使整个审计市场更加完善。
3.建立制衡体制。
制度的不明确性主要体现在上市公司上，针对上市公司制定的审计委托制度不够明确，这也对上市公司审计的效果起到了负面作用。中国证监会于二十一世纪初期制定了相关规定，约束了上市公司的审计委托制度，实行了独立董事行使独立的权利。这项制度的实施，有效地制约了上市公司的制度混乱，在保护股东当面起着重要的作用。独立董事制度的确立，有效地明确了审计委托机构，使得被审计人员和审计人员没有直接接触，减少了企业的风险，完善了注册会计师审计过程当中的独立性，并建立了相应的制衡机构，使得审计工作可以正确地实施，企业可以规避风险更好地发展。
4.提升注册会计师的审计水平，保证审计独立性。
由于注册会计师是新兴行业，所以市场上的培训机构也逐渐增多，这就要求会计师在上岗之前进行相应能力的测试和评估，加强会计师的上岗后教育，完善会计师的专业素养和职业水平。会计师本身也应该多学习国外的先进思想，结合我国国情进行相应的整合，形成一个新的审计标准，还要严格遵守《中华人民共和国注册会计师法》自觉执行审计回避制度，明确自身行为的严重性，充分地意识到行业行为准则，按照一定的准则办事，做到公平公正的基本原则，保证审计结果的公正性，强化自身的道德操守，客观对待利益关系，保证审计独立性。做到提升整体审计师行业的水平为基本准则。
四、结语
一、审计系统必须适应环境的发展
审计系统是在一定的经济社会环境下产生，又在特定的外界环境中存在和发展。它是环境的产物，必须和环境相适应。与生态系统中的生物一样，审计系统的生存、生长受制于环境，但审计系统的存在和发展又反过来影响和改变环境。回顾审计系统的发展历程，经历了三个阶段：
第一阶段是19世纪中叶，在资本主义得到充分发展、取得工业革命成功的英国出现了现代意义的审计(称英国式审计或详细审计)。当时的审计对象是会计账簿，审计的目的是查错防弊，所使用的审计工具是详细检查，审计信息的使用人是股东。第二阶段是本世纪初，在资本主义发达的美国出现了以资产负债表为对象的资产负债表审计，其目的是判断借款人的信用状况，审计信息使用人从股东扩大到债权人(主要是银行)。第三阶段是本世纪20—30年代，由于资本市场证券化，在美国出现了以损益表为中心的财务会计报表审计，目的是提出客观公正的审计意见，审计信息使用人是所有的企业利害关系人，对上市公司而言就是社会公众。到了40年代以后，由于跨国公司的出现，国际间资本流动频繁，在发达的资本主义国家出现了国际化的会计公司。
从上述审计系统从一个阶段向高一阶段的进化过程分析，我们可以得出两点结论：一是审计系统每一次进化都是为了适应环境的变化，和任何系统一样，只有适应环境的系统才能得以生存和发展。19世纪西方资本主义得到充分发展，实行所有权和经营权分离，就出现了英国式的详细审计。到了20世纪中叶，随着企业大型化和证券化，经济活动剧增，审计师不可能对每笔交易都进行检查，审计系统就由详细审计进化到抽样审计。有了跨国公司，就有了国际性的会计事务所。正是审计系统适应了所生存的环境，才使得本身得到充分的发展。同时，进化后的审计系统又反作用于环境，对社会经济起了积极推动作用，成为人类经济系统中不可缺少的一个子系统。二是审计系统的每一次进化都有赖于相应的理论、方法和技术的支持。从英国式的详细审计进化到资产负债表审计，是因为有内部牵制理论和统计抽样技术的支持。同样，从资产负债表审计进化到财务会计报表审计，是因为有内部控制理论和审计风险测试评价技术的支持。这是审计系统一次具有非常意义的“进化”，正是由于审计系统普遍采用了统计抽样技术和内部控制测试技术，从而使审计系统的功能大大增强，在大大提高了审计效率的同时，又有效地控制了审计风险。
