根据预算法“地方各级政府预算由本级各部门（含直属单位）的预算组成”的规定和全国人大常委会、国务院的要求，以编制部门预算为主要内容的预算制度改革在各地推开。南京市从2000年开始进行了5个市级预算部门编制2001年度部门预算的试点工作，2001年又在111个市级预算部门全面推行了编制2002年度部门预算的工作。与此同时，南京市人大及其常委会认真开展了对部门预算编制和执行情况的审查和监督，对审查监督工作中遇到的一些问题进行了初步的思考与探索。
一、部门预算编制的审查
由于部门预算编制工作刚刚起步，现行法律法规对人大及其常委会如何开展审查监督尚无明确的规定，应该说是个全新的课题。
一是要不要审查。虽然法律法规没有对此作出具体明确的规定，但可以认为，既然法律规定了政府预算由本级各部门的预算组成，部门预算是政府预算的基础，那么法律法规对政府预算进行审查的有关规定，可以延伸至对部门预算的审查，以提高政府预算编制的可靠性和真实性，这也是预算制度改革的一个重要目的。因此，市人大常委会在2001年人代会前对市级预算初步审查时，一并审查了市政府5个试点部门的预算编制情况，今年人代会前又审查了12个市级预算部门的预算草案，并将这些部门预算草案提交市人代会会议审议或备查。
二是审查哪些内容。人大对部门预算草案的审查应当依据法律法规的规定和预算制度改革的要求，结合本地实际，遵循需要与可能和“一要吃饭，二要建设”的原则，突出重点内容进行审查。南京市人大的做法是，着重对收支是否平衡；收入是否合法、合规，支出是否合理、透明，是否做到收支不挂钩；公用经费标准、项目资金安排是否合理；农业、教育、科技等经费安排是否符合法律的规定；综合经济部门与专业部门安排的项目是否一致，资金安排是否合理到位；预算外收入是否全部纳入预算管理或财政专户管理；是否编制政府采购预算等方面进行宙查。
三是审查程序如何进行。南京市人大常委会认为，对部门预算草案的审查也应按照一定的程序来进行，应与本级预算草案的审查基本同步，略有提前。他们在审查中采取的程序是，参加政府年度部门预算编制工作动员部署会议，提前介入，了解预算编制的要求和标准等情况；确定部分提交市人代会会议审议或备查的预算部门；进行初步审查，主要是开展调查研究，听取计划、审计、物价等部门的意见，听取预算部门的汇报，征询代表和专家的意见，听取人大各工作机构的意见；最后提交市人代会会议审议或备查。
四是审查意见怎么处理。根据预算法的规定，人大对本级预算予以审查和批准。部门预算是本级预算的组成部分。随着预算制度改革的深入，人大在审查本级预算时，对部门预算的审查也将不断加大力度，但是不能批准。而对部门预算审查意见的处理，是全部审查工作的落脚点，必须以适当的方式反映出来，以促进政府部门依法理财、规范预算行为。南京市人大常委会在人代会前汇总各方面的意见，形成审查意见；人代会上在财经委员会向大会主席团汇报的预算审查报告中，反映出对部门预算审查意见的主要内容，并提出有关意见建议，明确要求政府应当按照财经委员会的审查意见批复部门预算；人代会后根据需要，以市人大常委会办公厅或市人大财经委员会的名义行文将具体审查意见送交政府，并督促财政部门根据人大审查的意见批复部门预算。
二、部门预算执行的监督
人大及其常委会对部门预算执行情况的监督，从总体上讲，应依据有关法律法规对本级预算执行的监督的相关规定来进行。由于部门预算具有面广量大、情况各异的特点，因此在监督工作中必须注意抓好三个环节：
一是深入知情。市人大财经委在做好日常了解部门预算执行情况监督的基础上，还在年中、年末两次听取预算部门执行情况的全面汇报，并请财政部门的领导和各有关处室负责人一同参加会议，说明情况，解答问题，以更加全面深入地了解部门预算执行情况。
二是解决问题。部门预算的实行还刚刚开始，预算执行中难免出现一些问题，市人大财经委对部门预算执行中发现的问题，及时与财政部门共同商定解决的办法，并提出意见和建议，体现了依法监督与支持促进相结合，督促问题的解决，
三是决算审查和审计监督。从今年开始，市人大常委会将依法加强对部门决算的审查，并结合审计门对同级财政审计涉及到有关部门的问题，在决算审查报告中提出意见和建议，并督促政府处理解决。现已建议市审计部门对去年度的市教育部门决算和市财政安排的市政公用企业亏损补贴资金、市市容局罚没收入资金的使用情况进行专项审计。
三、目前尚需明确的几个问题
随着部门预算的全面推行，审查监督工作也遇到了一些难题，亟需通过法律法规等形式予以明确和作出规定，以利于这项工作能够依法、规范、健康和有序地开展。
一是部门预算要不要人大批准。法律规定本级预算由本级部门预算组成，那么人大对本级预算的批准是否意味着也是对本级部门预算的批准，还是不能视同。
二是编制零基预算的要求与农业、教育、科技等方面法律规定基数加增长之间的矛盾如何处理；项目如何论证确定，项目中允许财政资金占多大比例，谁来决定；预留机动资金比例多大为宜；公用经费等非工资性支出的标准怎么确定；对非建设性项目支出差异过大，容易产生乱收费等问题，如何进行控制和监督。
三是部门预算执行中，由于政策调整或上级要求增加资金时，是否可以予以调整，程序如何进行，人大如何予以监督；对政府采购预算如何审查。
按照预算改革的要求，部门预算编制要“细”，要“实”。所谓“细”，就是要把所有预算指标都按类、款、项、目，一直落实到具体项目；所谓“实”，就是要制定切实可行的定额标准，按照预算年度所要实施的事项，测算支出的实际需求，不得瞒收虚支，真正实现零基预算和综合预算。
一、部门预算监督的内容
在目前人大还不可能对所有部门预算的各项收支情况都进行详细审查的情况下，人大对部门预算草案的审查内容应该有原则，有重点。
原则是，依据法律法规和预算制度改革的要求，结合扬州实际，坚持“一是吃饭，二要建设”的原则，遵循需要与可能综合平衡的原则，重点审查预算收支总量、平衡状态、主要支出项目。
重点是，在一般审查的基础上，突出重点部门、重点方面、重点项目。
重点部门——综合部门，农业、教育、科技、社保等重点支出部门，资金收支量大的部门，预算外收入比较多的部门。其中，要关注重点部门中“三个高于两个不低于”的要求。即，目前与预算审查关系较为密切的法律和中共中央文件有明确要求的问题。如：农业法——农业投入；教育法——教育经费；科学技术进步法——科学技术经费，都要求每年支出都要高于国家财政经常性收入的增长幅度。中共中央有关精神文明、卫生发展的决定，都要求对宣传文化、卫生事业每年增加幅度不低于财政收入的增长幅度。人大一年可选择几个重点部门进行审查。
重点方面——收入是否合法、合规，支出是否合理、透明，收支是否平衡，收支是否不均；公用经费标准、项目资金安排是否合理；必备的机动费是否立项；综合经济部门与专业部门安排的项目是否一致，资金安排是否到位；国家、省支持项目的地方配套资金是否落实到位；预算外收入是否全部纳入预算管理；政府采购项目是否纳入政府采购中心管理，等等。
重点项目——收支数额较大的项目、重要项目和影响面大的项目。政府部门要在预算草案中作出较为详细的说明，以便于人大审查。
二、部门预算审查监督的程序
1、提前介入。参加政府年度部门预算编制工作动员部署会议，了解部门预算编制的要求和标准等情况，掌握编制进度。
2、调查研究。对政府确定提交市人代会会议审议的部门，开展调查，做到情况清楚，心中有数。
3、初步查阅。财政部门将部门预算上报人大财经工委后，财经工委组织力量进行全面查看，并将注意力放在上述的重点方面。
4、初步审查。人大财经工委会同市人大其他相关工作委员会，听取财政部门和预算编制部门关于部门预算的说明，对预算草案提出初步审查的意见和建议。
5、提交市人代会会议审查。财政部门在初审后，对部门预算进行修改、补充，按统一格式，在人代会会议前印发给代表，供代表审议。
三、部门预算审查意见的处理
部门预算审查的最终权力在代表大会。要特别重视代表的审议意见，落实审议意见，这是整修部门预算审查的工作的落脚点。
1、人代会会议前，财经工委听取各方面的意见，形成审查意见初稿。
2、人代会会议上，财经审查委员会向大会主席团汇报的全市预算审查报告中，要吸取各代表团的审查意见，并提出有关意见建议。
3、人代会会议后，要督促财政部门根据人代会审查的意见批复部门预算。
关于部门预算的批准权问题，我认为人代会和人大常委会都不能批准，应由政府批准。这在预算法的第四十二条中有明确规定。“各级政府预算经本级人民代表大会批准后，本级政府财政部门应当及时向本级各部门批复预算”。人代会审查批准了本级财政预算，也意味着包含在本级财政预算和本级财政预算一样会受到法律的约束和监督。
四、部门预算执行的监督
部门预算一经批准，任何单位和部门都不得变更，预算执行期间，除国家出台的政策性因素外，不得随意增减预算。人大及其常委会对部门预算执行情况的监督，应依据有关法律法规对本级预算执行情况的相关规定来进行。一是年中了解。督促部门严格执行预算。二是年底调整。调整的步骤是“部门提出，财政审核，报人大备案”。三是决算审计。政府向人大常委会是交部门决算前，要经过审计，并由审计部门负责签署意见。
五、对我市部门预算审查监督工作的评价
从2001年12月，我市对部门预算审查监督工作已经开始。总体上看，是有了一个良好的开端。政府认真组织，部门认真编制，人大认真审查。当然，也存在一些不足。
一是人大代表的参与度不高。在人代会会议期间的分组审查和大会主席团会议上，几乎没有听到人大代表对部门预算发表意见和建议，部门预算的详细材料也很少有代表去查阅。
二是对部门预算审查监督的宣传不够。今年是人代会审查部门预算的第一年，但诸多的新闻单位对此毫无反映，基本没有什么报道。
三是人大财经工委人手少，力量不足。初审工作还是比较粗浅，对部门预算实质性的意见不多。
