医院内部审计存在的意义是通过监控、管理和审计等各种方式方法，及时的发现医院内部中存在的各种的经济漏洞和存在的实际问题和不足，并根据这些问题和现实状况对医院的内部管理进行及时的修正，从而尽可能减少问题发生的概率，使医院内部的各项工作运行能够得到科学高效的管理。以下是医院内部审计职能。
(一)财务审计
各项的审计活动都是以财务部门提供的准确真实的会计信息作为依据，在一个较为健全完善的财务部门和财务制度中进行的。因此，财务审计是各项审计活动开始的基础，对医院内部的各项收支进行准确的记录和会计报表的正确编制往往是进行各项审计活动的依据。通过对医院的财务进行合理的审计，可以得出医院日常收支的具体情况，可以从中得知医院的真实的财务状况，并对医院收支的合理性和标准性进行日常的审查和监督，规避医院内部违规的状况出现，确保医院资金的安全。更何况，可以通过对医院内部财务审查的具体结果，及时得出医院的财务管理的各种弊端，使医院内部及时作出解决方案，促使医院及时改善财务管理状况。
(二)经济审计
经济审计和财务审计有着一定的相似之处，同时都是通过对医院的财务状况进行各项深入的研究和分析，不过经济审计相对于财务审计，更着重于对医院经济效益和社会效益的反映，更着重于对医院的各种财务资产进行统计和全面的审查，并对医院内部的各项财务制度和管理制度的运行和作用进行审核，从中找到医院内部管理的发展空间，促使医院内部的各项管理制度的不断完善和健全，为医院的发展提供制度基础，提高医院的各项效益。
(三)资产审计
资产审计，顾名思义，是对医院的各种资产数据进行审计，而这里的资产大部分是指医院内的各种固定资产，即是对医疗设备的购置活动进行审计等。在医疗设备的购置活动的过程中，设备购置的预算计划编制和资金的实际运用计划编制都包含在审计的范畴内。因此，通过这种审计活动，对整个设备的购置交易活动进行监控，预防在交易过程中出现问题，规避交易风险，尽可能的提高设备的利用率。还必须要对设备在工作过程中，为医院带来的各种效益进行审计和分析，对一些因为落后或者过期而弃置不用的各种设备进行统计和处理，尽可能的提高设备的价值。
(四)合同管理审计
因为经济型合同种类繁多，内容杂乱，所涉及的知识广度和宽度都十分大，进行整理时十分复杂，所以所有的相关经济合同和发票都必须要经过财务部门按照正确的程序一步步的送审，而不能打乱送审秩序。与此同时，还要加强对经济合同签订和执行过程的监察力度，确保工作能够按照签订的合同内容进行，确保工作能够有秩序的进行。在审计的过程中，还必须要确保审计数据的真实程度，要审计签订的经济合同的真实性和合理性，规避风险，保护医院的合法效益和资金安全。
二、医院内部审计职能存在的弊端与不足
(一)规范医院内部审计的法律法规不健全
随着市场经济的发展，医院的发展目光也逐渐放在了改善医院的内部管理上。然而，规范医院内部审计的法律法规尚不健全，只有一项《卫生系统内部审计工作规定》对医院的内部审计的工作进行一个简单的阐述，没有其他较为有针对性的法律法规对内部审计工作进行规范，内部审计人员在进行内部审计时也没有可以相对应的法律法规可以依据，所有的审计活动仅仅依靠内部审计人员的工作经验，这样的做法无疑加大了审计的风险，降低了审计的准确性和真实性。没有一个较为正规的工作规范的限制，不仅得出的审计结果缺乏真实性，还严重的影响了审计结果的权威性，使管理层对审计结果抱有一定的怀疑。
(二)缺乏独立运行的内部审计部门
内部审计的工作繁杂，还基于其审计的特殊作用，应设立一个独立的部分，方便其对医院内部的各个部门进行审计。然而，某些医院尚未设立一个较为独立的内部审计部门，有些只是从财务部门中划分一个工作区域给内部审计进行工作；有些医院虽然已经成立了内部审计部门，但是由于内部审计工作人员与其他部门之间的利益或者私交关联，导致其工作依然无法独立。更何况，我国医院的内部审计部分普遍存在工作范畴分工不明，权责关系混乱等问题，使内部审计部门的工作得不到真正的高效落实，直接影响了审计的质量。
(三)缺乏质素高的内部审计人员
按照我国的医疗服务现状而言，相关的医院内部审计专业尚不成熟，也不发达，各类高校对该专业人才的培养数量十分有限。许多医院内的内部审计人员仅仅由具有一定医疗卫生知识的财务人员来担任。再加上，随着医疗服务行业的发展，对医院内部审计人员的要求也就越来越高，专业性也就越来越高，财务人员已经无法称职的担任内部审计人员。因此，许多医院缺乏质素高的内部审计人员。
三、医院内部审计职能弊端和不足的更正和改善
(一)健全规范医院内部审计的法律法规
由于我国的经济发展较快，许多行业都逐渐开始自身的发展和改革。医疗服务行业的发展速度比规范其工作的法律法规的出台速度要快，直接导致了相关的内部审计的规范不健全，甚至没有提及。没有一个统一的具有规范性的法律法规对医院的内部审计工作作为标准，这样将会导致内部审计工作的低效和不法分子的有机可趁。因此，我国必须要尽快出台相关的法律法规，可以参考外国的先进内部审计理论的成功经验，再融合自身的国情和医疗服务的现状，推行一个较为规范的内部审计系统，使审计工作有法可依，提高其工作效率。
(二)设置独立的内部审计部门
要设置一个较为独立的内部审计部门，首先要得到医院领导的支持，使医院管理层注重内部审计的工作，让其对内部审计的工作有个大概的理解，才能为其做出更好的工作范畴的划分；其次，要设立一个独立的内部审计系统，规范内部审计的工作和使用模式，规范工作人员的工作权责，把责任落实到个人；第三，为了确保内部审计部门的独立性，必须要设立一个监管机构，对内部审计人员与其他部门进行监管，确保内部审计人员与其他部门没有特殊关联；最后，内部审计部门必须要直属医院管理层，要在管理层的领导下，对每个部门进行审计。
(三)培养高素质的内部审计人才
要吸纳和培养高素质的内审人才，吸纳具有一定医疗服务、医疗技术、投资、审查知识的高质素的财务人员，提高整个内审队伍的素质。与此同时，还必须不断的对其进行专业知识的培训，不断提高其自身的素质。
四、结束语
1.内部审计机构独立性不强
内部审计的独立性不强是指内部审计机构的客观性受到了影响，即在审计活动过程中，内部审计不能够排除环境带来的影响，最终使审计职能无法正常发挥作用，审计质量和结果无法得到保障。电力企业的内部审计受国家电力企业内部审计的整体影响，经历了从无到有，从有到优的变化。但是，其内部审计的独立性仍有待加强，主要包括两个方面：一方面是电力企业的内部审计很少有高级别的隶属关系，另一方面是电力企业的内部审计经费拨付方是企业领导，不能保证其独立性。
2.内部审计人力资源素质有待提高
现阶段的电力企业的审计人员通常都具备一定的专业水平，例如，理论知识扎实、经验丰富、拥有级别职称、会计师与审计师职称等。但是现代企业的会计人员和审计人员对管理知识的储备不足，对电力企业的经营管理的其他领域了解甚少，导致审查工作成为了只限于财务会计方面的自审过程。另外，内部审计人员在计算机运用财务系统方面的能力有所欠缺，对财务软件的不熟悉增加了审计的难度，影响了审计效率。
3.内部审计机构占有的有效信息不足
随着电力企业的规模不断发展壮大，其总资产数额逐渐攀升，使得工作人员、管理结构都变得越来越庞大和复杂。电网公司以及包括电力建设工程公司、电力物资供应公司、电力职工培训中心等在内的直属单位涉及众多行业，其生产经营过程对原材料、产品、工作人员都有不同的要求，加大了审计难度。另外，电力企业的营销管理系统、生产管理系统、工程结算系统、财务系统、人力资源系统的运作都是相对独立的，与审计系统没有建立有效的关系，使得审计信息的共享性较差，不能及时、全面的收集其他信息。
4.内部审计技术方法落后
电力企业内部审计的目的是形成审计意见、实现价值增值。但是，内部审计人员在审计活动过程中运用的手段与方法相对落后，增加了取得审计证据的难度。审计证据是事实真相的证明材料，审计意见和结论离不开审计证据，所以获取审计证据的方法必须科学高效。只有这样才能事半功倍的完成审计程序，以真实的审计结果供领导做决策参考。电力企业的审计方法具体包括：复核性技术、审计抽样技术以及审计人员仅凭个人经验和判断进行随意的抽样，无法对应更高类型的内部审计活动。
5.内部审计范围狭窄