同理，在步入21世纪的今天，审计系统又面临着新环境的挑战。新经济和数字时代的到来，以及经济全球化、市场一体化等将对审计系统产生重大影响。面对新经济环境的挑战，审计系统必须适应这种环境的进化，而要进化就必须有相应的理论和技术方法即系统科学和信息技术的支持，笔者将由系统科学和计算机技术支持下进化了的审计称为系统审计，与之相对应的是传统的详细审计和内控审计。下图表达了审计系统的进化过程。
需要说明的是，“系统审计”与“审计系统”是二个既有联系又有区别的概念。系统审计是指在系统科学和信息技术支持下的审计理论方法，表明一种审计理念，是相对于其它审计方法而言的。审计系统则是泛指审计体系，详细审计、财务会计报表审计、系统审计都是审计系统各个不同历史时期的产物。
二、系统审计和传统审计的比较
传统审计的思维方式是：部分整体。传统审计总是先分析对象的各个部分，然后再综合为整体。这种思维方法的局限性在于把分析与综合、部分与整体、原因与结果机械地割裂开来，认为部分是原因，整体是结果，部分决定整体。传统审计方法着眼于一个个要素，进而得出整体的性能，其逻辑结论往往是组成整体的要素好，整体的性能也就好。不论是一百五十年前的详细审计，还是目前的财务会计报表审计，注册会计师的思想方法都是从部分去推测整体，而系统审计的思想方法则是从整体到部分。详细审计是从每一笔交易账户再到报表；财务会计报表审计是通过对内部控制和控制风险的研究抽取部分交易为样本账户最终证实报表信息的真实和公允性。详细审计和报表审计在研究审计对象经济活动时，只把各组成部分孤立地、简单地加起来，这并不能说明审计对象经济活动的整体性质和功能。因为各要素的简单相加，并不能构成一个系统。
系统审计思维方法则不同于传统审计，它的思维方式是：整体部分。系统审计从整体出发，先进行系统综合，形成可能的系统方案，再进行系统分析。分析系统各要素及其相互关系，建立模型，然后进行系统选择，实现最优化，重新综合成整体。系统审计方法的程序是：综合分析综合。它不仅着眼于个别要素的优劣，而且利用了要素之间的相互关系，观察和判断系统整体的性能。要素和系统不是一种简单的线性因果关系，系统的整体性能不单是取决于组成系统的要素，而且还有要素之间的相互作用。系统审计方法正是在要素之间相互作用的关系中进行分析和综合，才能正确地认识审计对象的整体性能。系统审计把审计对象的经济活动当作一个整体来研究。这一整体的性质和规律，只存在于组成要素的相互联系、相互作用之中。各个组成部分孤立的特征或者活动的总和，并不能反映整体的特征和活动。系统审计强调系统的整体性，要求注册会计师不能象以前那样，先把审计对象分成几个部分，然后再汇集起来。而是把审计对象作为一个有机的整体来对待，先看整体，再看部分；先看全局，再看局部；先看宏观，再看微观；先看全过程，再看某一个阶段。从整体与环境、整体与部分的相互依赖、相互制约中，去揭示系统的特征和运动规律。对局部的研究必须放在整体中，从整体的各个部分的联系、制约中去加以研究。当然，注册会计师研究审计对象经济活动整体，并不是不深入具体细节去考察分析，一个正确地认识来自于从整体到部分，部分到整体的反复过程。系统审计在研究问题时，把任何对象都看成是系统，然后着眼于系统和环境之间、系统和要素之间的相互关系，确定要素的层次结构，这样就便于用数学方法从定性和定量的结合上研究、描述现实系统。系统审计比传统审计方法更能将分析和综合、归纳和演绎等方法有机地结合起来，因而为运用数理逻辑方法和计算机技术开辟广阔的道路。