四是涉及部门预算的许多深层次问题还未解决。从初审中，我们就发现实际编制预算时间太短，预算草案出台迟，给初审带来困难；定额标准不够合理，住房费、通讯费、会议费标准与实际需要相差较大；部分预算外资金游离于部门预算管理之外，没有完全达到综合预算的要求；占部门预算较大比重的项目经费，不确定因素太多，年初无法确定。国家、省补助下达较迟，就是市政府的项目经费也要在人代会后三月中旬才能确定，人代会通过的部门预算约束力就可能打折扣。这些问题，实质上涉及到政府财政资金分配权力的调整，涉及到政府计划财政向公共财政的过渡，涉及到人大对财政预算监督由程序性向实质性转变等等深层次的问题。解决非一日之功。
六、对加强部门预算审查监督的建议
一是人大和政府的领导层要重视部门预算审查监督。
实行部门预算后，人大对预算的监督有了从程序性向实质性转变的质的飞跃，从一定意义上说，是人大对预算审查监督的一场改革。人大常委会领导层要对这场改革高度重视，加强领导，及时指导，组织力量，帮助和支持财经工委开展工作，把部门预算监督放在地方人大重点监督的位置上抓紧抓好。
实行部门预算，是政府财政资金分配权力的一次改革。首先，政府的市长们要统一思想，更新观念，支持改革。其次，财政部门也要转变职能。各部门的预算由人代会审查后，财政部门的职能是批复、拨付和监督执行，实行编制、执行、监督三分离。
经过一段时间的磨合，最终形成的机制是：政府编制预算；人大审查、批准预算；财政部门按预算实施管理；各部门按预算执行；审计部门按预算审计决算；人大按预算监督执行并批准决算。
二是人大财经工委要加强部门预算的审查监督。
人大财经工委是人大审查监督部门预算的主要部门，肩负的责任重大。财经工委的同志要善于学习财经知识，努力钻研预算编制业务，提高审查监督的能力；要深入实际，主动介入预算的实际工作，倾听政府部门的意见和反映；要密切和人大其他工作委员会的关系，充分听取相关工作委员会对审查监督的意见。要积极向领导反映实际困难，尽可能充实专业人员。财经委人手不够，可在本届人大代表中物色恰当的人选，由财经工委聘请，参加初审工作，以解决暂时的困难。最终的办法，还是人大必须配备与审查监督任务相适应的专业队伍。
(一)设置科学的预算管理组织机构
要想推动企业预算工作的顺利开展，一定要不断建立健全预算管理组织机构。设置以董事会为主要领导的专业委员会，构建科学的预算管理决策机构，主要对企业的预算目标进行明确，制定完善的预算方法，加强预算方案的审批，建立健全相关管理制度，制定预算考核评价体制并不断进行改进和完善，针对企业相关预算矛盾纠纷实施仲裁。企业应设置财务部门或者计划部门，主要负责企业的预算组织管理工作，对企业预算实施科学汇总、审核，确保预算平衡。企业内部生产职能部门以及投资职能部门应联合基层单位共同开展预算编制工作，并对各项预算制度进行有效贯彻和执行。此外，预算编制部门以及执行部门作为预算责任主体，一定要对预算工作的开展和执行结果全面负责，深入研究造成执行效果不佳的因素，进一步明确企业预算组织体系，避免因为人为控制预算影响预算工作的客观性。
(二)完善企业预算考核评价制度
企业预算考核评价在整个预算管理工作中发挥着承上启下的作用，不但是企业预算循环的终结，同时也是企业预算循环的开始，预算考核评价能够发挥一定激励作用，促进良好的人员沟通，实施有效的预算控制。企业不但要定期针对不同预算执行部门、人员的预算执行情况及工作表现进行全面考核评价，还应该要在企业日常生产经营中及时挖掘和分析预算执行结果与企业预算指标之间存在的差距，分析造成差异的原因并及时采取有效措施进行处理，实现动态考核评价。此外，综合分析考核评价对象的特点，在对个人实施考评的同时还要进行集体评价，激发员工的工作热情。综合考虑企业具体需要，根据内容的不同开展直接作业考评以及间接作业考评，实现对不同作业类型的差异化考核评价。
(三)加强企业预算监督管理
企业必须不断加强预算监督管理，建立健全企业预算监督机制。企业相关预算管理部门必须要明确自己的职责权限，依法履行监督职能，根据《预算法》以及《预算法实施条例》等的要求，认真实施预算监督，针对企业预算中存在的共性问题进行归纳和总结，深入探讨问题产生的原因，制定科学的解决方案，提出切实可行的审计举措。另外，必须深入研究财政预算编制的常用方法，尤其是那些公开性手段，提高财政预算的公开性，保证良好的透明度。企业预算监督管理部门应该积极与政府职能机构进行深入沟通交流，争取获得政府部门的支持以及肯定。财政方面，应严格遵循国家相关法律法规规定，配合政府相关工作并提供相关文件资料，提高财政预算监督工作的有效性。
(四)完善企业预算管理相关制度
要想促进企业预算工作的顺利开展，首先必须要制定科学、系统的预算管理体制，综合考虑企业实际发展状况，保证企业预算管理制度与企业发展需要相符，针对管理人员，必须加强约束管理，制定科学的约束标准及规范，提高预算管理有效性，进一步提升企业总体工作效率和质量。企业必须要对相关管理制度进行细化，保证预算相关制度具体而详细，充分发挥其对于基础性管理活动的监控作用，使企业各项生产活动得以顺利开展，准确把握企业发展方向，提高企业管理决策的科学性和准确性，减少决策失误。最后，企业必须要加强人力资源管理，建立健全企业岗位责任制度，并完善相关奖励惩罚机制，开展科学的预算管理，发挥良好的激励作用，调动员工的工作主动性和积极性，提高员工的工作效率和工作质量，培养良好的工作责任感，挖掘员工潜力，实现员工的价值，并实现企业经济效益最大化。
(五)提高企业预算管理信息化水平
随着信息化水平的提高以及网络信息技术的发展进步，企业预算工具越来越先进，技术革新遇到了前所未有的机遇。我国企业应该不断提高企业预算管理的信息化水平，开发预算系统潜力。一些大型中央企业集团可引进并充分利用ERP全面预算系统，为企业预算工作提供良好硬件条件，提高企业预算工作有效性。ERP全面预算系统的应用能够为成员企业的预算编制工作以及预算分析工作提供有效的管理平台，该系统支持滚动预算以及零基预算等多种预算编制途径，ERP信息化预算系统的使用能够根据业务流程针对整个预算编制进行动态指导，促进业务系统以及预算系统的有效结合。在采用业务系统实施业务处理的过程中，ERP预算系统会自动按照预设条件动态监控预算工作的执行状况。通过使用ERP全面预算管理系统，企业能够激发成员企业参与到预算编制工作及分析工作的积极性，促进预算编制效率的提高，缩短编制周期，保证良好的预算管理质量。
二、总结
关键词:预算偏见;文化;预算参与;预算监控?
预算管理是企业财务管理的重要方面,是从价值管理与行为管理两方面对支出在不同项目间进行分配、规划与控制的一种管理行为。企业中似乎已经有了这样的金科玉律:在每个财政年度的一开始就起草一份预算,似乎如果不能做出正确的预算,公司就会面临破产[1]。然而,由于预算制度无法凭空运作,不论是在规划、编制、执行还是事后追踪考核,任一阶段都无法脱离“人”的因素。预算主体的参与、管理,以及所处的文化小环境,都将对企业预算管理的实际效果产生较大的影响,这就不再仅仅是单纯的财务管理问题,而是与行为层面密切相关。?
越来越多的企业经营者开始用一种审慎的眼光看待预算,2000年南京大学对中国企业预算管理调查的结果显示,大多数企业一方面强调预算的重要性,将此作为财务部门的重要职责,但是在实务操作上却很少能在权限划分与制衡、跟踪调查、调整与激励方面有持续改善的积极性[2]。这是因为,预算本身存在“行为偏见”,受众多行为因素的影响而无法理性制定。本文从主体行为角度,探讨文化和不确定性的感知如何通过改变预算决策个体的行为,最终影响预算管理的有效性。?
一、文献探讨?
1.预算行为。预算估计包含了一种锚定和调整机制。有关判断与决策的研究(tversky and kahneman,1974)[3]发现,人们在进行数字估计的时候,往往以一个大概的粗略估计开始(锚定),而后自我进行模拟可能的变化以最终调高或调低最初的估计(调整)。这种机制会随着时间框架而有所变化。一些研究(einhorn and hogarth,1986) [4]认为,整个调整过程受到以下因素的影响:对最初估计的主观判断(如认为自己的最初估计往往是偏高的人会调低最终估计)(wegener and petty,1995)[5];自信程度(人们觉得自己的估计有偏的时候会加大调整力度,而更多的时候是错误的自信在起作用)(wilson,centerbar,and brekke,2002)[6];认知资源的有效性(当人们的认知资源忙于应付预算伴随着的其他任务的时候,估计的调整就会被大大减弱)(gilbert,2002)[7]。?
2.预算管理。williams(1990)[8]认为预算行为存在于以企业内部用管理会计方法构建的管理系统中,它们包括:预算的衡量与监督、预算的参与、预算沟通与预算思考能力的改变,其中与预算行为直接有关只有两个:预算参与和预算监控。?
预算参与:caplan(1971)[9]认为所谓的参与式预算,就是允许负责预算执行的人参与最初的预算制定,这种观点实际上是重提了管理学界已经被广泛讨论的有关计划工作的参与性问题,如mayo(1945)[10]就建议高层管理者应该让实际执行决策的人拥有更大的决策能力。而becker和green(1962)[11]对传统预算目标遭受到部门主管抗拒的问题,建议企业高层应该给部门主管参与设定预算的机会。笔者认为提高员工对预算的参与程度正面作用在于能增加预算制定的科学性,同时改善预算管理过程中的协调难题。如果没有一个好的预算管理系统,那么预算参与很可能会削弱预算监控的效果,而对预算效果带来负面影响。?
预算监控:由于人的有限理性、利己倾向和外部环境的不确定性,需要有一个控制系统,约束个人正确有效地使用权力。如果预算的目标难以达到(预算超支),可能会造成组织的无效率;但是预算标准过于宽松(预算松弛)也是不现实的事情。因而管理需要设计有一定约束压力的预算目标(hanson,1966)[12]。kim(1976)[13]认为,预算执行的成果反馈至少有两个作用,一是可以引导项目人向有利于公司的目标努力,二是可以以此来激励项目人。从管理控制的角度来看,预算监控本身不应当成为管理的目的,因而管理的环境因素、管理客体的行为特征都将影响预算监控行为;而近来的研究表明,预算监控有可能会阻碍员工的创新努力。?