大多数企业的审计活动包括企业经营决策审计、人力资源管理审计、投资效益审计、物资采购审计、信息系统审计等，有的企业甚至对环境保护情况、社会责任履行情况、社区关系协调情况进行了审计。而电力企业是以财务审计为主，其他审计类型为辅，对发展战略和经营管理方面的审计涉及较少。面对市场的激烈竞争，电力企业这种仍然停留在财务审计的模式无法满足自身发展的需要，必须向更高层次更广范围发展。
二、内部审计咨询职能模式
1.深入宣传咨询服务职能
一直以来，人们对审计职能的定位是行使查错纠弊的权力，但是随着审计职能的拓展，咨询服务成为了审计的重要职能之一。要想是企业的各个阶层都接受新的审计职能：首先，企业领导者要转变传统观念，充分认识到服务职能的重要性。其次，通过宣传教育使广大审计人员树立服务的思想意识，为企业创造价值。
2.提高审计人员的综合素质
随着审计职能的改革，审计工作对人员的要求也越来越高，需要审计人员的技巧更多、素质更高、知识更广，具备扎实的政策知识、良好的政治素养、熟练的操作技术、优良的职业道德和敏锐的观察能力、解决问题的能力。内部审计人员应该不断提升自身素质，来满足咨询服务的需求。不仅要精通专业方面的知识，还要对信息技术、经营管理等领域有所了解，不断加强学习、提高应变能力、更上时代步伐，成为多元化、高素质的人才，适应高层次审计工作的需要。所以电力企业要建立上岗考核制度，积极开展培训、继续学习教育，促进员工的审计经验交流，定期进行考核。企业除了对内部审计人员的专业素质要加强重视外，还要聘请计算机工程技术方面的专家，协助审计人员处理计算机方面的问题。同时，促进他们与审计人员的沟通，形成相互学习的气氛，造就一批既熟悉信息系统操作又专业过硬的审计人员，满足企业内部审计信息化的需要。
3.处理好与被审计对象的关系
除了专业技能，内部审计人员还应该处理好各项人际关系，包括内部审计与被审计对象的关系，使工作顺利开展，保证内部审计咨询工作的质量。好的人际关系要从良好的沟通做起，保持在咨询服务过程中的亲切态度，讨论审计中出现的问题，主动征询对方看法，有助于化解审计过程中的问题，使被审计对象理解和支持内部审计工作，也是审计咨询建议更加全面和客观。
4.提高审计咨询服务的时效性
审计报告的质量、审计的广度和深度、审计工作的效率以及审计建议被采纳和实施的程度都是对内部审计工作时效性的反映，高效的审计咨询服务能够使审计职能最大的发挥作用，同时取得最好的实际效果。为了提高审计咨询服务的时效性，要做到事前预测、事中控制和事后反馈评估的审计程序，在审计方法上要确认与咨询并重。另外，要保持实事求是、客观公正的审计态度，保证审计质量，提出有价值的、可操作的咨询建议。最后，对企业生产经营过程中出现的新问题要保持敏感性，综合分析问题，提出有针对性的建议。
5.有效利用信息技术手段
（1）加强信息收集工作，形成共享机制信息技术手段时以互联网为载体，以便审计人员随时调取相关信息资料，同时也使审计结论更加客观可靠。另一方面，要实现审计系统与电力企业其他系统的有效联接，必须依靠信息网络技术，能够从企业内部各个信息源获取所需信息。网络信息技术还能够方便审计人员的检测、检查工作，对信息进行权限备份和数据储存，防止人为的变动数据信息，同时检测原始凭证数据的形成，保证其合理合法性，检查抽样信息的真实完整性。此外，对不同途径收集来的信息要进行全面的校验和整理，把不准确和多余的信息进行删除，化繁为简，通过审计信息加工，整理出更加有价值的信息，得出更有用的审计结论。另一方面，企业内部要建立合理的审计法规政策，同时收集被审计对象的信息，建立健全的信息库，及时增加和更新审计报告、决定、整改落实情况，形成企业内部的动态管理，同时以信息库为依据进行审计活动，使被审计对象信服。综上所述，信息技术能够实现实时监督，提高审计人员的工作效率。（2）强化内部审计信息的输出和反馈内部审计的目的是发现风险、提前预防，以实现价值增加、提高组织经营效率，这就要求审计工作能够为管理层提供数据分析和咨询服务。一个企业的规模越大，审计数据信息就越多，面对海量的审计信息，仅靠人员力量的效率是低下的，审计师运用数据分析技术能够快速得到审计结果，同时保证审计质量，目前这种技术在国外已经得到了广泛的应用，包括异常交易数据的查找、评估和检测内控的有效性、计划和风险的评估、舞弊现象的侦测、探求业务流程的改进等方面。例如德国财政部利用信息技术系统，在巨大的时间压力下，完成了对某企业产品销售的全面审查，同时改进了审计流程，挽回了巨大的损失。因此，电力企业应该加强对审计信息系统的重视，围绕生产经营中遇到的问题开展审计课题研究，强化信息的输出与反馈功能，利用信息手段为企业管理部门提供服务。特别是针对财务管理和营销管理中的关键环节，要实施监督、考核、评价，使电力营销自动化系统和电费管理系统相结合，使运行系统和监督系统紧密联系，向信息共享、实时审计方向发展。
三、结论
1.管理职能
管理职能是在企业内部审计部门对企业的经营活动进行有效的评价和监督之后，对企业内部运营和管理进行衡量，确保企业管理的有效性。随着现代企业体制改革的推进，企业的自在扩大的同时也面临着更大的经营风险。因此，企业内部审计部门必须对企业发展和运营进行全面监督和管理，以便及时发现企业管理环节出现的问题和不足，有针对性的进行管理改进和管理水平的提高，进而保证企业效益的最大化。企业的经营和持续性发展离不开内部审计的有效管理和监督。
2.服务职能
服务职能主要是指内部审计部门通过对企业的各项经营活动进行有效的监督、评价和分析之后，可以为企业管理人员提供改进意见以及关于企业运营发展方面的咨询服务，为企业决策提供重要依据，更好地提高管理人员的工作质量和工作效率，促进企业的长远发展。目前，服务职能是企业内部审计的职能定位发展趋势，也是促进企业持续性发展的必然选择。
二、企业内部审计职能定位策略
1.创新企业内部审计体系
随着现代企业体制改革的推进，企业内部审计也要抓住机会进行全面创新和改革，以便更好的适应市场经济的发展，为企业的有效治理提供更优质的保障。企业内部审计体系的创新主要表现在审计体系的三个分层，第一层是企业内部审计部门，这一层次是审计的基础部门；第二层次是企业内部审计委员会，主要承担高于审计部门的审计事务；第三层是企业最高审计委员会，具有较强的权威性、独立性。企业内部审计的创新对于企业的全面发展具有重要意义。
2.建立健全企业内部审计制度
企业内部审计制度的建立是一个长期的过程和不断发展和总结经验的过程。企业领导者必须提高对企业内部审计的重视程度，加强对其职能的认识和了解，建立健全企业内部审计制度，为企业各项审计事务的实施提供法律保障。企业领导要注重强化和提高内部审计的地位，保证企业内部审计的权威和效力，同时也要为企业内部审计制度的建立和发展创造有利的条件和发展环境，保证制度的良好实施。
3.提高企业内部审计人员素质
企业内部审计工作的顺利开展离不开一批专业素质过硬和职业道德素质较高的审计人才队伍的支持，因此，为了保证企业内部审计职能的发挥就要不断提高审计人员的综合素质。企业内部审计职能定位于监督、评价、管理和服务，因此，审计人员结构中不仅仅要有掌握良好的财务、审计知识的人才，也要有具备管理能力、运营知识的人才的合作和配合。所以，企业内部审计人员结构要进行不断优化。为了提高审计人员的素质，必须定期对审计人员进行专业培训和考核，要求审计人员进行知识的更新和技能的提升，以便更好地适应审计工作和企业的发展要求。
4.完善企业内部审计方法
企业内部审计职能的发挥需要一系列行之有效的审计方法的指导和支持，因而完善企业审计手段是保证企业审计职能得以有效发挥的基础。随着计算机技术的发展和信息化建设的不断推进，企业要重视引进先进的审计技术和审计软件，用计算机技术作为审计工作的一大助力，提高审计的质量和效率，进而保证企业各项经营活动可以在良好的审计体系中平稳健康运行。
三、总结
关键词：免疫系统基本职能 免疫职能 认证职能
一、“免疫系统”与审计职能