当前会计信息系统审计主要围绕以下内容开展：其一是会计信息系统内部控制审计。由于会计信息系统大幅提高了会计舞弊和会计信息差错识别的难度，因而从内部控制审计入手实施会计信息系统审计就显得尤为必要。也就是说，企业内部控制体系影响甚至决定着企业会计信息系统的安全性和有效性，越是健全的内部控制体系就越能避免和降低企业会计信息差错和舞弊风险，因而对企业内部控制体系的完整性、有效性和安全性进行审计就成了目前会计信息系统审计的重要内容和前提保障。其二是会计信息系统应用程序审计。其审计内容主要围绕软件的应用程序设计功能是否完善、标准是否可靠，是否具备必要的会计信息处理功能，是否符合相关法律法规要求，是否符合企业管理制度和企业会计政策，是否存在程序漏洞和程序错误，是否人为故意地留有后门程序等。应用程序的安全、可靠、高效同样影响着企业会计信息系统的安全性和效能，因而也是会计信息系统审计的重要内容之一。其三是会计信息系统数据、信息、资料的审计。同传统审计内容类似，其途径是通过计算机对相关原始凭证、财务报表、会计账簿等进行审计，对信息资料进行符合性测试和实质性测试，对数据采用动态分析和比率分析等方法，确保电子数据的真实、可靠、完整和有效。另外，还应对会计信息系统进行事前审计，即在信息系统开发之初就要求审计人员介入，跟踪前期的系统程序和硬件的设计、编写、建构、实施，跟踪系统实施过程中的运营、调试、维护、修正，以确保整个会计信息系统符合相关法律法规要求、符合财务和会计行业标准、符合公司会计政策和系统职能需求。
二、会计信息系统审计发展现状简析
自20世纪末开始我国企业普遍实施会计信息化以来，我国会计信息系统审计也应运而生，并在政府、企业及审计机构的组织实施下有效开展起来并取得了长足进步。具体表现在：其一，初步建立了会计信息化审计的相关准则和规范，使会计信息系统审计人员能够依据这些技术标准和准则更好地开展会计信息审计工作。如中国注册会计师协会1999年颁布的第一个信息系统审计准则《独立审计具体准则第20号——计算机信息系统环境下的审计》，以及国务院办公厅2001年的《关于利用计算机信息系统开展审计工作有关问题的通知》，都对会计信息系统审计的对象、方法、程序、内容和范围等进行了初步界定和规范，明确了会计信息系统审计中审计人和被审计人的权责范围。2008年中国内部审计协会颁布了具有里程碑意义的会计信息系统审计准则《内部审计具体准则第28号——信息系统审计》，更是将会计信息系统审计纳入到风险导向审计的现代审计范畴，使之更为完善、全面和高效。其二，会计信息系统审计发挥了一定成效，推进了企业会计信息化发展和企业信息化管理进程。信息化发展是企业战略发展的重要组成部分，也是企业现代化管理体系构建的重要内容，企业信息化即包括会计信息化，鉴于此，我国审计体系也同样顺应时展潮流，针对会计信息化系统制订和实施了相适应的审计模式，有效履行了审计职能，推进了会计信息化的发展进程；与此同时，审计体系自身也开始了信息化变革之路，构建审计网络和审计信息平台，审计信息化软件也随之兴起并展现出高效能，极大地提升了审计效率。
三、会计信息系统审计存在的问题
尽管我国会计信息系统审计取得了一定成效，不仅促进了企业会计信息化发展和企业信息化战略发展的步伐，也直接促进了审计体系自身的信息化发展。然而研究过程中也同样发现，我国会计信息系统审计还存在一定的问题亟待改进，具体如下。
（一）会计信息系统审计法规制度不健全
先进水平的会计信息系统审计需要建立在健全的审计制度体系之上，使审计工作在制度保障之下规范、高效运行。然而我国在这一方面则存在较大差距，目前我国有关会计信息系统审计的相关制度法规十分零散，大多只针对某一方面做出具体规范，还没有统一的、完整的、具有体系性的会计信息系统审计制度可以指导和保障实践的有序、有效进行。例如，目前还有没统一的会计信息系统审计准则，会计信息系统审计的内容、方法、技术、程序等都未能界定统一的实施规范。