3.不确定性感知。在行为会计的领域中,普遍采用感知的环境不确定性(perceived environmental uncertainty)来代表环境不确定性的研究变量。传统企业预算规划,都针对愿景,通过财务分析来确定预算安排,这仅适合于稳定的商业环境,当外在环境变得高度不确定时,这种方法就变得不再适用。在无法对环境作出准确预测的情况下,管理者往往更倾向于采取悲观方法,制定更为宽松的预算;高竞争的压力,也使管理者相信组织必须采取多变的绩效评估方法,以至放松对预算的监控(kaplan and johnson,1987)[14]。?
4.文化和预算管理。harrison(1995)[15]认为企业文化与企业预算行为存在关联性:具有角色倾向的组织类似于官僚文化组织,由于保持理性,崇拜正当(legality)、合法(legitimacy)和负责(responsibility)的财务管理制度,管理者对预算管理会更好执行与回应;在个人导向的文化下,权力不被鼓励,个人依据旧有经验行事,预算管理不大可能被完全接受。goddard(1997)[16]以英国和加拿大国营公司为例,发现官僚文化的企业出现高度的预算参与,预算对管理者只有少许帮助,被认为是在浪费时间;社会导向文化的企业呈现低程度的预算参与,预算对管理者只有少许帮助,但是有积极意义;任务导向的企业呈现高度的预算参与,预算对管理者有普遍程度的帮助,但是被认为是在浪费时间。另外,组织中的高层管理者比中低层管理者能感觉到更高程度的预算参与,预算对管理者有更大的帮助,发觉预算的执行是更浪费时间。?
由此,可提出本文研究的假设:?
h?1:个体预算行为在不确定性估计、个人风格差异下存在偏差;?
h?2:预算管理受到不确定性、企业文化的共同影响;?
h?3:只有同时考虑预算监控和预算参与的交互效应,才能带来预算有效性。?
二、实验研究?
为了能够更好的模拟现实中的企业预算行为,行为实验以被试进行个人的未来设定期限内的自我消费预算估计为核心任务,主要目的是研究不同期限(不确定性的替代表征)、自信水平(个人风格的替代表征)下的预算行为偏差。?
1.初试(pilot study)。为了能够更为科学的确定行为实验假设(预算是否受到时间框架和个人自信心的影响),故在正式实验之前进行大规模、低条件控制的初试。初试面向120位浙江大学的研究生,要求他们估计下一月或下一年的个人总支出预算(等概率随机分配两种条件),同时要求他们在一个7级量表上对预算自信心进行打分(1-7分别从“一点不自信”到“非常自信”)。在处理最终结果的时候,把下一年的预算值除以12,以便能够与下一月的预算值进行比较。结果发现,月度预算的均值显著低于年度预算均值(m??month?=￥534,m??year/12?=￥875,f(1,118)=9?53,p=?00)。进行年度预算的被试其自信心显著低于月度预算者(m??month?=5?60,m??year?=3?21,f(1,118)=7?33,p=?01)。?
2.方法。75个浙江大学管理学院研究生接受被试,他们被等概率随机分配到两组(月度预算和年度预算)。每位被试被要求做出两个预算估计:最初预算估计和最终调整后的预算。实验采取2(时间框架:月、年)×2(预算估计:最初,最终)交叉因素设计,其中预算估计为重复测量。被试提供预算估计(下个月或者下一年)以后,被鼓励去回想当时在脑海里面出现的第一个数字。提示语为“现在请回想一下在做出这个预算估计之初,是否你还想到过另外一个数字,我们也很有兴趣知道这个数字是多少”;当被试在分别做出两种预算的时候,计算机软件同时记录其反应时间(presentation软件,以提示语出现开始计时,到报出预算时按键终止);然后被试被要求评估他们在最初做出这个数字估计的时候的自信心程度,采用7级量表(从 “一点不自信”到“非常自信”);最后要求被试估计在实际情况中,他们可能会超出还是少于这一预算估计,采用7级量表(从“我将花费少于预算,即预算松弛”到“我将花费超出预算,即预算超支”)。?
3.结果分析。?
(1)预算估计。采用2(时间框架:月、年)×2(预算估计:最初,最终)交叉因素anova(重复测量方差分析),发现存在显著的双尾交互效应(f(1,73=7?31,p=?00)),同时发现时间框架只对最终预算有显著影响,而对最初估计没有显著影响。另外,类似于初试的结果,月度最终预算显著低于年度最终预算(m??month?=￥631,m??year/12?=￥971,f(1,73)=6?33,p=?01)。?
在年度预算下,最初预算估计显著低于最终估计(m??initial?=￥854,m??final?=￥971,f(1,73)=11?31,p=?00)。然而,在月度预算中,最初预算和最终预算却没有显著性差异。这说明被试在月度预算中并没有做出显著的调整,而年度预算则相反。而且,最初预算在月度和年度之间,也没有显著性的差异。?
(2)反应时。2(时间框架:月度,年度)×2(反应时:最初预算反应时,最终预算反应时)交叉因素anova(重复测量方差分析),发现有显著的双尾交互作用(f(1,74=13?51,p=?00))。被试在年度框架下相对最初预算,要花更长的时间在最终预算上(m??final?=23?51秒,m??initial?=17?36,f(1,74)=51?02,p=?00)。当时,在月度框架下,两者尽管有显著差异,但是差距要小很多(m??final?=17?59秒,m??initial?=15?41,f(1,74)=5?39,p=?07)。?
(3)自信心。两种时间框架下分别采取one-way anova分析。被试对月度框架下的自信心(m??month?=4?53)要高于年度框架(m??year?=3?71)(f(1,74)=6?81,p=?00)。结合前面的预算估计结果,可认为人们是由于对年度预算信心不足,而最终调高预算结果。对于未来是否会预算超支或者预算松弛时,年度框架下更有可能会发生超支估计(myear=4?61,mmonth=4?03,f(1,74)=9?27,p=?01)。?
4.讨论。本实验结果为h?1提供了实验支持。由于长期时间框架会带来更大的不确定性,同时亦削弱预算制定者的自信心,这使得个体在预算估计上更容易出现偏差,最终带来预算超支或者松弛。进一步研究这种偏差在企业管理层面的影响,则带来h?2和h?3,下面通过实证研究来验证h?2 和h?3。?
三、实证研究?
1.研究框架和变量关系。企业预算效果是一个综合因素,根据前面的文献分析结果,企业文化、感知的环境不确定性(自变量)可通过预算参与性、预算监控制度(中介变量)来对预算的有效性(因变量)起作用(h2、h3)。?
2.量表设计和测量。在“企业文化”类型上参考wallach(1983)[17]编制的企业文化量表(organizational culture index)。量表总共24个题目,以likert五点量表衡量。官僚型:共有8题;创新型:共有8题;支持型:共有8题。将每一类型得分相加,如果大于其他两类,就表明有此倾向。?
在“环境不确定”测量上,选取了miles and snow(1978)[18]所发展的量表,后来由gordon(1984)[19]加以整理修正的感知环境不确定性量表,包括竞争者其市场活动可预测程度、客户品味与偏好变化、法律、政治与经济方面的限制三个维度。?
“预算参与”:以williams,macintosh和moore(1990)[20]编制的量表为参考,包括让员工参与预算的制定、管理者与员工一起讨论预算差异的原因两个维度。?
“预算监控”:本文以williams,macintosh和moore(1990)编制的量表为参考,包括预算差异的书面解释、执行的高层压力、高层主管会主动关心、预算绩效考核四个维度。?
“预算有效性”是指预算最终执行结果与预期计划的匹配程度。本文将预算管理有效性分为预算超支和预算松弛两个子变量。预算超支直接以实际发生值高于预算额的程度来测量,采用主观感受判断,用likert五点量表,统计结果取负值。预算松弛的测量采用onsi(1973)[21]所发展的量表,最后数据作负向处理,以保持预算管理有效性评价的正向性。?
3.样本选择与数据来源。本文的数据来源于问卷调查。根据浙江省工商局2005年年检目录的5000家企业(按资产额排序,取前5000家),从中随机抽取100家企业进行预调研,得到有效回应为67家,调查问卷经过预调研和小规模访谈进行了调整。于2006年4月到2006年5月,通过邮寄和现场填写的方式,每家企业只发放一份问卷,调查对象均为投资项目负责人。此次研究总共发放问卷250份,回收205份,其中有效问卷195份,有效回收率为78%。全部有效样本中,符合中小企业标准118家,大型企业67家;高新技术企业35家,传统企业160家,比例构成基本与浙江省总体企业结构分布一致。?
4.数据分析与假设检验。?
(1)企业文化、感知环境不确定对预算管理的影响?
运用one-way anova分析,研究不同文化类型对预算参与和预算监控的影响,发现均为显著(数据组不具有方差齐性,f值为153,p=?00),观察两两比较结果,也均为显著。说明企业文化类型的差异的确会导致预算参与程度和预算监控程度的差异。?
进一步进行均值检验,发现创新型文化企业其预算参与最高(m=1?297),支持型文化的企业其预算监控最高(m=0?54)(预算参与:m官僚=-0?051,m创新=1?297,m支持=-0?508;预算监控:m官僚=0?157,m创新=-1?951,m支持=0?540)。?
由于预算管理同时受到企业文化和感知环境不确定性的影响,故而采取回归检验方法,利用0-1哑变量将企业文化转换进入多元回归方程(逐步回归),结果显示,企业文化和环境不确定性均进入对预算参与的回归方程。增加行业和规模的控制作用,发现对环境的不确定性分析结果不受影响,只是高科技行业的环境不确定性系数略高于传统行业,中小规模的环境不确定性系数略高于大规模企业。?
总的来看,在感知环境的不确定性大的时候,企业更偏向于强的预算参与,这与goddard(1997)的研究结论具有很强的一致性。用同样的回归分析方法处理企业文化和环境不确定性对预算监控的影响。结果显示,两者均进入对预算监控的回归方程,其结果与预算参与的结果基本相似,但是行业和规模对预算监控的差异要更大一些。实证结果支持了第2条假设(h2:预算管理受到不确定性、企业文化的共同影响)。?
(2)各因素对预算效果的影响?
将环境不确定性、预算参与、预算监控三者同时进入对预算超支的回归模型。发现,预算监控并不显著。在考虑了行业类别和组织规模的控制作用(分别作逐步回归方程),发现这一结果也并没有发生改变,最终回归结果为:?
预算超支=0?167(预算监控)+0?917(预算参与)-0?4(感知的环境不确定性)+0?009?