免疫系统（Immune system）是机体保护自身的防御性结构，是人体抵御病原菌侵犯最重要的保卫系统，也是机体防卫病原体入侵最有效的武器。当第一次的感染被抑制住以后，免疫系统会把这种致病微生物的所有过程用具的记录下来。如果人体再次受到同样的致病微生物入侵，免疫系统已经清楚地知道该怎样对付他们，并能够很容易、很准确、很迅速的作出反应，将入侵之地消灭掉。免疫系统与审计的结合来自于国家审计署审计长刘家义。在2007年全国审计工作会议上审计长首次提出把审计看作为经济社会的“免疫系统”。指出人体系统与经济社会系统一样，人体有免疫系统，经济社会系统也有“免疫系统”，如人体免疫系统能够预防病害侵蚀、能够揭示病害侵蚀所带来的危害、能够抵御病害的侵蚀一样，审计作为经济社会系统的“免疫系统”，当经济社会系统运行出现问题时，审计能够较早的感知到，并能在最短的时间内对问题进行预警、揭露、抵御，从而确保国家安全。作为保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”，首先必须充分发挥预防功能。作为一种制度安排，国家审计具有内生性的威慑作用，因此，必须加强审计监督，充分发挥其对影响经济社会健康运行的各种“病害”的抑制作用。作为依法履行监督职责的审计机关，具有独立、客观、公正、超脱、涉及社会各方面的优势，因而能够而且有责任及时发现苗头性、倾向性问题，及早感受风险，提前发出警报，起到预警作用。其次，必须充分发挥揭露功能。根据法律规定，审计的首要职责是监督，监督就必须查错纠弊。所以，审计必须查处违法违规、经济犯罪、损失浪费、奢侈铺张、损坏资源、污染环境、损害人民群众利益、危害国家安全、破坏民主法治等各种行为，并依法对这些行为进行惩戒；必须揭示体制障碍、制度缺陷、机制扭曲和管理漏洞，以保护经济社会运行的安全健康。再次，必须充分发挥抵御功能。审计不仅要揭露问题，更要对产生这些问题从微观到宏观、从个别到一般、从局部到全局、从苗头到趋势、从表象到里层，进行深层次分析、揭示和反映，调动积极因素，防止消极因素入侵整个经济社会系统，促进改革体制、健全法治、完善制度、规范机制、强化管理、防范风险，提高经济社会运行质量和绩效，增强经济社会运行的“免疫力”，推动经济社会全面协调可持续发展。审计“免疫系统”论是对审计本质认识的深化，作为“免疫系统”发挥作用的预防、揭示与抵御方式也是对审计职能的全新描述。职能也称功能，是指人、物应有的作用。系统论认为，系统的功能是指系统整体与外部环境相互联系时所能表现出来的特性和能力。审计的职能即审计的功能，是连接审计本质与目标的纽带，指审计“能够做什么”，是审计工作本质的体现，因而具有相对的稳定性和客观性。审计职能包括基本职能和具体职能。根据系统论的观点，基本职能反映审计的本质同时决定着审计的目标，可知审计基本职能是连接本质和目标的桥梁，所以确定基本职能对于构建审计概念框架和实际工作都具有重要的指导意义。需要特别指出的是，这里的审计是指审计工作而不是审计学，所以本文所述的审计职能是指审计工作的职能。
二、审计职能观点综述
（一）单职能论 认为职能是相对稳定的概念，现代审计的发展仍然没有改变审计的本质，审计的职能是单一的经济监督，经济鉴证是经济监督的形式，经济评价是经济监督的方法。审计之所以成为审计，就在于它具有这种职能。古今中外的审计职能都是经济监督，离开经济监督就不称为审计。经济监督是存在于各种审计形式之中固有的内在职能。无论何种审计，都是在财产所有权与经营权分离或在实行经营管理权分权制的特定经济关系下，基于经济监督的需要而产生和发展的。单职能论还认为多职能论具有以下的缺陷：（1）多职能论没有从审计内部矛盾的构成要素和相互关系上分析审计的本质，没有充分认识到审计的特殊矛盾，混淆了审计的职能和管理的职能。（2）多职能论夸大了审计内涵和外延中的一些非本质属性对本质属性的反作用力，如认为随着审计主体的独立性程度、自身范围和内容、审计手段以及审计形式等的变化职能会变化等。这些变化只是扩大了监督的领域，提高了监督的重要性，并没有改变监督职能，不能把内涵的丰富和发展理解为职能的增加。（3）多职能论忽视了职能与作用的区别，易把两者混淆。审计职能是一个相对稳定的概念，而审计的作用则是一个相对变动的概念。（4）没有搞清职能与主体职责的相互关系，常将职责说成是职能。职责是外加的，受人们主观意志所制约；职能是内在的，不因为人们的主观意见而改变。
（二）多职能论 认为现代审计的发展已经改变了审计的内涵和外延。职能不能限于一个，有关多职能论的观点也有多样，像二职能论、三职能论、四职能论等。现在最具有代表性的审计职能为经济监督、经济评价和经济鉴证。（1）经济监督。经济监督是指以一定的标准为评价依据，对被审计对象的财务收支和其他经济活动进行检查和评价，以衡量和确定其会计资料和其他资料是否正确、可靠，其所反映的财务收支和其他经济活动是否合规、合理、有效，检查被审计对象是否履行其经济责任，有无违法违纪、损失浪费等行为，追究或解除其所负经济责任，从而督促被审单位纠错防弊，遵守财经纪律，改善经营管理，提高经济效益。综观审计产生和发展的历史，审计无不表现为经济监督的活动，履行着经济监督的职能。我国的审计实践证明，越是搞活经济、搞活企业，越是需要加强审计监督。经济监督是指对经济活动的监察和督促，目的是使经济活动按照一定的标准和要求运行。经济监督作为对经济活动的控制手段，是非常重要的。但彭启发等认为将经济监督作为审计基本职能还有着一些不足之处：监督职能对国家审计来说是其行政权力的延伸，但对民间审计来说，美国会计协会（AAA）颁布的《基本审计概念说明》将其定义为“为确定关于经济行为和经济现象的结论和所制定的标准之间的一致程度，而对与这种结论有关证据进行客观收集、评定，并将结果传达给利害关系人的过程”。由此可以看出，审计的最终结果只是传达给相关利害关系人，其“传达”与“监督”意义相差甚远；审计在执业过程中要保持独立性、公正性和客观性，依据会计准则和相关执业准则的要求独立地、公允地发表审计意见。若将监督职能作为基本职能，则必然会出现审计需要维护的一个利益主体，这便出现了利益导向，至少在形式上影响审计的独立性，这与审计的独立性要求是不相符的；具有监督职能的部门或机构甚多，将监督职能作为审计的基本职能不能反映审计与其他事物的区别，即不能揭示其内在的、区别于其他事物的本质特征。此外，曹杉青认为经济监督的实施有一个基本的前提条件，就是权威性，失去权威性，监督无从谈起。一般认为，审计的经济监督职能是政府审计代表国家对财政收支和国有企业的财务收支活动进行综合监督。其认为，只有政府审计的经济监督职能最强，内部审计和民间审计的经济监督职能的实现都需要一定条件。所以得出把经济监督作为审计职能会给审计带来负面影响。（2）经济评价。经济评价是指通过审查验证，依据确实的数据和资料，对被审计单位的内部控制制度是否健全有效、经济活动及结果是否达到预期目标等进行评定。审核检查被审计单位的经济资料及其经济活动，是进行经济评价的前提。只有查明了被审计单位的客观事物真相，才能按照一定的标准进行对比分析，就能够形成各种经济评价意见。经济评价的过程，同时也是肯定成绩、发现问题的过程。彭启发等认为“从审计的历史与发展来看，评价职能一直是贯穿其中的主线；评价职能能够对现行的所有审计形式作出概括，也是现代审计向新领域不断发展的关键所在；评价是一种基于对对象的深入了解，对对象与既定标准的符合性程度的认识且对此发表意见，它可以使审计人员凭借其良好的声誉和对对象的深入了解在不同的领域开展工作”。 而曹杉青认为，进行经济评价的前提条件是评价者具有评价资格与评价指标。认为政府审计主要是对国家的财政收支和企业、事业单位的财政收支、财务收支及相关的经济活动进行审计。政府审计进行经济评价，首先有评价资格，代表国家和政府；其次财政收支活动有其较为严格的评价标准。因此，政府审计对国家和企业、事业单位的财政收支活动有经济评价的职能。同样内部审计要对其内部单位进行经济评价，首先必须由单位的权利机构给予评价资格；其次，要有对经营管理活动评价的标准。如果两个条件任缺一个，内部审计的经济评价职能就不存在。因此，内部审计的经济评价职能是极为有限的。而注册会计师审计的经济评价职能表现在对内部控制制度的管理建议中，从实际情况看，注册会计师在审计过程中，可以发现被审计单位内部控制制度的制定利执行中存在的问题，但对于这些问题是否提出管理建议，要视情况而定。即要得到被审计单位的认可和理解，如果被审计单位不同意，注册会计师一般以口头提出，而不出具专门的管理建议书。但无论是以口头形式还是书面形式，提出管理建议本身就不是经济评价活动。因为注册会计师首先没有评价资格，其次管理建议也不是评价标准。它只是注册会计师根据掌握的相关知识和实践经验提出的，并且认为对被审计单位的管理活动有用的看法。