（二）缺乏专业的会计信息系统审计人才
会计信息系统对审计人员的审计能力提出了更高要求。审计人员能力不足、审计工作准备不充分都容易导致审计失败。会计信息系统审计要求审计人员不仅需要具备审计方面的专业知识，了解企业生产经营状况，还需要具备较高的信息技术能力。然而目前，我国大部分审计人员并不缺乏专业的审计知识，也有着丰富的审计经验，但对于会计信息化系统审计的信息技术能力要求普遍显得力有不足，信息技术水平和计算机技术水平不能满足信息系统审计的需要。
（三）信息化审计软件效能不足
应对会计信息系统审计的有效途径是加快审计自身的信息化发展，目前开发了众多功能强大的审计软件应用于审计工作，提升了审计效率，确保了审计的准确性和可靠性。然而目前的审计软件其实用性、针对性和有效性还不能满足会计信息系统审计的需求。其中存在的问题主要包括：一是软件自身功能不足，无法满足会计信息系统审计的实际需求，软件只能实现一些简单的数据查询和计算功能，无法对复杂的企业会计数据信息进行更为专业的处理和分析。二是有的软件设计过于复杂，易用性较差。审计人员不易操作或者操作过程极为繁琐，影响审计效率。
（四）会计信息系统本身存在缺陷影响审计效能
在对会计信息系统进行审计时，通行的做法是需要会计信息系统预留审计接口，审计人员通过接口对会计信息系统中的数据信息进行查阅、调取、审核。我国颁布的会计信息系统审核相关规范也明确了会计信息系统中“应具备标准的数据接口”。然而在具体实践中，许多企业的会计信息系统本身并未留置接口，使得一些审计软件无法和被审计对象的会计信息系统对接，也有一些会计信息系统自身设置了复杂的权限验证、加密程序等，使审计软件无法获取需求数据，或加大数据获取难度，影响了审计时效，甚至使审计无法操作。另外，会计信息系统本身的设计缺陷还包括一些软件漏洞容易招致黑客攻击篡改、增删数据信息，或者软件故障频发导致数据损毁、灭失等，这在目前的会计信息系统审计工作中也较为常见，极大地影响了会计信息系统审计的实施。
四、会计信息系统审计的治理策略
针对以上问题，需要审计机关、审计行业组织和企业共同努力，多管齐下，对症下药，在顺应社会经济信息化发展的前提下确保会计信息系统审计职能高效履行。
（一）进一步健全会计信息系统审计规范
尽管我国已经初步确立了会计信息系统审计相关规范体系，但同西方发达国家相比，或者同我国社会经济发展的审计需求相比，仍显不足，需要进一步完善。健全我国会计信息系统审计规范应基于以下原则：其一，与国际接轨。在全球经济一体化发展背景下，审计准则与国际接轨是必然要求，以确保审计结果能够在更广泛的范围和空间发挥效用。其二，与国情相适。会计信息系统审计的相关规则和标准的设定要基于国情，立足实践，与会计信息系统审计发展需求相适应。其三，关注细节。我国现有的会计信息系统审计相关规范仅仅就基本原则和审计内容、对象、范围等做了阐释，而缺乏审计具体流程和操作指南，还缺乏系统性和层次性，需进一步完善。其四，前瞻性原则。会计信息系统审计规范的制定需立足当前，着眼未来，对会计信息系统审计工作未来的发展趋向和工作重点、难点做出预测和判断，在政策导向上予以规范和指引。
（二）加强会计信息系统审计人才队伍建设
人才问题是会计信息系统审计的突出问题。近年来全球信息化发展迅猛，企业信息化发展战略如火如荼，日新月异，凸显了信息化人才不足带来的制约，需要相关审计机构、教育机构共同努力，加大人才培养力度，壮大会计信息系统审计师人才队伍。首先，要细化会计信息系统审计资格认证体系，打造阶梯式人才队伍，满足不同审计需求。其次，要挖掘现有资源潜力，加强现有审计人员信息技术技能培训，提升会计信息系统审计能力。教育机构应将会计信息系统审计人才培养纳入教育体系，开设相关课程，培养专业人才。最后，成立专门的会计信息系统审计行业组织。会计信息系统审计同传统审计有着极大不同，需要成立专门的会计信息系统审计行业协会，对会计信息系统审计活动及审计人才队伍进行有效指导和管理，设立从业资格认证及审核机制，组织资格考试，提高会计信息系统审计队伍专业水平。