这表明环境不确定性会降低预算超支程度,而企业预算参与程度提高反而会较大的增加预算超支,没有发现企业监控制度的严格程度与预算超支之间存在必然关系。这一有趣的结论从一定程度上反映出中国企业目前的预算监控并不能对预算超支起作用,而这种监控管理的失效,又会使得预算参与增加的结果带来管理上的混乱,反而降低了预算管理的效果。结合前面的企业文化类型对预算行为的影响,也发现只有集权性的官僚文化最能平衡预算监控与预算参与之间的关系,而创新型文化和支持型文化都过于偏向一种行为导向(分别是预算参与和预算监控),这种失衡的管理将大大制约预算管理的效果。?
同样将三个影响因素同时进入对预算松弛的回归模型,发现三个变量均为显著。在考虑了行业类别和组织规模以后(分别作回归方程),发现这一结果并没有发生改变,最终回归结果为:?
预算松弛=-0? 748(预算监控)+1?090(预算参与)-?255(感知的环境不确定性)+0?011?
实证结果支持了第3条假设(h3:只有同时考虑预算监控和预算参与的交互效应,才能带来预算有效性)。这表明,对环境不确定的感知会降低预算松弛程度,结合前面对预算超支的结论,可发现企业保持一种对环境不确定的敏感和焦虑,有利于预算管理,而对财务管理中未来掌控能力的过度自信,则是对预算管理有害的;企业预算参与程度同样可以增加预算松弛,而且要高于预算监控的作用。其解释类似于预算超支的影响因素,但是预算监控对预算松弛的影响显然更为显著。一个最为现实的解释是,企业较能通过监控管理来使得原本松弛的预算空间得到弥补(如接近计划截止日期之前警告预算对象其预算计划仍然有很大的空间没有完成,因而强制要求在限期内增加预算使用计划),而这种努力对于即将超支的预算空间显然是无效的(尽管可以事先压缩可能超支的预算计划,但是无法改变基本使用需求和项目进展对预算资金的要求)。?
四、研究结论及建议?
本文通过两种不同的研究方法,其结论一致的提醒当今企业,在不可避免的不确定性前提下,并没有一种企业文化或者预算行为直接是提升预算管理的良药。这说明becker和green(1962)关于预算参与以及kim(1976)关于预算监控的结论具有片面性,而goddard(1997)有关企业文化对预算的影响却得到了更进一步的验证。现实中,企业授予了成员过大的预算权限,以使预算参与性提高,但往往会使企业的资本性支出大大超过了实际需要,或易出现严重的用途变更,这些都是预算监控和预算参与在文化和环境背景下交互作用的结果。因此,为了提高预算管理的有效性,企业需要从企业文化、风险预测、预算参与和预算监控多管齐下,同时考虑各项要素的互相作用。?
1.真正建立起预算管理体系,将资本预算作为一项经常性的专门预算,应用于企业之中,并使其制度化、规范化。要真正使资本预算管理制度化、程序化和规范化,必须强化企业内部管理,通过预算参与和预算监控真正建立起完整的资本预算管理制度,做到预算制订、审批、下达执行、修订、报告、评价与考核等过程的规范化,并强化制度的可操作性和预算对责任主体行为的硬约束,强化对资本支出预算的业绩评价功能,确定预算松弛的可容忍范围。?
2.资本预算管理不仅重在资本分配监控管理,而且重在发挥综合控制功能,同时包括了预算的参与和预算的监控。资本预算的行为管理功能说明,预算管理是一个以人为主的管理过程,而不是简单的数字化的管理会计。寻找合适的企业文化,充分了解环境的不确定性,加强对投资主体的绩效考核,把资本预算管理从纯粹的财务范畴延伸到人力资源管理的范畴,才能从根本上确立起资本支出的责任制度,从根本上树立投资主体的效益意识,最终会对预算管理最终有效性起到重要作用。?
3.投资类预算除提交可行性报告外,还须提供进度安排以及预计的变动等。下属单位节余资金由总部统一调配,这是一种官僚型和支持型相结合的企业文化体现,有利于预算监控与预算参与的互动。预算管理委员会则结合预算主体在整个企业中的地位、行业发展前景、项目的风险等统一调配资金。这也是很好的预算参与和预算监控的结合,且同时也培育了创新型和支持型企业文化。?
4.预算部门改变自身职能定位。在加强管控的同时,对预算的执行情况按月进行总结,进行相关提醒和指导;预算由备案制改为审批制,这是加强监控的很好方法,同时审批过程有利于规范预算参与,并对环境进行合理预测。?
参考文献:?
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[2]王允平,许美蓉.我国企业全面预算管理的现状分析及其建议[z].企业内部控制与预算管理专题研讨会(中央财经大学编印),2004:389-398.?
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关键词:预算偏见;文化;预算参与;预算监控
预算管理是企业财务管理的重要方面，是从价值管理与行为管理两方面对支出在不同项目间进行分配、规划与控制的一种管理行为。企业中似乎已经有了这样的金科玉律:在每个财政年度的一开始就起草一份预算，似乎如果不能做出正确的预算，公司就会面临破产[1]。然而，由于预算制度无法凭空运作，不论是在规划、编制、执行还是事后追踪考核，任一阶段都无法脱离“人”的因素。预算主体的参与、管理，以及所处的文化小环境，都将对企业预算管理的实际效果产生较大的影响，这就不再仅仅是单纯的财务管理问题，而是与行为层面密切相关。
越来越多的企业经营者开始用一种审慎的眼光看待预算，2000年南京大学对中国企业预算管理调查的结果显示，大多数企业一方面强调预算的重要性，将此作为财务部门的重要职责，但是在实务操作上却很少能在权限划分与制衡、跟踪调查、调整与激励方面有持续改善的积极性[2]。这是因为，预算本身存在“行为偏见”，受众多行为因素的影响而无法理性制定。本文从主体行为角度，探讨文化和不确定性的感知如何通过改变预算决策个体的行为，最终影响预算管理的有效性。
一、文献探讨
1.预算行为。预算估计包含了一种锚定和调整机制。有关判断与决策的研究(Tversky and Kahneman，1974)[3]发现，人们在进行数字估计的时候，往往以一个大概的粗略估计开始(锚定)，而后自我进行模拟可能的变化以最终调高或调低最初的估计(调整)。这种机制会随着时间框架而有所变化。一些研究(Einhorn and Hogarth，1986) [4]认为，整个调整过程受到以下因素的影响:对最初估计的主观判断(如认为自己的最初估计往往是偏高的人会调低最终估计)(Wegener and Petty，1995)[5];自信程度(人们觉得自己的估计有偏的时候会加大调整力度，而更多的时候是错误的自信在起作用)(Wilson，Centerbar，and Brekke，2002)[6];认知资源的有效性(当人们的认知资源忙于应付预算伴随着的其他任务的时候，估计的调整就会被大大减弱)(Gilbert，2002)[7]。
2.预算管理。Williams(1990)[8]认为预算行为存在于以企业内部用管理会计方法构建的管理系统中，它们包括:预算的衡量与监督、预算的参与、预算沟通与预算思考能力的改变，其中与预算行为直接有关只有两个:预算参与和预算监控。
预算参与:Caplan(1971)[9]认为所谓的参与式预算，就是允许负责预算执行的人参与最初的预算制定，这种观点实际上是重提了管理学界已经被广泛讨论的有关计划工作的参与性问题，如Mayo(1945)[10]就建议高层管理者应该让实际执行决策的人拥有更大的决策能力。而Becker和Green(1962)[11]对传统预算目标遭受到部门主管抗拒的问题，建议企业高层应该给部门主管参与设定预算的机会。笔者认为提高员工对预算的参与程度正面作用在于能增加预算制定的科学性，同时改善预算管理过程中的协调难题。如果没有一个好的预算管理系统，那么预算参与很可能会削弱预算监控的效果，而对预算效果带来负面影响。
预算监控:由于人的有限理性、利己倾向和外部环境的不确定性，需要有一个控制系统，约束个人正确有效地使用权力。如果预算的目标难以达到(预算超支)，可能会造成组织的无效率;但是预算标准过于宽松(预算松弛)也是不现实的事情。因而管理需要设计有一定约束压力的预算目标(Hanson，1966)[12]。Kim(1976)[13]认为，预算执行的成果反馈至少有两个作用，一是可以引导项目人向有利于公司的目标努力，二是可以以此来激励项目人。从管理控制的角度来看，预算监控本身不应当成为管理的目的，因而管理的环境因素、管理客体的行为特征都将影响预算监控行为;而近来的研究表明，预算监控有可能会阻碍员工的创新努力。
3.不确定性感知。在行为会计的领域中，普遍采用感知的环境不确定性(perceived environmental uncertainty)来代表环境不确定性的研究变量。传统企业预算规划，都针对愿景，通过财务分析来确定预算安排，这仅适合于稳定的商业环境，当外在环境变得高度不确定时，这种方法就变得不再适用。在无法对环境作出准确预测的情况下，管理者往往更倾向于采取悲观方法，制定更为宽松的预算;高竞争的压力，也使管理者相信组织必须采取多变的绩效评估方法，以至放松对预算的监控(Kaplan and Johnson，1987)[14]。
4.文化和预算管理。Harrison(1995)[15]认为企业文化与企业预算行为存在关联性:具有角色倾向的组织类似于官僚文化组织，由于保持理性，崇拜正当(legality)、合法(legitimacy)和负责(responsibility)的财务管理制度，管理者对预算管理会更好执行与回应;在个人导向的文化下，权力不被鼓励，个人依据旧有经验行事，预算管理不大可能被完全接受。Goddard(1997)[16]以英国和加拿大国营公司为例，发现官僚文化的企业出现高度的预算参与，预算对管理者只有少许帮助，被认为是在浪费时间;社会导向文化的企业呈现低程度的预算参与，预算对管理者只有少许帮助，但是有积极意义;任务导向的企业呈现高度的预算参与，预算对管理者有普遍程度的帮助，但是被认为是在浪费时间。另外，组织中的高层管理者比中低层管理者能感觉到更高程度的预算参与，预算对管理者有更大的帮助，发觉预算的执行是更浪费时间。
由此，可提出本文研究的假设:
H1:个体预算行为在不确定性估计、个人风格差异下存在偏差;
H2:预算管理受到不确定性、企业文化的共同影响;
H3:只有同时考虑预算监控和预算参与的交互效应，才能带来预算有效性。
二、实验研究
为了能够更好的模拟现实中的企业预算行为，行为实验以被试进行个人的未来设定期限内的自我消费预算估计为核心任务，主要目的是研究不同期限(不确定性的替代表征)、自信水平(个人风格的替代表征)下的预算行为偏差。
1.初试(Pilot Study)。为了能够更为科学的确定行为实验假设(预算是否受到时间框架和个人自信心的影响)，故在正式实验之前进行大规模、低条件控制的初试。初试面向120位浙江大学的研究生，要求他们估计下一月或下一年的个人总支出预算(等概率随机分配两种条件)，同时要求他们在一个7级量表上对预算自信心进行打分(1-7分别从“一点不自信”到“非常自信”)。在处理最终结果的时候，把下一年的预算值除以12，以便能够与下一月的预算值进行比较。结果发现，月度预算的均值显著低于年度预算均值(Mmonth=￥534，Myear/12=￥875，F(1，118)=953，p=00)。进行年度预算的被试其自信心显著低于月度预算者(Mmonth=560，Myear=321，F(1，118)=733，p=01)。
2.方法。75个浙江大学管理学院研究生接受被试，他们被等概率随机分配到两组(月度预算和年度预算)。每位被试被要求做出两个预算估计:最初预算估计和最终调整后的预算。实验采取2(时间框架:月、年)×2(预算估计:最初，最终)交叉因素设计，其中预算估计为重复测量。被试提供预算估计(下个月或者下一年)以后，被鼓励去回想当时在脑海里面出现的第一个数字。提示语为“现在请回想一下在做出这个预算估计之初，是否你还想到过另外一个数字，我们也很有兴趣知道这个数字是多少”;当被试在分别做出两种预算的时候，计算机软件同时记录其反应时间(Presentation软件，以提示语出现开始计时，到报出预算时按键终止);然后被试被要求评估他们在最初做出这个数字估计的时候的自信心程度，采用7级量表(从 “一点不自信”到“非常自信”);最后要求被试估计在实际情况中，他们可能会超出还是少于这一预算估计，采用7级量表(从“我将花费少于预算，即预算松弛”到“我将花费超出预算，即预算超支”)。
3.结果分析。
(1)预算估计。采用2(时间框架:月、年)×2(预算估计:最初，最终)交叉因素ANOVA(重复测量方差分析)，发现存在显著的双尾交互效应(F(1，73=731，p=00))，同时发现时间框架只对最终预算有显著影响，而对最初估计没有显著影响。另外，类似于初试的结果，月度最终预算显著低于年度最终预算(Mmonth=￥631，Myear/12=￥971，F(1，73)=633，p=01)。
在年度预算下，最初预算估计显著低于最终估计(Minitial=￥854，Mfinal=￥971，F(1，73)=1131，p=00)。然而，在月度预算中，最初预算和最终预算却没有显著性差异。这说明被试在月度预算中并没有做出显著的调整，而年度预算则相反。而且，最初预算在月度和年度之间，也没有显著性的差异。
(2)反应时。2(时间框架:月度，年度)×2(反应时:最初预算反应时，最终预算反应时)交叉因素ANOVA(重复测量方差分析)，发现有显著的双尾交互作用(F(1，74=1351，p=00))。被试在年度框架下相对最初预算，要花更长的时间在最终预算上(Mfinal=2351秒，Minitial=1736，F(1，74)=5102，p=00)。当时，在月度框架下，两者尽管有显著差异，但是差距要小很多(Mfinal=1759秒，Minitial=1541，F(1，74)=539，p=07)。
(3)自信心。两种时间框架下分别采取one-way ANOVA分析。被试对月度框架下的自信心(Mmonth=453)要高于年度框架(Myear=371)(F(1，74)=681，p=00)。结合前面的预算估计结果，可认为人们是由于对年度预算信心不足，而最终调高预算结果。对于未来是否会预算超支或者预算松弛时，年度框架下更有可能会发生超支估计(Myear=461，Mmonth=403，F(1，74)=927，p=01)。
4.讨论。本实验结果为H1提供了实验支持。由于长期时间框架会带来更大的不确定性，同时亦削弱预算制定者的自信心，这使得个体在预算估计上更容易出现偏差，最终带来预算超支或者松弛。进一步研究这种偏差在企业管理层面的影响，则带来H2和H3，下面通过实证研究来验证H2 和H3。
三、实证研究
1.研究框架和变量关系。企业预算效果是一个综合因素，根据前面的文献分析结果，企业文化、感知的环境不确定性(自变量)可通过预算参与性、预算监控制度(中介变量)来对预算的有效性(因变量)起作用(H2、H3)。
2.量表设计和测量。在“企业文化”类型上参考Wallach(1983)[17]编制的企业文化量表(Organizational Culture Index)。量表总共24个题目，以Likert五点量表衡量。官僚型:共有8题;创新型:共有8题;支持型:共有8题。将每一类型得分相加，如果大于其他两类，就表明有此倾向。
在“环境不确定”测量上，选取了Miles and Snow(1978)[18]所发展的量表，后来由Gordon(1984)[19]加以整理修正的感知环境不确定性量表，包括竞争者其市场活动可预测程度、客户品味与偏好变化、法律、政治与经济方面的限制三个维度。
“预算参与”:以Williams，Macintosh和Moore(1990)[20]编制的量表为参考，包括让员工参与预算的制定、管理者与员工一起讨论预算差异的原因两个维度。
“预算监控”:本文以Williams，Macintosh和Moore(1990)编制的量表为参考，包括预算差异的书面解释、执行的高层压力、高层主管会主动关心、预算绩效考核四个维度。
“预算有效性”是指预算最终执行结果与预期计划的匹配程度。本文将预算管理有效性分为预算超支和预算松弛两个子变量。预算超支直接以实际发生值高于预算额的程度来测量，采用主观感受判断，用Likert五点量表，统计结果取负值。预算松弛的测量采用Onsi(1973)[21]所发展的量表，最后数据作负向处理，以保持预算管理有效性评价的正向性。
3.样本选择与数据来源。本文的数据来源于问卷调查。根据浙江省工商局2005年年检目录的5000家企业(按资产额排序，取前5000家)，从中随机抽取100家企业进行预调研，得到有效回应为67家，调查问卷经过预调研和小规模访谈进行了调整。于2006年4月到2006年5月，通过邮寄和现场填写的方式，每家企业只发放一份问卷，调查对象均为投资项目负责人。此次研究总共发放问卷250份，回收205份，其中有效问卷195份，有效回收率为78%。全部有效样本中，符合中小企业标准118家，大型企业67家;高新技术企业35家，传统企业160家，比例构成基本与浙江省总体企业结构分布一致。
4.数据分析与假设检验。
(1)企业文化、感知环境不确定对预算管理的影响
运用One-Way ANOVA分析，研究不同文化类型对预算参与和预算监控的影响，发现均为显著(数据组不具有方差齐性，F值为153，p=00)，观察两两比较结果，也均为显著。说明企业文化类型的差异的确会导致预算参与程度和预算监控程度的差异。
进一步进行均值检验，发现创新型文化企业其预算参与最高(M=1297)，支持型文化的企业其预算监控最高(M=054)(预算参与:M官僚=-0051，M创新=1297，M支持=-0508;预算监控:M官僚=0157，M创新=-1951，M支持=0540)。
由于预算管理同时受到企业文化和感知环境不确定性的影响，故而采取回归检验方法，利用0-1哑变量将企业文化转换进入多元回归方程(逐步回归)，结果显示，企业文化和环境不确定性均进入对预算参与的回归方程。增加行业和规模的控制作用，发现对环境的不确定性分析结果不受影响，只是高科技行业的环境不确定性系数略高于传统行业，中小规模的环境不确定性系数略高于大规模企业。
总的来看，在感知环境的不确定性大的时候，企业更偏向于强的预算参与，这与Goddard(1997)的研究结论具有很强的一致性。用同样的回归分析方法处理企业文化和环境不确定性对预算监控的影响。结果显示，两者均进入对预算监控的回归方程，其结果与预算参与的结果基本相似，但是行业和规模对预算监控的差异要更大一些。实证结果支持了第2条假设(H2:预算管理受到不确定性、企业文化的共同影响)。
(2)各因素对预算效果的影响
将环境不确定性、预算参与、预算监控三者同时进入对预算超支的回归模型。发现，预算监控并不显著。在考虑了行业类别和组织规模的控制作用(分别作逐步回归方程)，发现这一结果也并没有发生改变，最终回归结果为:
预算超支=0167(预算监控)+0917(预算参与)-04(感知的环境不确定性)+0009
这表明环境不确定性会降低预算超支程度，而企业预算参与程度提高反而会较大的增加预算超支，没有发现企业监控制度的严格程度与预算超支之间存在必然关系。这一有趣的结论从一定程度上反映出中国企业目前的预算监控并不能对预算超支起作用，而这种监控管理的失效，又会使得预算参与增加的结果带来管理上的混乱，反而降低了预算管理的效果。结合前面的企业文化类型对预算行为的影响，也发现只有集权性的官僚文化最能平衡预算监控与预算参与之间的关系，而创新型文化和支持型文化都过于偏向一种行为导向(分别是预算参与和预算监控)，这种失衡的管理将大大制约预算管理的效果。
同样将三个影响因素同时进入对预算松弛的回归模型，发现三个变量均为显著。在考虑了行业类别和组织规模以后(分别作回归方程)，发现这一结果并没有发生改变，最终回归结果为:
预算松弛=-0 748(预算监控)+1090(预算参与)-255(感知的环境不确定性)+0011