因此，可以说，注册会计师审计几乎没有经济评价的职能。但这并不排除注册会计师接受进行经济评价的委托，从事经济评价活动。这样二种审计活动中，只有政府审计有经济评价的职能。通过上述分析提出，只有政府审计有经济评价的职能，其他两类审计几乎没有经济评价的职能。（3）经济鉴证。经济鉴证包括鉴定和证明，是指由专业人士对有书面载体形式的某种认定符合既定标准的程度发表专业意见，也就是对某种书面认定传递信息的质量进行报告或发表意见。经济鉴证职能是随着现代审计的发展而出现的一项职能，它不断受到人们重视而日益强化，并显示其重要作用。西方国家非常重视审计的经济鉴证职能，不少国家的法律明文规定，企业的会计报表必须经过审计人员审查鉴证之后，才能获得社会上的承认。彭启发等认为“鉴证职能不能反映审计的最新发展，鉴证最大的特点是由当事人以外的独立的第三者履行，而内部审计就不符合上述条件。虽然内部审计部门可能相对于其他部门具有一定形式上的独立性，但其实质只是一种职能划分，而某些因素必将影响审计独立性，其得出的审计结论最多只能是一种“自我鉴证”，其可靠性和客观性是极其有限的，与“鉴证”的真正含义还有相当大的差距；鉴证职能不能有效地反映审计的本质特征，也不是审计区别于其他具有经济鉴证职能部门的内在的本质特点”；《辞海》对鉴证的解释是“特指对合同的合法性、可行性和真实性进行审查、核实”；对鉴定的解释是“鉴别评定，确定优劣真伪”。而审查、核实就其本义而言是在对对象的全面审核和查验而不能有半点疏忽，这与现代审计广泛采用的抽样技术存在较大的差距。曹杉青认为进行经济鉴证活动的前提条件是鉴定者必须要有独立的身份地位，而政府审计代表国家和政府，内部审计代表内部管理机构，身份地位均不独立，只有注册会计师是独立的审计组织，因此认为，只有注册会计师审计具有经济鉴证职能，其他两种审计不具有经济鉴证的职能。同样多职能论认为单职能论存在以下缺陷：第一，单职能论忽略了审计及其只能要随着政治、经济以及审计自身的发展而发展，将固有的职能理解为固定的职能，没有用发展的眼光去看待本质和职能，没有注意到审计的某些职能要在一定条件下从潜在的职能转化为现实的职能。第二，未能全面把握审计的本质。经济监督不足以揭示和概括审计本质的全部内容，它实质上是从传统财务审计的角度得出的结论，其基点是查错纠弊，经济监督只是审计本质一个方面的反应，而效益审计则不具有监督职能，像民间审计、内部审计的其他工作，如咨询、服务等，经济监督也很难解释。本文认同多职能论，认为单职能论很难符合审计的发展，单一职能不足以概括政府审计、民间审计、内部审计等的职能。但就审计的基本职能来说，无论是多职能论中的某一职能还是单职能论都不能全面而又基本地体现审计本质。
三、基于“免疫系统”的审计基本职能
（一）认证职能 美国注册会计师协会（SCAS）对认证的定义如下：“向决策制定者提供的，能改善信息质量或内涵的独立专业服务的总称”。从该定义中可以发现，注册会计师认证服务具有以下特征:第一，认证服务的用户是“决策制定者”，体现了“着眼于用户”的观点。传统的审计，是工业化大生产规模经济的产物，是一种通用化的产品。它企图通过单一的审计报告，满足大多数使用者的需求。然而随着信息市场向买方市场的转变，信息使用者的个性化需求也日益增多，通用化的产品模式再也不能适应市场的需要，因此必须着眼于用户的切实需求，提供有用性程度更高的产品。第二，认证服务的目的是改善信息的质量或内涵。信息的质量包括信息的可靠性和相关性；信息的内涵是信息表述的方式或利用信息的决策模型。第三，认证服务未对信息种类加以限制，可能涉及任何类型信息，可以是财务信息，也可以是非财务信息；可以是历史性信息，也可以是预测性的信息；可以是直接数据，也可以是相关的处理过程或信息系统(如内部控制或决策模型)。第四，CPA执行认证服务时亦应保持独立性，这对于用户给予CPA信任是十分重要的。“独立性”是CPA职业的基石和最宝贵的资产之一。由于信息提供者和决策者的利益可能不一致，所以其所提供的信息可能质量不高，不利于决策的制定。因此，决策者寻求CPA对信息加以认证以提高信息的质量，降低信息风险。显然，决策者要求CPA独立于信息提供者。第五，认证服务是CPA所提供的专业服务，需要CPA的职业判断，这是计算机软件或非专业的竞争者所无法代替的。尽管信息技术的发展加快了数据收集、分析和处理的速度，但技术是无法代替CPA的职业判断的。CPA的职业判断使得认证服务区别于简单的数据归集。第六、尽管认证服务可能会出具报告，但认证服务的目的是改善信息的质量或内涵，而不是出具报告。例如:在很多情况下，特别是涉及电子形式的数据时，出具书面报告有一定的困难。尽管报告是证明服务价值的一种方式，但是，向用户提供价值的是认证服务的本身，而不是报告。第七，认证服务预期将成为CPA职业未来发展的平台。所以SCAS的定义被有意定得很宽，以避免在目前没有预见的情况下，对认证服务的发展及其有用性造成限制。国际审计界一般认为认证服务包括鉴证和审计财务报告。《认证业务国际准则》则指出：“认证业务旨在增进关于某一对象信息的可靠性，专业审计师通过评价某个对象是否在所有重大事项方面符合适当的标准，从而提高该对象信息满足使用者预定需要的可能性。”“增进关于某一对象信息的可靠性”是三种审计共同的宗旨。“评价”是三种审计共同的职能。结合审计实践的发展，“认”是指确认，审计活动是再确认。通过对被审计者的会计信息进行再确认、评价，提出报告，揭示企业内部控制等方面的优缺点，从而保证经济信息合规，提高经济活动效益。认证既可以是书面形式的，也可以是非书面形式的；既可以是财务性质的，也可以是非财务性质的。认证职能不仅包括社会审计的鉴证职能，也包括内部审计和国家审计的确认和评价职能；不仅包括财务审计职能，也包括绩效审计职能。总之，认证包括三种含义：审核、检查；确认、报告、证明；评价。任何审计首先必须通过认证进行确认，因而，本文认同认证具有审计的基础职能。
（二）免疫职能联系实际结合发挥免疫系统的三种方式即预防、揭示、抵御，免疫职能可以概括为三种含义：防护、保健、预警；服务、建设、促进、咨询；监督、制衡。审计活动不能仅停留在监督、制衡方面，应当在强化认证的基础上，深入调查研究，充分发挥防护、保健、预警职能，及时发现社会经济运行中的风险和缺陷，发现提高经济效益和社会效益的潜力，在建设、促进、咨询等方面，搞好服务，维护委托人和受托人的产权。免疫系统论使审计活动有被动防范变为主动预防。各种审计都要预防、揭露社会经济活动中的问题，及时预警。免疫系统论使审计活动外延扩大。体现受托责任的经济活动是审计对象的核心，但是，优良的审计活动还要扩大视野，创造价值，更好地维护委托人和受托人的权益，为社会提高效益。认证职能从审计基础工作的角度经行概括，免疫职能从审计作用的角度进行概括。两者为指导审计活动提供科学的指导思想。
（三）认证与免疫职能的关系 审计的基本职能是认证和免疫。没有认证，就不可能进行免疫。认证为免疫服务，是免疫的手段，及其基础和前提，因而认证是基础职能。从进行免疫的要求出发，决定如何进行认证，免疫室认证的出发点和落脚点，因而免疫职能处于主导地位。两种职能密切联系，相互渗透。审计工作从事审核、检查，属于认证，查明被审计事项的真相，然后对照一定的标准，做出被审计单位经济活动是否合规、可靠和有效的结论。从检查到评价再到做出决定以及督促决定的执行，无不体现了审计的免疫职能。“建立适当的认证免疫体系便能够实现审计的职能―认证和免疫。”基本职能是长期、广泛的审计实践的概括和抽象，受制于客观存在的社会环境、审计基本动因和审计本质，因而具有客观性。基本职能存在于事物的始终，但又随着事物的发展而有所发展。审计基本职能认证和免疫都体现审计基本动因的要求，适应维护产权的需要。本文认为，本质是固有的、不变的，基本职能是对本质的客观反映，具有客观性。系统论认为，本质是结构的描述，系统的特性首先取决于它的结构，结构的不同可以使同一类系统具有不同的功能。结构是指系统内部各类要素统一组合的秩序和方式。决定事物本质和职能的是事物的结构，是事物的内在矛盾，而职能是结构和本质的外部表现。因此作为外在表现的职能不应该是固定不变的，而是应该随着经济社会的发展而发展，应该随着人们对审计的认识而发展，只有这样职能才能更好的反应本质，更好的推动理论和实践的发展。