（三）提升专门审计软件的有效性
目前市场存在的审计软件还存在一定问题，还应持续创新、升级、强化软件功能，在保障能以技术手段确保审计数据信息高效、顺畅获取的同时，还应内置数据分析、识别和处理功能模块，降低审计工作量和难度，提高审计效率。就专业化发展而言，应由信息技术人员和审计人员共同合作开发专门的会计信息系统审计软件，代替目前市场上常见的功能单一、稳定性差、操作复杂、标准不一的审计软件，使审计人员更加容易操作，使审计流程得以高效实施，同时降低工作难度和风险，以更好地履行审计职能。开发设计应本着“实用性”、“易用性”、“安全性”和“高效性”原则，由审计人员负责确保软件的实用性和易用性，由信息技术人员负责确保软件的安全性和高效性，以提升专门审计软件的有效性。
（四）统一会计信息系统审计软件技术规范
当前，全球经济一体化的形成与发展，促使我国与国际市场间的经济往来不断增多，国际市场的形成与发展，促使我国企业不断的走向国际化。在此过程中，开放的市场为企业带来了更多的发展机遇，企业的经济业务逐渐增多，与之相应的，企业会计审计工作的对象就随着壮大、审计的内容不断增多。因而，面对企业当前发展的形势，会计审计工作在处理业务的过程中，所要顾忌的因素就随之增多，这不仅给企业会计审计带来了挑战，也增加了企业会计审计的风险。
二、实现会计信息化审计的对策
（一）制定完善的会计审计原则当前，由于会计审计工作的环境发生了变化，要想实现会计信息化审计，就需要制定完善的会计审计原则，以适应当前会计审计工作的发展。这就需要政府部门要充分发挥自身的主体作用，结合当前会计审计工作发展的实际状况，根据审计机构以及审计部门的实际需求，制定与其相适应的审计原则[2]。在此基础上，政府还要充分发挥自身的监督职能，在实施会计审计原则的过程中，要随时掌握其发展的动态，如果发现不完善或者无法符合当前会计审计工作实际需求的地方，就要及时采取相应的补救措施，并制定与之相适应的法律条款，以确保此原则的实施效果。与此同时，作为应用此原则的对象，会计行业自身也要提高认识，将其有效的应用于实际的审计工作中，以从实践中检验理论，并促进自身的发展，实现会计审计工作的有效性，推进会计审计信息化的进程。
（二）加大会计审计人才的培养力度，并加强对其的管理首先，要加强对现有会计审计人员的培养。审计工作信息化的实现效果直接受到审计人员专业能力的影响，因此，企业在重视发展、重视审计信息化的过程中，要加大对审计人员的培训力度，从而使其掌握相关的技术知识，全面提高现有会计审计人员的专业能力。其次，要积极的引进相关专业的人才，并与开设相关专业的高等院校合作，对口接应相关人才，以更新企业会计审计工作的知识，增强审计工作的活力，从而推进审计信息化的进程。最后，要加强对会计审计人员的管理，制定完善的奖罚体系，在提高会计审计人员工作积极性的基础上，提升会计审计人员的职业道德，从而确保会计审计信息化的顺利前行[3]。
（三）强化企业以及会计审计人员的风险意识会计审计工作所存在的风险不仅给企业的发展埋下了隐患，如果发生严重事件，会计审计人员还需要承担相应的法律后果，因此，强化企业以及设计人员的风险意识、加强其安全防范能力是实现会计审计信息化的保障。在实际工作中，企业要摒除以效率和利益为先的思想，将审计风险放在审计工作的首位，这样才能做到有效规避审计风险，从而确保审计工作的顺利进行，从根本上实现审计信息化。
三、总结