实证结果支持了第3条假设(H3:只有同时考虑预算监控和预算参与的交互效应，才能带来预算有效性)。这表明，对环境不确定的感知会降低预算松弛程度，结合前面对预算超支的结论，可发现企业保持一种对环境不确定的敏感和焦虑，有利于预算管理，而对财务管理中未来掌控能力的过度自信，则是对预算管理有害的;企业预算参与程度同样可以增加预算松弛，而且要高于预算监控的作用。其解释类似于预算超支的影响因素，但是预算监控对预算松弛的影响显然更为显著。一个最为现实的解释是，企业较能通过监控管理来使得原本松弛的预算空间得到弥补(如接近计划截止日期之前警告预算对象其预算计划仍然有很大的空间没有完成，因而强制要求在限期内增加预算使用计划)，而这种努力对于即将超支的预算空间显然是无效的(尽管可以事先压缩可能超支的预算计划，但是无法改变基本使用需求和项目进展对预算资金的要求)。
四、研究结论及建议
本文通过两种不同的研究方法，其结论一致的提醒当今企业，在不可避免的不确定性前提下，并没有一种企业文化或者预算行为直接是提升预算管理的良药。这说明Becker和Green(1962)关于预算参与以及Kim(1976)关于预算监控的结论具有片面性，而Goddard(1997)有关企业文化对预算的影响却得到了更进一步的验证。现实中，企业授予了成员过大的预算权限，以使预算参与性提高，但往往会使企业的资本性支出大大超过了实际需要，或易出现严重的用途变更，这些都是预算监控和预算参与在文化和环境背景下交互作用的结果。因此，为了提高预算管理的有效性，企业需要从企业文化、风险预测、预算参与和预算监控多管齐下，同时考虑各项要素的互相作用。
1.真正建立起预算管理体系，将资本预算作为一项经常性的专门预算，应用于企业之中，并使其制度化、规范化。要真正使资本预算管理制度化、程序化和规范化，必须强化企业内部管理，通过预算参与和预算监控真正建立起完整的资本预算管理制度，做到预算制订、审批、下达执行、修订、报告、评价与考核等过程的规范化，并强化制度的可操作性和预算对责任主体行为的硬约束，强化对资本支出预算的业绩评价功能，确定预算松弛的可容忍范围。
2.资本预算管理不仅重在资本分配监控管理，而且重在发挥综合控制功能，同时包括了预算的参与和预算的监控。资本预算的行为管理功能说明，预算管理是一个以人为主的管理过程，而不是简单的数字化的管理会计。寻找合适的企业文化，充分了解环境的不确定性，加强对投资主体的绩效考核，把资本预算管理从纯粹的财务范畴延伸到人力资源管理的范畴，才能从根本上确立起资本支出的责任制度，从根本上树立投资主体的效益意识，最终会对预算管理最终有效性起到重要作用。
3.投资类预算除提交可行性报告外，还须提供进度安排以及预计的变动等。下属单位节余资金由总部统一调配，这是一种官僚型和支持型相结合的企业文化体现，有利于预算监控与预算参与的互动。预算管理委员会则结合预算主体在整个企业中的地位、行业发展前景、项目的风险等统一调配资金。这也是很好的预算参与和预算监控的结合，且同时也培育了创新型和支持型企业文化。
4.预算部门改变自身职能定位。在加强管控的同时，对预算的执行情况按月进行总结，进行相关提醒和指导;预算由备案制改为审批制，这是加强监控的很好方法，同时审批过程有利于规范预算参与，并对环境进行合理预测。
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【关键词】 政府预算； 预算监督； 机制
国家预算作为国家的基本财政计划，是具有法律效力的技术性文件，其强大的法律约束力是其职能作用得以充分发挥的前提。近年来，在我国公共财政机制的建设进程中，预算管理制度本身的改革增强了预算管理的计划性、法治性、公开性，取得了显著的成绩，但与西方发达国家相比仍有较大差距，还存在着预算监督的法制保障不完备、监督机制不完善等问题。因此，有必要借鉴西方发达国家政府预算监督的有益经验，逐步改善我国政府预算监督机制不尽完善的问题，不断提高预算管理水平，从而促进我国经济社会有序发展。
一、预算监督的理论依据
（一）委托―理论
委托―理论兴起于20世纪60年代末70年代初。委托―理论认为，委托人和人的目标冲突与信息不对称是委托问题的核心。在有限理性和机会主义经济人假设下，人利益与委托人的利益未必一致，他可能去追求个人利益而把委托人的利益放在次要位置甚至以牺牲委托人的利益为代价，从而产生逆向选择和道德风险问题。委托人为实现既定的目标，必须设计出一种合适的激励机制和监督机制（主要有基于行为的监督机制和基于结果的监督机制两种）以限制人偏离委托人的行为，促使人会像为自己工作一样去努力行动。
目前世界多数国家的人口规模、地域范围、公共事务都是庞大繁杂的，所以从技术效能角度来看，即使是实行民主决策、民主管理，也不可能让每个人直接地参与公共事务的管理，而是直接实行间接民主，即采用公共权利的委托机制。委托关系的实质是委托人不得不对人的行为后果承担风险。如今，委托关系也不仅仅局限于经济领域，它可以“存在于一切组织，一切合作性活动中，存在于企业的每一个管理层级上”。政府的委托存在多重委托与多重，政府财政活动中的多层委托链条是：原始人――委托人民代表（议会）――委托政府――委托财政部门――委托政府行政部门和国有企业。因此，在一切委托机制中都必须有对受托者的约束、控制、监督，监督是构成委托机制的必要环节。从原则上讲，对受托者的监督是为了更好地实现受托者的目的。由于政府是由众多个人组成的若干公共机构，受追求个人利益和部门利益的驱动，政府往往会违背委托人的期望，发生“逆向选择”和“道德风险”问题。为了保障国家的公共利益，必须建立健全预算监督机制。
（二）分权制衡理论
分权制衡理论即“三权分立”学说，是西方理论的核心，其根本出发点是为了防止公共权力的滥用，保障公民权利。该理论认为，绝对的权力必然导致绝对的腐败，权力只有分离和相互制衡才能实现有效监督。
分权理论的思想源泉可以追溯到古希腊的亚里士多德，他在《政治学》中提出，“一切政体都有三个要素――议事机能、行政机能和审判机能。”18世纪法国的启蒙思想家孟德斯鸠提出了系统的分权与制衡学说，从而为西方现代政治制度提供了基本框架。孟德斯鸠提出把国家的权力分为立法权、行政权和司法权三种，并且认为必须将这些权力分开，分别授予不同的机关。三权不仅要分立，而且要相互制约。孟德斯鸠认为，在某种意义上，制约比分离更重要。孟德斯鸠的三权分立与制衡学说是集西方分权思想之大成的一个完整体系。概括起来，其基本内核包括三点：一是公共权力应当分立；二是公共权力之间应当相互监督制衡；三是人民享有最高权力，并由代议机构具体负责行使。
（三）公共财政理论
公共财政理论包括四个方面的基本内容，其中之一就是以公共选择理论作为财政决策定位的理论依据。而西方公共选择理论把政府的预算决策看成是由公共产品的供求双方相互决定的过程，政府通过预算收支提供的公共产品应符合公众的偏好或意愿。为了揭示社会成员对公共产品的偏好，并把社会成员的个别偏好集中成为集体偏好，从而作出符合公众意愿的决策，预算决策必须通过一定的民主政治程序进行，国家预算的内容要向社会公开，社会公众有权监督预算的编制和执行情况，这就要求国家的预算在很大程度上步入民主化、法制化和程序化的轨道。公共财政理论要求财政监督。从财政职能的定位上看，政府配置资源的领域是弥补市场失灵，其社会效益远远大于经济效益，由于政府工作人员的“经济人”行为，可能导致政府职能的错位；从财政支出的定位看，公共需要是区别于私人消费的需要，是市场不能满足的需要，是具有非排他性和非竞争性的需要。满足公共需要的事务是代表全社会共同利益和长远利益的事务；是只有政府出面组织和实施才能实现的事务；是企业和个人不愿意举办而又是社会存在和发展所必需的事务。因此需要预算监督政府行政中的短视行为。从财政资金的筹集方式看，预算监督可以避免公共权力的滥用；从财政决策的定位看，预算监督可以保证预算的编制和执行都符合公众的根本利益。
二、西方国家政府预算监督机制的特点
（一）预算监督法制化程度较高
在西方发达市场经济国家，政府预算决策程序不尽相同，但在重要的决策程序上却是一致的，即具有较强的规范性和稳定性。其原因在于法治的作用。这就是用法律来划分政府各部门间的事权与财权。在西方国家的宪法中，通常有大量的涉及财政预算方面的条款，其中相当一部分是对预算问题作出的规定，有的甚至非常详细，涉及到预算活动的各个环节。
严格的法律约束使政府预算的预先计划功能得到实现。立法机关充分行使国家预算权，政府预算的各个环节都必须在严格的法律制度约束下进行，任何个人，包括最高行政长官，都无权改变任何预算项目。在日本，管理监督将依法监督放到了首位，国会、审计和财政部门对财政支出管理监督的职责、程序，均以法律为依据；美国1921年通过的《预算与会计法案》，对预算监督的具体程序和内容作出详细的规定。
（二）预算监督贯穿于预算编制、执行的全过程
1.西方国家在编制方法上大体上是一种“主动编制”的预算。西方国家的政府预算，无论县长、市长，还是州长甚至总统，都要为本级政府总收入和总支出制定总目标。在美国，编制预算的第一阶段首先是预算局根据自己掌握的信息直接编制政府各部门的预算。预算局拿出一套预算后，再与各部门见面，是一种“主动编制”的方法。
2.编制滚动预算，进行收支预测，政府预算实行跨年度约束。西方国家多数编制滚动预算或中期规划，进行收入与支出预测。收入预测细至每月都要对各税种进行逐个预测与分析。支出预测又根据数额大小的不同而采取统计方法或因素分析方法。这显然有助于了解将来的社会经济发展信息，使得政策制定者可以适时提出相应的对策。
3.时间充分的预算审议制度，使预算的规范化真正得到了体现。预算编制及论证时间长，从时间上保证预算过程的规范化。西方国家预算编制与论证过程一般都比较长。例如，法国议会从每年10月份的第1周开始讨论预算案，直到12月份，议会审议预算的时间长达3个月。德国议会审议预算的时间有3个多月。（表1为预算编制模式的国际比较简表）
（三）预算监督机制健全
预算监督权力之间的合理配置和相互制衡是西方发达国家有效实施预算监督的一大特色。各国在分权制衡原则的指导下，已经形成议会或国会的宏观监督、财政部门的日常监督和审计部门的事后监督相结合、多层次的预算监督机制，大大提高了监督的效率。首先，预算监督权是立法机关的基本权力之一。从各国的情况来看，虽然立法机关对预算过程监督的力度有强有弱，但预算监督权无一例外是立法机关的基本权力之一。这也是西方国家议会至上原则在议会职权行使方面最重要的体现。其次，相对独立、专业的审计机关是辅助立法机关监督预算情况的重要机构。再次，预算资金管理和使用部门对政府预算行为实施内部监督。为确保每个政府部门及其下属各个行政层级都能够依法、合理、有效地履行职责，政府首脑和部门负责人有必要对各个政府部门行为进行内部监督，防范可能的违法违规行为，划分和界定相应的经济责任。