参考文献：
［1］李雪：《审计理论研究》，中国海洋大学出版社2009年版。
胡东华（1988.10-），男，汉族，河北省霸州市人，会计学硕士研究生，单位：河北经贸大学会计学专业，研究方向：财务管理理论。
摘要：企业内部审计制度在我国建立已有20多年，但它对现代企业的重要意义并没有得到完全的认识，它的作用更未得到充分的发挥。我国相关领域的学者在内部审计的课题上一直不懈努力。本文对2008年-2013年将近五年国内会计审计类的核心期刊关于内部审计的文献进行了梳理，将其分为内部审计基本理论研究和内部审计实施与应用研究，并提出了研究过程中的问题及未来发展趋势。
关键词：内部审计；基本理论；实施与应用
一、引言
我国2003年中国内部审计协会的《内部审计准则》中规定：内部审计是“存在组织内部的一种独立客观的评价和监督活动，通过审查和评价内部控制及经营活动的有效性、合法性和适当性来促进组织目标的实现”。
在社会经济迅速发展的当今，内部审计受到越来越多的关注，各层面对其需求越来越强烈，相关领域的学者从不同视角出发对内部审计进行了大量研究。通过对中国知识资源总库的模糊匹配检索发现，2008年至今将近五年内，主题包含“内部审计”的学术期刊文献有12219篇，其中在会计审计类核心期刊（《会计研究》、《审计研究》、《审计与经济研究》、《中国审计》）发表的有187篇。对这些相关文献进一步总结发现，在内部审计理论研究方面主要涉及内部审计职能及模式的研究，而在内部审计实施与应用方面主要涉及审计方法、应用现状和内部审计作用的研究。
二、内部审计基本理论研究
（一）内部审计职能研究
敬文举（2011）提出在受托经济责任观下，现代企业内部审计职能应由监督、评价职能拓展为内部控制、风险管理、公司治理、文化建设及战略审计职能。动因为受托经济内容增多，内部审计增值需要，经济全球化发展以及许多企业通过并购进行对外扩张。苑泰灏（2011）认为决定内部审计的因素是其自身所在的外部环境和条件，我国目前内部审计主要功能从环境和内部审计的特点来说主要有：监督职能、控制职能、评价职能、服务职能和风险预警职能。而且，当世界经济逐步实现一体化和高速发展的今天，单纯的“差错防弊”职能已经不在是最重要的，此时公司内部的管理、决策和效益服务将上升为重中之重，经营管理服务已经取代了传统的监督检查职能。着重做好监督和服务并重、改变内审形象和地位、加速复合型队伍建设三项工作。
（二）内部审计模式研究
郭伟昌、刘金凤（2008）以大庆油田为例尝试开展了企业风险审计模型的研究与应用，设计了风险定性分析的调查表法和定量分析的综合风险系数法，并将两种方法有机结合的风险审计模型，通过实践案例对模型进行了实证分析。周德铭（2013）在研究企业经营目标（Objective）、经营活动（Activities）、内部控制（Control）和信息系统（System）四要素基础上，提出了OACS审计模式的基本框架，认为该模式的功能目标是通过对四要素的内在质量和关系质量的考核评价，保障企业经营目标的实现。周庆西、谢伟（2013）提出映射的模式已经成为了内部审计的最新增值途径。组织目标还是没有变化。但是内部审计变成了各种不同的映射法则，其根本的思想就是参与和融入，并且通过分析影响目标实现的市场和特有风险，认可内部控制的基本功能上。
三、内部审计实施与应用研究
（一）审计方法和程序研究
仇海红（2009）提出内部审计工作通常情况下可以分为三个不同的环节：制定年度审计计划、项目审计和后续审计。制定年度内部审计计划包括以下主要几个方面，一是确定可供审计项目与风险因素，二项目风险评估，三确定审计项目的审计次序，四编制审计计划这四个方面；项目审计可以分为计划、实施、报告三个阶段；后续审计实质上就是对被审计单位执行审计决定的一种继续监督。薛洪（2010）通过对建设项目内部审计特点和问题的分析、总结，提出了可行的建设项目内部审计方法。审计工作中，应明确工作职责，及时了解项目进展，合理确定审计介入时间，在完善制度的同时加强高素质人才培养。
（二）我国内部审计应用现状问题及对策
时现（2011）基于内部审计调查的结果发现不均衡性是我国内部审计发展的显著特征。包括多样化的内部审计主体模式及发展的不均衡，多元化的专业背景及参差不齐的专业胜任能力，多层次的内部审计业务，在两极徘徊的内部审计模式，增值概念的模糊性及内部审计目标的不确定性，参差不齐的内部审计制度。张庆龙（2011）认为将战略运用于内部审计，有利于内部审计从战略的高度出发实现帮助企业增加价值的目标；审计人员要有良好的沟通能力，注意沟通立场，提倡参与式审计。李明辉（2009）提出，内部审计如果可以实现独立性，要取决于内部审计活动的环境，只有环境中不存在多内部审计人员产生重大影响的事件情况下，才能确保其独立。
（三）内部审计实施的作用及意义
陈新环（2008）认为内部审计在全面预算管理中有诸多作用，内部审计通过环境与风险预警分析有利于战略预算的实施，可以降低信息不对称带来的“预算松弛现象”，可以通过预算全过程的执行控制参与，保证预算得到有效执行。梅达林（2012）认为在转换经营机制中如何提高企业的核心竞争力，取决于其是否能够真正成功地采用现代管理方法。全面预算作为科学高效的现代管理方法之一，对于降低风险和运营成本，提高资源配置效率及经营决策水平等都有极其重要的作用。
四、小结与未来研究方向
综上所述，我国学者在内部审计方面的研究已经取得了很大的成果，研究范围广泛，涉及到内部审计的基础理论、在我国的应用与实施等诸多方面，提出很多现存的问题为今后的发展指明了方向。同时，笔者认为有关内部审计的学术研究还存在一些问题，这也为学者未来的研究提供了空间。
关于内部审计质量的评价办法缺乏研究。有学者认为应运用量化指标考核，而指标的选择和设置等具体问题有待深入思考。
对于我国企业在执行内部审计过程中出现的问题，解决对策大多研究停留在泛泛的理论陈述，怎样具体落实解决对策使内部审计更大的发挥作用是学者们能够探讨的问题。（作者单位：河北经贸大学）
参考文献
[1]周德铭.“关于企业内部审计OACS审计模式的初步设想”[J].《审计研究》，2010（1）
[2]时现.“不均衡性，我国内部审计发展的显著特征——基于内部设计调查的结果”[J]《中国内部审计》，2011（1）
[3]丁丽.“论当前我国上市公司内部审计的现状及改进策略”[J].《中国信息管理化》，2013（6）
[4]张庆龙.“对我国当前内部审计几个问题的思考”[J].《中国内部审计》，2011（2）
[5]王联品.“探析我国企业内部审计的发展对策”[J]《学理论》，2013（8）
关键词：内部审计；监督；评价
中图分类号：F239文献标识码：A
收录日期：2012年4月19日
一、内部审计的定义
1999年6月，内部审计师学会董事会通过了内部审计的如下定义：“内部审计是一项独立、客观的咨询活动，用于改善机构的运作并增加其价值。通过引入一种系统的、有条理的方法去评价和改善风险管理、控制和公司治理流程的有效性，内部审计可以帮助一个机构实现其目标。”
在我国，内部审计是指由被审计单位内部机构或人员对其内部控制的有效性、财务信息的真实性和完整性以及经营活动的效率和效果等开展的一种评价活动。
二、工作内容及主要职能
（一）主要工作内容。现代企业内部审计工作主要涵盖的内容有：
1、财务收支审计。主要是评价和监督企业是否做到资产完整、财务信息真实及经济活动收支的合规性、合理性及合法性，对会计记录和报表分析提供资料真实性和公允性证明。
2、经济责任审计。是评价企业内部机构、人员在一定时期内从事的经济活动，以确定其经营业绩、明确经济责任，这里包括领导干部任期经济责任审计和年度经济责任审计。
3、经济效益审计。审计重点是在保证社会效益的前提下，以实现经济效益的程序和途径为内容，对企业的经营效果、投资效果、资金使用效果做出判断和评价，其中基建工程预决算审计应为重中之重。
4、内部控制制度评审。主要是对企业内部控制系统的完整性、适用性及有效性进行评价。
5、开展明晰产权的审计。审计明晰其产权归属，避免造成国有资产、集体资产流失或其他有损企业利益的行为。
6、其他审计。结合企业自身行业特点，开展对经营、管理等方面的审计工作，以增强后备能量。