三、中西方预算监督机制背景的比较
（一）预算制度建立的背景不同
西方预算制度的建立和完善，是西方社会从封建专制逐步走向民主法治制度过程的缩影，预算制度和预算监督的建立是公共财政取代王权财政的标志。西方国家的预算制度和预算监督建立的背景是市场经济体制和公共财政模式。我国于1994年通过的第一部《中华人民共和国预算法》对我国强化预算的分配和监督职能起到了积极的作用，但在制度设计上还存在一些计划经济时期的思维。
（二）人民代表大会制度与西方政治制度有本质不同
当今世界各国，代议机构对政府预算的审查和监督，主要目的在于立法权与行政权之间的相互制约，避免权力的滥用。我国是人民民主国家，实行的是人民代表大会制度，与西方政治制度有本质不同。但权力应受到制约却是共同的。人民欲真正实现当家做主，作为公共权力制衡器的人大及其常委会必须制约预算权力，防止政府权力扩张和滥用，这既是人民正当的权力要求，也是宪法赋予人大的神圣职责。
（三）预算监督的重点不同
我国预算监督的内容包括立法对政府的预算监督和政府财政等部门对其他各部门与单位的预算监督两部分。西方多侧重于立法对政府的预算监督，在其监督主体中，立法机构是第一位的；而我国更多强调上级财政对下级政府、财政等部门和对其他各部门与单位的预算监督，预算监督作为财政监督的一部分而存在，而财政监督的主体被明确为财政机关。
（四）预算监督具体程序上的差异
在西方，通常政府预算支出、监督检查、具体支付是相对分离、相互制衡的，一旦发生冲突，也有具体明确的解决冲突的程序机制。如法国通过财政监察专员制度和财政公共会计制度进行财政监督与检查。我国在政府预算支出、监督检查与具体支付方面，其相互分离与制衡程度较西方弱，若有冲突，通常是靠领导从中调解，缺乏具体解决机制。
四、我国政府预算监督机制的现状分析
虽然近年来，我国财政部也陆续颁布了相关行政法规，财政立法速度加快，预算监督工作逐步走向法制化、规范化的轨道，部门之间的积极配合形成了较好的联动效应，提高了预算监督检查的整体效能。但与发达国家的比较来看，当前我国预算监督体系还存在以下问题：
（一）预算监督的法制保障不完备
我国《宪法》及《预算法》对人民代表大会及其常务委员会审批、监督预算只作了原则性的规定，而对于审批、监督的职责权限、监督范围和内容、监督程序和步骤等并无专项法律规定，实际上预算审批、监督工作仍然难以进行。立法不完备，缺乏明确具体的法律依据，预算监管工作难以覆盖财政资金运行的全过程，导致在财政监管执法上尺度偏松，手段偏软，严重影响着财政监管的权威性。
（二）相关法律之间存在相互冲突
我国现有的法与法之间还存在相互冲突问题，使预算执行和预算管理工作无所适从。我国现在除了《预算法》以外，农业、科技、教育等方面的法律和卫生、环境保护、文化宣传等方面的规章，都对地方财政相应项目的支出作了具有约束性的规定。但因法律间衔接问题导致财政部门执行预算时无法完全满足这些规章“法定支出”的要求，预算执行起来困难重重，也使各地的预算管理工作无所适从。
（三）财政预算监督理念滞后
目前在财政预算监督工作中，一些地方往往局限于就预算监督而预算监督，只注重了对预算资金安排的合法性审查，常常忽视对资金安排合理性及资金投入产出绩效的评价。在当今社会转型时期，面对法律相对滞后的现状，要树立新的预算监督理念，即财政预算监督应做到合法性审查与合理性审查并重，注重监督政府财政预算运转中的情况，督促政府及时改进，以提高财政预算监督的质量。
（四）财政监督中绩效考核指标缺少客观的评价体系
目前在我国已有的财政监督绩效考核指标体系中，还缺少准确反映预算客观性的指标，多数考核指标的选定多是以收入、支出的金额、完成进度为主，科学性、公正性有待提高。因此，财政监督存在较多的漏洞，各种打球的违法犯罪现象不断出现，蚕食着国家和公众的利益。
（五）预算活动顺序倒置，不利于有效监督
从预算编制的时间看，国务院每年1月10日前向省、自治区、直辖市政府和中央部门下达编制下一年预算的指示，各省、自治区、直辖市政府财政部门汇总本级总预算，应当在下一年1月1日起至12月31日止。这就是说在预算年度开始后，预算还处于编制中。各级人民代表大会一般在2月下旬3月初才召开，这就造成预算先执行、再编制、后审批的局面，影响了预算的严肃性和权威性。
五、浅析我国政府预算监督机制现状的成因
预算涉及经济社会发展的方方面面，预算监督问题的成因，同样是多方面的。
（一）预算法律制度适应性、法定性和科学性不强
一是预算法律适应性不强。目前，各级财政的收支结构及管理内容等发生了重大改变，而以预算法为核心的财政法律制度未相应作出调整，已不适应形势发展的要求。二是法定性不强。从实践来看，财政法律体系在整个行政法规体系中处于滞后和较弱的位置，如目前已有教育法、农业法等法律超越预算法。三是科学性不强。由于目前没有出台规范和调整中央与地方政府之间收入分配关系的法律，无论是预算编制和执行，还是财政收入和支出，都存在制度性缺陷。
（二）财税体制与预算体制不完善
一是收入分配体制不完善。实行分税制后，有效地增强了中央财政的调控能力，但中央与地方政府事权与财权相匹配的问题未能得到根本解决，许多地方财政越来越依赖于中央的转移支付、税收返还，给地方政府预算编制、执行和监督带来了一系列问题。二是支出政策不完善。随着国家改善民生力度的加大，需地方政府配套资金的政策越来越多，对地方财政预算带来了较大冲击。
（三）我国财政信息公开法规和细则不明确
一是财政信息公开的法定依据不全面。目前，我国在《政府信息公开条例》中对于财政信息公开的规定比较简单，只是大概规定了政府部门应当主动公开或者接受申请公开政府信息，但在具体操作上，对一些十分复杂的问题没有明确和细化。二是政府机构缺乏主动公开信息的意识。在任何国家，官员都具有很强的意愿去人为制造政府与公众之间的信息不对称。三是技术和管理因素对财政信息公开的影响。财政信息公开不仅涉及制度问题，而且还包含着复杂的技术要求和管理因素，比如预算分类、预算科目设置、政府的预测统计能力在管理中的应用等一系列问题，制约了预算监督向广度和深度推进。
六、增强我国政府预算监督机制的基本思路
如果从表面层次看，预算编制的改革仅仅是属于编制技术的改进，而西方有几百年的编制经验和先进的编制技术，我们完全可以引进或借鉴过来；从更深层次分析，我国预算编制的改革更是一场政治机制改革，在其背后是对多年形成的利益格局的重大调整。针对预算监督中存在的问题具有多样化、分散化的特征，当前解决预算监督问题的关键在于构建一个规范、高效、便于实施的预算监督机制，主要有以下几个方面：
（一）完善我国政府预算监督的法治建设
对我国而言，增强财政预算监督机制，必须从完善预算基本法律制度入手，要站在法律的高度理解和规范预算管理的各个方面。通过建立以立法机关为主导的预算管理法律制度，依法界定政府预算的边界，增强立法机关审查批准预算的可操作性，使专门委员会成为预算审批监督的核心等措施，健全预算编制、预算漏查批准机构等预算主体资格制度、预算管理职权划分制度、预算监督制度和决算制度等。
（二）明确我国政府预算监督主体的权责
完善我国政府预算监督，必须建立适合我国国情的、合理的政府预算监督协调机制。包括人大、政府机关、司法机关、公众及社会组织在内的各监督主体，在监督过程中应做到交换情报、共享信息、协调任务，对预算监督各主体的职能与权限以及各主体之间的分工协作关系加以科学界定，从而真正做到依法监督，依法行政，使有限的政府预算监督资源得到最大限度、最高效率的发挥。
（三）形成有效的公众监督机制
为推动我国民主政治的建设，强化预算监督，应提高政府预算活动透明度，减少政府预算活动中的信息不对称程度。即财政主管部门应适时向公众提供关于过去、现在和预测的政府预算活动的充分信息，给公民表达意愿、参与公共选择的机会，从而有效提高预算决策的透明度，防止权力的滥用。
（四）编制中期滚动预算
根据国家中长期发展战略，编制具有强约束力的中期滚动预算可以为预算监督打下良好的基础，因为，第一，定期编制我国某些投资大、建设期长的项目中期预算，则监督主体能通过中期预算对这类项目的资金筹集、使用进行监督；第二，中期预算对于年度预算应具有较强的约束力，中期预算也是各监督主体进行监督的重要参考依据，可以将年度预算与中期预算进行比较监督，研究年度预算是否符合中期预算的发展要求。
（五）规范预算编制时间，细化预算编制科目
目前因为各级财政预算编制时间太短，从而造成我国预算编制较粗、质量较低。因此要尽可能规范预算编制时间。细化预算编制主要是细化预算科目，这有利于预算的顺利执行，一是有利于加强各部门工作计划性；二是便于财政、审计部门对各部门预算执行的监督。
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不能否认的是，行政事业单位预算外资金核算对我国经济建设和社会事业的发展起到了相当重要的作用 但是，在一些地方，部门和单位却违反行政事业单位预算法规和国务浣的有关规定，擅自将预算内资金转移到预算外，自行设立基金或收费项目，造成国家财政收入的大量流失，使预算外资金恶性扩张。
伴随着我国预算外资金核算管理中存在的问题日益严重，凸显。随着预算外资金的迅猛发展，预算外资金与与我国财政体制改革的毛肚也日益明显，所以，为了加强预算外资金管理，建立适合我国国情的预算体制也显现出日渐重要的地位。
【关键词】 高校预算； 寻租行为； 经费监管； 博弈分析一、引言
近年来，我国在高等教育事业上的经费投入逐年增加，高校经费的来源也由单一政府投入转向多渠道筹集，高等教育事业获得了快速发展。高校在迎来快速发展的同时，其预算管理也面临着新的挑战，如何用好管好教育经费成为高校预算管理的重要任务目标。但现实中，高校预算管理不完善，预算过程中的寻租行为呈现出常态化、隐蔽化的趋势，已严重制约着预算管理在用好管好经费中决策控制功能的发挥。
寻租理论由克鲁格（A・Krueger）提出，并将“租金”定义为凭借权力取得的超额收入，该理论主要研究非生产性竞争的逐利活动。在高校预算管理中，寻租行为主要表现为预算的执行方通过影响预算的制定主体，谋求部门或个人利益的行为，进而导致国家教育资源配置的扭曲和浪费。本文参考王性玉等（2001）提出的寻租博弈模型，基于高校财务工作中预算过程的特点和性质，在分析高校预算制定过程中预算制定方和执行方寻租博弈行为的基础上，引入由学校管理层牵头，审计监察部门为主组成的高校内部监管部门，构建高校预算寻租的三方博弈模型，并根据对模型的分析提出相关的政策建议。
二、高校预算中产生寻租行为的原因分析
高校预算管理承担着学校教育经费配置决策和使用控制功能，在预算编制、预算执行、预算监督、预算评价等环节中，各相关利益方存在较大利益差异和目标差异，这是导致预算管理中寻租行为产生的根本原因。
（一）信息不对称
基于高校组织机构的设置、功能和权力的划分，高校管理层和财务部门在预算管理过程中分配资源、经费，调整经费预算，并拥有最终决策权。这样的权力和功能设置为寻租活动提供了空间和可能。由于信息不对称，各院系及后勤等预算经费使用部门在预算管理中得以提供虚假信息，向管理层及财务部门寻租，虚报瞒报预算，加大资源对本部门的流向，扭曲资源配置。
（二）监管不到位
在高校预算工作中产生寻租行为的一个重要原因是，寻租双方对寻租产生收益的预期要高于寻租的成本，若寻租成本高于预期收益，则不会产生寻租行为。高校各院系及后勤等预算经费使用部门通过对预算编制方进行寻租可为自身及其所在部门带来更多的利益，如由于额外的预算带来部门的超额绩效，从而导致个人收入的增加等。这样做的结果是为进行寻租的双方带来额外的利益，但影响教育经费的使用效率，若高校内部监管部门放任自由、监管缺失，会对国家的利益造成损害，导致效率低下、资源配置扭曲、浪费等问题。
三、高校预算寻租的两方博弈模型及分析
高校预算管理主要分为预算编制和预算执行两个主要阶段，分别涉及两大管理需求和利益主体。前者称为预算制定方，由高校管理层和财务部门组成；后者称为预算执行方，主要包括各院系及后勤等部门。二者之间在维护学校整体利益方面存在利益差异。预算执行方通过共谋、利益输送等方式进行寻租活动，可能会使高校预算制定方的方针决策背离高校整体的发展战略和既定方针，而倾向于制定使寻租的部门受益的方针决策，同时，共谋寻租行为也会使作为预算制定方的管理层和财务部门的收益提升，站在寻租的双方看，寻租得到了共赢的结果。
仅考虑预算的制定过程，假设高校财务预算的原始标准设定为B，预算执行部门选择进行寻租后所得到的预算额变为B*，租金为R，仅考虑B*>B，且B*-B>R的情况，则（B*-B-R）・a即为预算执行方因采取寻租策略而得到的收益。其中，a为预算执行方可以从额外的预算中获得收益的比例系数，显然0
由上述支付矩阵可知，两方寻租模型的最优解为［（B*-B-R）・a，G）］，即博弈双方的收益都为正时，才会发生寻租。在以上假设前提下，只有增加寻租成本，即租金R，使B*-B-R≤0时，才能抑制寻租行为的发生。可采取的办法除了加大高校内部监管部门的惩处力度F外，还可以通过设立高校审计部门或强化审计职能、强化经费预算和使用的校内审计、分担管理层和财务部门的监管压力等方式实现寻租成本的提高。
四、高校预算寻租的三方博弈模型
受最优解约束，高校预算制定方和执行方基于学校组织特征以及自身竞争实力、长期共事等关系，往往造成高校预算的制定方和执行方通过寻租形成合作，致使教育经费使用效率降低，使国有资产遭受损失。高校内部监管部门代表国家和学校的利益，必须对此行为采取措施，提高教育经费的使用效率，恢复良性资源配置，因此，对国有资产的挽救可视作高校内部监管部门的收益。
（一）模型假设
假设在信息不对称条件下，高校预算的制定方、执行方和高校内部监管部门构成三方博弈。其中，高校预算的制定方和执行方构成合作博弈，高校内部监管部门与这两者为非合作博弈。
1.高校内部监管部门的监管概率为p，监管的成本为C，取决于监管力度e，即C为e的函数，有C（e）∈（0，1）；有效监管的概率为P，无效监管的概率为1-p，高校预算的制定方和执行方寻租共谋的概率为q，有p，p，q∈（0，1）。
2.高校预算制定和执行双方进行寻租活动，而高校内部监管部门不进行监管时，三方的收益依次为G、（B*-B-R）・a与-（B*-B+R）。
3.高校预算制定和执行双方进行寻租活动，而高校内部监管部门监管无效时，三方的收益依次为G、（B*-B-R）・a与-（B*-B+R）-C。
4.预算制定过程中没有发生寻租行为，高校内部监管部门也未进行监管，则三方的收益皆为0；若高校内部监管部门进行了监管，则三方收益依次为0、0、-C。
5.对高校预算制定方和执行方的处罚力度系数为x、y，高校预算制定和执行的双方进行寻租活动，且高校内部监管部门进行了有效监管，则三方的收益依次为-G・y、-（B*-B-R）・a・x与（B*-B-R）・a・x+G・y-C，而处罚的额度F的函数表达为F（B，B*，R，G，a，x，y）=（B*-B-R）・a・x+G・y。
（二）模型分析
根据以上假设条件可得三方博弈的支付矩阵，见表2。
1.在寻租概率q既定的条件下，高校内部监管部门监管或不监管的期望收益，即可挽救的国有资产损失的期望分别为：
?仔1=q｛［Gy+（B*-B-R）ax-C］・p+［-（B*-B+R）-C］・（1-p）｝+（1-q）・［-C・p-C・（1-p）］
?仔2=q［-（B*-B+R）］+0・（1-q）
令?仔1=?仔2，即监管或不监管的预期收益相等时，可得高校预算制定方与执行方之间进行寻租活动的最优概率为：
q*=■
2.在高校内部监管部门的监管概率P既定的情况下，高校预算制定方在寻租和不寻租策略下的期望收益分别为：
?仔3=P［-Gy・p+G・（1-p）］+（1-P）G
?仔4=0
令?仔3=?仔4，即预算制定方寻租或不寻租的预期收益相等时，可得教育经费监管部门监管的最优概率为： p1'=■
3.当高校内部监管部门的监管概率P既定的情况下，高校预算执行方在寻租和不寻租策略下的期望收益分别为：
?仔5=P［-（B*-B-R）ax・p+（B*-B-R）a・（1-p）］+（1-p）（B*-B-R）a
?仔6=0
令?仔5=?仔6，即在预算执行方寻租或不寻租的预期收益相等时，可得高校内部监管部门监管的最优概率为： p2'=■
由以上可得博弈模型的混合策略纳什均衡：｛q*，p1'｝或｛q*，p2'｝，即q*=■p1'=■ 或q*=■p2'=■
（三）博弈模型均衡解的分析
模型推导出的均衡解表示，高校预算制定方和执行方会以最优概率q*选择进行寻租活动并获得收益。若预算制定方与执行方采用概率q（q>q*）进行寻租，则高校内部监管机构的最优策略是进行监管；反之，则不进行监管。若预算制定方与执行方进行寻租活动采用的概率为q=q*，则高校内部监管机构的最优策略为随机地选择监管或不监管。
在博弈模型混合策略的纳什均衡解中，首先考虑高校预算制定方和执行方选择寻租活动的概率q*。q*的大小取决于C、e、p、G、B*、B、R、a、x、y这10个变量。由于信息不对称等原因，预算制定方配合寻租所获收益G、预算执行方寻租所获收益（B*-B-R）・a独立于本模型外，是监管方所无法控制的，将之视作模型的固定部分。所以，只能通过影响C、e、p、x、y这五个变量来降低高校预算中的寻租概率q。从模型均衡解中可以看出，监管成本C与寻租概率q和监管力度e正相关，与有效监管概率p和对执行寻租活动的高校预算的制定方和执行方的处罚力度系数x、y呈反相关。即，在高校预算活动中需要在不降低监管力度的条件下降低内部监管的成本，如通过聘请外部第三方独立审计等委托方式提高监管的效率和质量，同时加大对发现的寻租行为的处罚力度，将会有效减少高校预算活动中的寻租行为。
其次，考虑高校内部监管部门的监管概率P。对高校内部监管部门而言，所采用的最优监管概率取决于预算制定方和预算执行方的判断和倾向。
1.如果在合谋寻租过程中，认定预算制定方的利益为优先，预算执行方的利益次之，则高校内部监管部门将以P1'=1/p(y+1)，即最优概率进行监管。若高校内部监管部门以P1>P1'的概率进行监管，则高校预算的制定方考虑到处罚风险较大，将不会选择配合预算执行部门的寻租行为；若监管部门采用P1
2.如果在合谋寻租过程中，认定预算执行方利益优先，预算制定方的利益次之，则高校内部监管部门将以P2'=1/x（p+1），即最优概率进行监管。若监管部门以P2>P2'的概率进行监管，则受高处罚风险预期的影响，高校预算执行方将不会选择进行寻租活动；若高校内部监管部门采用P2
五、政策建议
综上所述，为降低寻租行为发生的概率，可以通过提高p和a，再适度调整x、y，或在不影响e的同时降低C，即建立多角度、不同层面的监督和控制机制，同时提升监管的效率，才能有效地降低寻租活动的发生概率。
（一）建立预算执行考核评价制度
理论和事实证明，良好的激励制度可以使雇员和雇主的利益趋同。建立科学、合理、可行的绩效评价方法，改进现有的固定岗位工资制度，当酬薪制度上的完善达到一定程度、工资和奖金可以基本反映雇员的工作业绩时，努力工作将成为获取高回报的最佳渠道，可有效降低寻租活动发生的概率。
（二）建立预算信息公开披露制度
试用并推行公务卡。采用银行授信、学校报销的制度，使监管部门可以从第三方获得对经费使用支出的全流程信息，提升监管效率和质量，有效避免学校内部暗箱操作、挪用公款等现象，减少预算寻租活动的发生。
（三）完善高校会计核算体系建设
加强经费收入管理。针对多渠道来源的高校资金，实行统一管理、统一核算，将全部收入纳入单位预算。采用登记注册制度，按经费来源归集，专款专用、专款专审、总体核算，减少巧立名目、私设小金库等行为的发生，从而减少预算寻租行为。
（四）完善预算修正制度，严格把关预算支出进度
强化落实内部审计部门的职能，对需要重点关注的预算使用项目指标，如“三公”支出、培训费、劳保费、会议费等建立预警反馈通道。按层级部门划分，定时参与预算管理部门召开的预算使用情况会议，对各执行部门的预算使用情况进行阶段性审计，为高校管理层出具审计意见和报告，避免信息不对称，不留死角，及时寻找并改正预算使用中的问题及差异。
【参考文献】
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