（二）内部审计的职能。内部审计的职能是随着人们认识事物及接触实践的不断深入而发展的。第一个内审职能理论是“单职能论”，即认为内部审计具有经济监督职能；第二个内审职能理论是“双职能论”，即认为内部审计具有监督和管理职能；第三个内审职能理论是“多职能论”，即认为内部审计具有检查、鉴证、评价、建设职能等。本文就三个职能论进行阐述。
1、检查职能。依照一定标准检查被审计单位经济活动和其他管理内容，弄清事实、明辨是非、揭示矛盾、改进工作。检查职能具体包括：检查各项业务和经济活动的合法性及合规性；检查单位内部各种经济活动的有效性及经济性；检查反映经济活动资料的真实性。
2、鉴证职能。就是对被审计单位的财务状况、经营成果以及经济活动加以鉴定和证明，据以作出审计结论。鉴证是在检查的基础上进行的，因此检查是进行鉴证的前提，鉴证是检查的结果。鉴证是为了确定报表的质量，并确定部门和管理人员履行其职责的情况。鉴证是对经营、生产活动绩效所作报告的真实性、正确性、效益性的鉴证，鉴证是为单位贯彻责任制、鼓励先进、加速进步提供依据。
3、评价职能。评价职能表现为对企事业单位的计划、预算、决策方案的可行性和合理性，对单位的某一方面的经济活动或单位整体经济活动是否遵循既定目标和决策进行评价，对单位制定的内部控制制度和管理责任制度，以及各种具体章程的合理性、完备性和有效性做出评价。评价必须有一套可参照的标准和指标体系。
4、建设职能。建设是用“建议”进行的，建议是肯定管理上的优点和缺点，协助组织领导提高财务、经济管理活动的效率、效果和经济性，挖掘潜力以达到预期效益。内审人员的建议出自熟悉本单位业务，了解领导的经营意识、管理风格和领导方法。建议不必与外部审计完全一样，可以多样化，如口头方式、开会方式等。
三、我国企业内部审计现状及存在的主要问题
（一）认识问题——内部审计职能定位较为模糊。关于内部审计的职能，目前主要观点有：单一职能论，这种观点认为内部审计是一种经济监督活动，因此内部审计的职能就是监督；二职能论，这其中有认为内部审计具有监督与服务两种职能，也有认为内部审计具有监督与评价的职能；多职能论，认为内部审计具有监督、评价、鉴证、反馈等职能。内部审计职能定位上的模糊，不利于内部审计的健康发展，使之越来越不适应企业发展的需要。
（二）地位问题——内部审计的客观性与独立性不强。独立性是内部审计的最大特点。内部审计缺乏独立性，就不可能进行及时有效的监督。内部审计的独立性既表现在其机构的隶属关系上，又表现在其职权的授予行使上，还表现在审计的客观性上。从我国现状来看，企业内部审计机构大多设置于管理层之下，在高层管理人员的授权范围内开展工作，为管理经营者服务，因此内部审计的独立性和客观性不强。
（三）审计资源与范围问题——对审计资源的分配不尽合理，审计范围窄、效率低。内部审计人员应在考虑组织风险、管理需要及审计资源的基础上，制定审计计划，对审计工作做出合理安排。目前，我国内部审计人员往往不能够充分利用现有审计资源及时、准确地判断出高风险领域和重要事项，有针对性地进行审计，以发现管理上的漏洞。
（四）人员配备问题——审计人员配备不尽合理。审计人员素质参差不齐。内部审计人员必须具备较高的素质与水平，但我国的内部审计人员中不少人仅是熟悉财务会计业务，相当一些审计人员不了解本单位的经营活动和内部控制，难以提高或保持其专业胜任能力。
（五）监督职能问题——内审的监督职能难以实现。首先，内部审计工作是受单位领导直接领导的，出于“家丑不可外扬”或为了逃避外部监督等原因，内审机构的监督制度形同虚设；其次，企业内审机构只是众多企业内部单位的一个，它在审计单位内部其他同级部门时，因级别相同，又相互制约，审计监督效果就会大打折扣，久而久之，内部审计监督难免流于形式。
（六）执业保障问题——缺乏完善的内部审计法律保降。目前，我国还缺乏完整的内审法律保障，现有的关于内部审计的法规依据主要是《审计署关于内部审计工作的规定》，其法律级次明显偏低，内部审计的准则和工作规范等目前尚未制定。注册会计师审计有《注册会计师法》，政府审计有《审计法》，注册会计师审计的独立审计准则也已陆续颁布了三批，政府审计工作规范也已颁布实施。相比之下，内部审计这方面的建设明显滞后。
四、完善措施
（一）转变观念，提高认识，逐步健全内部审计职业规范。作为企业高层领导，应从管理的角度充分认识到内部审计在现代企业管理中的重要性，为内部审计配置适宜的人力技术经济资源，提高内部审计机构和内部审计人员的地位，充分调动内部审计人员的工作热情。作为内部审计部门，也应按照高级管理层和董事会所确定的政策认真履行职责，正确处理好与企业内部有关部门的关系，尤其是内部审计部门经理应经常保持与其直接领导的关系，取得他们的支持，协调好与其他职能部门、外部审计组织的关系，以便与被审计者达成良好的协作关系；力争将内部审计部门的宗旨、权限和职责以书面的形式形成章程得到高级管理层的批准和董事会的认可，及时将审计中发现的经营管理中存在的薄弱环节和普遍问题向直接领导汇报，并提出合理化建议，从而取得企业管理当局的重视和信赖，以保障审计权利和职责的有效执行。
（二）加强制度建设。内审机构要结合本企业特点，制定相应的内部审计制度和内部控制制度，如会计制度、资金管理制度、资产管理制度、成本费用控制制度等。被审查的基层单位也要建立相关的制度，以配合内审工作。内审人员经过对有关制度的审计，提出存在的问题及改进的措施，以促进内审工作规范化。
（三）发展企业内部审计职能。内部审计主要职能表现为对各项经营活动的监督与评价。
1、发展内部审计的监督职能。现代内部审计的发展，表现在财务审计内涵的演变和审计外延的扩展。就目前而言，财务审计仍是内部审计的重要内容，但已由注重合法性的审查转向强调资产的安全性和效益性，内部审计也将注意力集中在低效率和不经济的制度上；另一方面，为满足企业管理的需求，内部审计活动的范围已涉及到企业活动的每一个方面，成为直接服务管理活动的一项工作，客观上要求加强事前和事中监督，以便及时防范和发现威胁，消除单纯事后监督的时滞效应，将可能的损失控制在最小范围内。
2、发展内部审计的评价职能。风险评价日趋重要，风险管理已成为现代企业管理的重要内容。相应的内部审计在执行评价职能过程中，不同活动的相关风险就成为关键的因素。内审人员要先行评价活动的风险，并在实施过程中不断地根据获得的新情况修正最初的评价，即将评价贯穿于企业活动的整个过程，以确保企业经营者获得及时有效的信息，将风险可能导致的损失降至最低，实现企业效益最大化。
（四）建立与现代企业制度相适应的内部审计模式。为适应现代企业制度财产所有者与经营者分离、制衡的运作机制，必须建立与之相适应的内部审计模式。由于我国企业内部审计制度建立较晚，在借鉴国外经验方面不尽一致，所以出现了以下几种模式：一是监事会领导的组织模式；二是由总经理领导的组织模式。这两种组织模式各有利弊。监事会领导的模式，由于监事不能兼任公司的经营管理职务，即没有经营管理权，而内部审计的主要任务是通过审计促进企业改善经营管理，提高经济效益，因此这种方式的最大不足是内部审计不能直接服务于经营决定，难以实现其主要任务和目的。总经理领导模式，有利于提高经营管理水平，但它难以对本级公司的财务和总经理的经济责任进行独立的监督和评价。比较而言，监事会领导模式的领导层次较少，地位超脱，相对独立性强。因此，这种模式应是现代企业中内部审计机构模式的首选。
（五）拓展内部审计的作业领域。根据未来的发展趋势判断，随着企业内部控制的日益加强、公司治理结构的逐步完善及会计信息质量的不断提高，合规性审计目标或效益性审计目标将上升为主要的审计目标，内部审计工作的重点届时也会发生转移。在时机成熟的情况下，有条件的企业的内部审计应适时地调整其工作重点，并将作业领域从财务审计扩展到管理审计。有条件的企业在有效开展或恰当委托外部从事财务审计的基础上，内部审计部门应重点向下列领域拓展其作业：一是内部控制审计；二是管理（经营）审计；三是经济责任审计；四是合同（合约）审计；五是工程项目审计；六是环境内部审计；七是质量控制审计；八是风险管理审计；九是战略管理审计；十是管理舞弊审计。
此外，内部审计还应理顺各种关系，如与外部审计的关系，与企业内部其他职能部门的关系，内部监督与服务的关系，努力创造良好的工作环境，使内部审计工作顺利开展，取得较大成绩。
主要参考文献：
[1]张玫.浅析企业内部审计的职能[J].中国外资，2011.12.
自2001年安然等事件爆发以来,内部审计的地位得到提升,内部审计与内部控制、公司治理、风险管理等结合得更加紧密,内部审计从企业后台被推到前台,并与董事会、高管层、外部审计共同构成公司治理的四大基石[1]。内部审计地位的提升、范围的扩展和审计重点的转移对内部审计人员的专业知识、个人技能、审计工具等提出了新的要求。当前,我国内部审计正处在转型的关键时期,内部审计人员能否适应从财务收支审计向内部控制审计的转变、从经营层业务导向审计向战略层治理导向审计的转变、从事后审计向全程审计的转变、从查错防弊导向审计向价值增值导向审计的转变,以及是否具备开展公司治理审计、内部控制审计和风险管理审计的职业胜任能力,决定着我国内部审计能否顺利实现转型。因此,要实现我国内部审计事业与国际同行业的尽快接轨,实现我国内部审计的顺利转型,当务之急是构建我国内部审计人员职业胜任能力框架。本文通过问卷调查的方式了解并分析我国内部审计人员职业胜任能力的基本情况,并借鉴国内外关于内部审计人员职业胜任能力方面的研究成果,设计了我国内部审计人员职业胜任能力框架。
问卷调查与分析
(一)基本情况
基于研究的需要,本文设计了《内部审计人员职业胜任能力调查问卷》,借鉴中国内部审计协会内部审计发展研究中心的成果,问卷内容涉及我国内部审计人员对职业胜任能力的掌握情况,对我国内部审计人员职业胜任能力框架和培训机制设计内容的相关建议等[2]。具体内容包括四大部分:(1)内部审计人员所在企业基本情况;(2)内部审计人员的工作情况;(3)内部审计人员专业知识、个人技能、审计工具与技术素质;(4)内部审计人员职业胜任能力的提升情况。问卷调查采用网络调查与实地调查相结合的方式,面向全国范围内的内部审计人员共发放问卷600份,实际收回有效问卷550份,问卷有效率为9167%。本次问卷调查涉及的行业包括电信、金融、服务、教育、房地产、钢铁、电子、投资、生化、工业、农产品加工、酒、石油、制造业、综合产业等,笔者对收回的有效问卷按照不同标准进行分类统计的情况如下:根据被调查对象所在企业的性质进行分类,有限责任公司的占4545%,国有独资公司的占1818%,股份有限公司的占3636%;根据被调查对象所在企业的隶属区域进行划分,东部地区的占8364%,中部地区的占1273%,西部地区的占364%;根据被调查对象所在企业的规模进行分类,大型企业的占40%,中型企业的占5636%,小型企业的占364%。
(二)统计结果与分析
本次问卷调查的统计结果显示,891%的调查对象所在企业设立了内部审计机构。内部审计机构隶属情况如表1所示。本次问卷调查的一项内容是要求被调查对象根据其工作所涉及的审计类型按照工作量大小进行排序,再按照排列最先到排列最后的顺序对选项分别赋值11分到1分,并对11个选项加总分后取平均数,最后得出主要审计类型的得分情况如表2所示。同时,本次问卷调查对被调查对象所在单位内部审计人员的专业构成也是通过排序方式进行的,各专业人数的平均得分如表3所示。 另外,本次问卷就被调查对象对专业知识重要程度的认识、个人技能、审计工具和技术以及职业道德等方面进行了调查。在被调查对象对专业知识重要程度的认识方面,会计学、计算机和管理学最受关注,财政学和经济学次之,法学和工学再次之,外语受到的重视程度最低(如表4所示)。在个人技能方面,多数被调查者认为沟通协调能力、管理能力和专业判断力很重要,理论联系实际能力、变革能力、实际操作能力次之,写作能力受到的重视程度最低(如表5所示)。在审计工具和技术方面,被调查者对内部控制工具运用的重视程度最高,而商业分析工具的使用受到的重视程度最低(如表6所示)。在职业道德方面,正直诚信、廉洁、保密这三项得到的重视程度较高,职业审慎、遵纪守法、社会责任、追求卓越等也均得到不同程度的重视,但重视程度相对偏低(如表7所示)。
(三)调查结论对框架设计的作用
根据问卷调查的统计与分析结果,本文认为此次调查结论能对我国内部审计人员职业胜任能力框架的设计起到一定的积极作用,具体表现在三个方面。
1.在设计思路方面,由于我国多数企业的内部审计机构主要对公司经营行为进行审计,内部审计机构的总体地位、权力、独立性和客观性得以保证,因此框架基本可以按照内部审计机构设在董事会、监事会之下或与纪检、监察部门合署办公的情形进行设计。
2.在框架内容的分类方面,由于多数被调查对象持有注册会计师或注册内部审计师证书,因此在设计框架时可以根据注册内部审计师、注册会计师相关教材的知识结构对会计学、审计学的相关专业知识和审计技能进行相应的分类和规定。
3.在对内部审计人员职业胜任能力的具体要求方面:(1)由于传统审计类型(如财务审计、内部控制审计、合规审计、经济责任审计、舞弊审计等)仍然受到多数企业的重视,因此应对这些方面的职业胜任能力提出较高要求,同时,对在国际趋势影响下日益受到重视的风险管理审计、投资项目审计也应提出一定程度的胜任要求,而对在我国尚处于起步阶段的专项审计、IT审计等审计类型可在框架设计中暂时提出相对较低的要求。(2)根据内部审计人员对各类专业知识重要性认识的调查结果,在设计框架时应对会计学、管理学、计算机、财政学、经济学等学科的专业知识提出相对较高的要求,对法律、建筑学、外语等学科的要求则不应过高。(3)根据内部审计人员对各项个人技能重要性的认识,在设计框架时应对沟通协调能力、管理能力、专业判断能力、变革能力和理论联系实际能力提出较高要求,对实际操作能力和写作能力的要求则不宜过高,但对写作能力方面的要求应不仅仅限于内部审计人员能够撰写审计报告,而是应要求多数内部审计人员能够结合工作实践来撰写论文并公开发表。(4)根据内部审计人员对各种内部审计工具重要性的评价结果,在设计框架时应对内部控制工具、风险管理工具、信息技术软件和分析工具以及经营管理工具的使用提出更高要求,而对商业分析工具和计算机辅助审计工具则可以暂时不作要求。另外,在计算机使用要求(归属于信息技术软件和分析工具)方面,本文也作了相应的问卷调查。根据调查结果,在设计框架时应对文字处理、INTERNET上网技术、EXCEL软件、查询数据编程语言提出相对较高的要求,对基本编程和独立编程等难度较高的能力则不必过高要求。(5)在内部审计人员对各项职业道德重要性的评价结果中,尽管某些职业道德受到内部审计人员重视的程度较低,但本文认为这些职业道德仍然对我国内部审计人员职业胜任能力的发展起着至关重要的作用。王棣华和张守凤认为,内部审计人员应遵守廉洁自律、办事严谨、遵纪守法、保守秘密等职业操守原则[3]。因此,本文认为正直诚信、廉洁、保密、职业审慎、遵纪守法、社会责任和追求卓越等七项职业道德均应当成为内部审计人员必须具备的职业素质,并且根据我国《内部审计人员职业道德规范》的要求,独立性和客观性也应列入其中。
我国内部审计人员职业胜任能力体系
国外大多数内部审计人员职业胜任能力框架将内部审计人员职业胜任能力分专业知识、个人技能、审计工具与技术三类。借鉴此分类方法和屈耀辉等人的观点,本文将内部审计人员职业胜任能力划分为专业知识、职业道德、个人技能、审计工具与技术四类[4]。这四类职业胜任能力在重要程度上有所区别,从而形成以专业知识为基础,以个人技能、审计工具与技术为主体,以职业道德为普遍约束力的体系结构,如图1所示。这四类职业胜任能力构成一个相互联系、相互辩证的统一体[5]。
(一)专业知识———基础
专业知识是一个职业能够得以正常运转的基本要件,从业人员如果不具备相关的专业知识,则工作无法正常进行,更无法产生工作成果,因此,内部审计人员职业胜任能力框架中的基础内容是专业知识,在此基础上才能够进一步探讨个人技能和审计工具与技术。为方便查阅、使用我国内部审计人员职业胜任能力框架,本文依据问卷设计中的相关内容,将专业知识部分以学科作为分类标准,个别学科(如会计学、管理学)根据国家学科分类标准,下设分支学科进行具体规定,其中会计学下属的审计学、财务管理等学科内容按照问卷分析的结果,依照注册会计师和国际注册内部审计师辅导教材的分类方式进行分类。框架中学科的先后次序依据问卷调查所反映的内部审计人员对各学科重要程度的认识来排列,如表8所示。
(二)个人技能和审计工具与技术———主体
内部审计工作复杂性的特点决定了个人技能、审计工具与技术对内部审计人员的重要性。个人技能的高低对内部审计人员与被审计单位之间的沟通、对最新审计知识的学习或对上级机构的工作汇报都具有重要影响,对审计工具与技术的掌握程度则直接决定了内部审计人员能否运用适当的工具或技术进行正确而高效的审计工作。因此,个人技能或审计工具与技术的缺乏都会对内部审计工作的正常进行产生重大负面影响,可以说,这两类职业胜任能力是将专业知识运用到实际工作中的必需素质,也是内部审计人员职业胜任能力的主体部分。本文对各种能力和审计工具与技术的分类依据问卷中的相关内容来确定,各种能力和审计工具与技术的先后次序依据问卷调查所反映的内部审计人员对各种执业能力重要程度的认识由重到轻进行排列,并借鉴国际内部审计师协会的相关调查结果予以确定[6],如表8所示。
【关键词】 内部审计本质； 鉴证； 审核机制； 监督机制； 监视机制
【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）03-0127-05
一、引言
内部审计本质就是内部审计所固有的根本属性，主要关注内部审计是什么，它是各种内部审计理念的基础。对内部审计本质的认识不同，会有不同的内部审计理念，进而会有不同的内部审计行为和制度建构。现实生活中，一些人将内部审计视为“包打天下”的神器，无端扩大内部审计的边界，这种机会主义行为也许一时会带来内部审计的“繁荣”，但是，最终会将内部审计引入歧途，甚至导致内部审计职业消亡[ 1 ]；另外有些人对内部审计无端反感和抵制，从而极大地影响内部审计的发展[ 2 ]。现实生活中的这些现象，都是对内部审计本质的错误理解，进而产生了错误的行为。所以，正确认识内部审计是内部审计制度建构的前提。
关于内部审计本质有不少研究文献，一些权威机构也了自己的观点。本文在梳理现有观点的基础上，基于审计一般本质及组织目标，提出一个内部审计本质的理论框架，并用这个理论框架来分析IIA的内部审计概念。
随后内容安排如下：首先是简要的文献综述，梳理相关文献；在此基础上，基于审计一般本质和组织目标，提出内部审计本质的理论框架；然后用这个理论框架来分析IIA内部审计概念体现的内部审计本质，以一定程度上验证这个理论框架；最后是结论和启示。
二、文献综述
关于内部审计本质有两类文献，一是研究性文献，二是职业组织的文献。
从研究性文献来看，关于内部审计本质主要有查账论、O督论、评价论、经济控制论、问责信息论、管理职能论[ 3-4 ]。查账论认为，内部审计就是查账，是会计检查。监督论认为，内部审计是一种经济监督活动，这具有中国特色的内部审计本质，其代表人物是边恭甫教授，他认为，内部审计是一种内部具有独立性的经济监督[ 5 ]。评价论认为，内部审计是一种独立的评价活动，其代表人物是劳伦斯・B.索耶，他认为，内部审计是组织内部对组织各类营运和控制进行系统客观评价，如财务报告及营运信息是否准确和可靠，风险是否确认和抑制，外部法规及内部规章是否遵守，相关标准是否符合，资源是否有效使用，组织目标是否有效达成[ 6 ]。经济控制论是基于戴维・弗林特（David Flint）的观点，他认为，“作为一种近乎普遍的真理，凡存在审计的地方，一定存在一种受托责任关系，受托责任关系是审计存在的重要条件。审计是一种确保受托责任有效履行的社会控制机制”。以此为基础，一些文献认为，内部审计的本质是一种保证组织内部受托责任有效履行的经济控制机制[ 7-9 ]。问责信息论认为，内部审计是组织内部问责机制的重要构成要素，其基本功能是问责信息保障[ 10 ]。管理职能论认为，内部审计是一种管理职能，是管理当局保证企业目标得以实现的重要手段，是为了弥补或强化某些管理职能[ 11-14 ]。此外，还有文献认为内部审计是组织内部的免疫系统[ 15 ]。
内部审计职业组织的与内部审计本质相关的权威公告主要是IIA的职责说明书和准则，先后有两种观点，从1947年第1号《内部审计职责说明书》（SRIANo.1）到1990年第6号《内部审计职责说明书》（SRIANo.6），认为内部审计是组织内部的独立评价职能；2001年《内部审计专业实务标准》（Standards for the Professional Practice of Internal Auditing，SPPIA）开始，认为内部审计是独立、客观的确认和咨询活动。
上述关于内部审计本质的观点特别是IIA的相关文献，为我们认知内部审计奠定了良好的基础。从某种意义上来说，这些观点都是正确的。然而，认知内部审计本质应该有两个条件：一是不能离开审计一般的本质，无论如何，内部审计还是审计，所以，不能离开审计一般的本质；二是内部审计不能离开组织目标，无论如何，内部审计是组织内部职能，任何组织内部职能都应该有助于组织目标的达成，否则，这个职能没有存在基础。本文根据这两个条件，在现有认知的基础上，提出内部审计本质的理论框架。
三、理论框架
审计本质是一个体系，不同的审计既有共性本质，也有个性本质。内部审计作为审计体系的一个组成部分，其本质也有一个亚层级的体系，体现为内部审计共性本质和个性本质。本文的理论框架分析阐述内部审计这两个层级的本质。
（一）内部审计共性本质
内部审计共性本质是各种内部审计都具有的本质共性，这个本质显然离不开审计一般本质，是在审计一般本质的基础上增加内部审计的特有内涵。那么，审计一般本质是什么呢？虽然有多种观点，但是，绝大多数文献认为，审计离不开委托关系。基于此，一般认为，审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排[ 16 ]。
内部审计本质当然离不开审计一般的上述本质，并且还要增加内部审计的内涵，同时，还要有广泛的时空适应性。因此，本文提出内部审计本质的如下表述：内部审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任履行中影响组织目标的消极因素及相关治理机制并将结果传达给组织内部利益相关者的制度安排。
这个内部审计本质的含义如下：第一，内部审计离不开委托关系，服务于经管责任之履行。第二，内部审计服务于经管责任之履行的路径是鉴证影响组织目标的消极因素及相关治理机制，将结果传达给组织内部利益相关者。这个路径表现，内部审计是围绕组织目标来开展工作的。围绕组织目标开展鉴证，一是鉴证消极因素，二是鉴证应对消极因素的治理机制。上述两方面的鉴证结果都要传达给组织内部利益相关者。第三，内部审计鉴证的消极因素及相关治理机制可以区分为行为主题和信息主题，而这些审计主题本身还可以再细分，例如，行为主题可以细分为具体行为和制度，而信息主题可以细分为财务信息和非财务信息。第四，内部审计对消极因素及相关治理机制的鉴证是以系统方法进行的，不是随心所欲，也不是毫无章法，而是有一整套适宜的方法体系，有自己的核心技术。第五，内部审计的鉴证具有独立性，内部审计与所鉴证的事项无利益关联，也不受鉴证客体的领导或影响。第六，内部审计通常是组织内部的利益相关者使用（当然，不排除以组织名义对外内部审计结果），不是服务于组织外部的利益相关者。
（二）不同类型内部审计的共性特征和个性特征
内部审计个性是不同的内部审计所具有的个别属性。一般来说，影响组织目标的消极因素包括两类，一是由人性自利和有限理性导致的问题和次优问题，二是由组织环境导致的风险因素。为了应对这些消极因素，组织会建立由三道防线组成的治理机制，内部审计有三种可能的选择：在第一道防线中，作为制衡机制的组成部分，行使审核功能；在第二道防线中，作为监督机制的组成部分，行使监督功能；在第三道防线中，作为监视机制，行使监视功能。如此一来，内部审计就有三种类型：作为审核机制的内部审计、作为监督机制的内部审计和作为监视机制的内部审计，不同的内部审计具有各自的属性特征。
作为审核机制的内部审计，审核只是对其他人履行过的职能进行检查，本身不履行新职能，只是一种纠错机制。一般来说，审核是业务流程的一个组成环节，内部流程中设置这个环节的目的是对前置各环节的业务履行进行检查，主要有两类检查：一是检查相关的经济行为是否符合与该行为相关的法律法规及组织内部规章；二是检查经济信息的生产是否符合与该信息生产相关的法律法规及组织内部规章。上述两类检查，实质是判断相关的经济行为与经济信息是否符合既定的标准，这本质就是鉴证。但是，作为审核机制的内部审计并没有到此为止，还有进一步的功能，这就是对偏差事项的纠错。如果审核机制发现了不符合既定俗嫉木济行为或不符合既定标准的经济信息，通常会要求偏差所产生的环节进行纠正，通过这个纠错功能，确保经过审核之后的经济行为与经济信息符合既定标准。一般来说，审核发现偏差时，通常不会追究偏差发生环节的责任，因为这种偏差可能还没有给本组织带来损失。综上所述，作为审核机制的内部审计有两项核心内容，一是鉴证，二是纠错①。
作为监督机制的内部审计，主要是通过对第一道防线已经完成工作的再次检查，以发现第一道防线的漏网之鱼。这种检查一般是业务流程全部完成之后进行的，不是业务流程的组成部分，所以不会影响业务流程的运行，但是，如果发现有偏差，一般也难以通过业务流程本身来纠错，因为业务流程已经全部履行完毕。一般来说，作为监督机制的内部审计，对于已经完成工作的再次检查，主要有两类检查：一是检查已经完成的经济行为是否符合与该行为相关的法律法规及组织内部规章；二是检查已经生产出来的经济信息是否符合与该信息生产相关的法律法规及组织内部规章。这两类检查，都是将已经完成的经济行为或已经生产出来的经济信息与既定标准相比较，判断这些经济行为或经济信息是否符合限定标准，这实质上就是鉴证。只是这种鉴证是在全部业务流程履行完毕之后的鉴证，不是业务流程中对前置环节的鉴证。当然，作为监督机制的内部审计不只是鉴证，对于发现的偏差，一般要追究责任，进行处理处罚。其原因是，既然业务流程已经全部履行完毕，就意味着业务流程相关的各岗位、各部门认为其业务流程处理遵守了相关的既定标准，而监督环节在事后发现偏差，表明业务流程中的相关部门或岗位并没有履行好自己的职责，甚至有可能是有意而为之，这就需要进行处理处罚。另外，作为监督机制的内部审计还要通过威胁路径来发挥抑制消极因素的作用，而威胁路径发挥作用的前提是处理处罚，没有处理处罚，即使发现某些部门或岗位存在偏差，对这些部门或岗位没有负面影响，当然也就无从谈威胁作用。综上所述，作为监督机制的内部审计，有两项核心内容，一是鉴证，二是处理处罚。
当然，现实世界是复杂的，作为审核机制的内部审计，如果发现偏差，并没有处理处罚；而作为监督机制的内部审计，如果发现偏差，就会进行处理处罚。同样是偏差，发现的时间不同，后果也不同，这似乎有失公平。正是在这种思维的主导下，一些组织的内部审计，对于监督环节发现的偏差也不处理处罚，只是做善后式的纠正，这种情形下的内部审计，其核心内容就只是鉴证。
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