【关键词】 公司治理；内部审计；内部审计机构；审计委员会；董事会
一、目前我国上市公司内部审计存在的问题
（一）认识不足导致内部审计机构地位不高和独立性差
审计机构的设置基本上平行或低于其他部门(或在财务部门下设置)，并接受财务总监、总经理的领导，不能有效地对财务部门、财务总监、总经理、董事进行监督。
（二）混淆审计委员会与内部审计的功能
不少公司和人员不正确地将审计委员会定位于内部审计，而忽视两者不同的隶属关系和职责内容。一般而言，审计委员会和内部审计连同公司的管理层，是构成上市公司治理结构稳定的三个重要支点，也是监控财务信息真实性的关键环节。
（三）割裂内部审计与公司治理的关系
多年以来，人们过多地关注内部审计的职能、范围、方法的发展与变化，却忽视了内部审计在公司治理中的地位与作用，导致了公司治理与内部审计关系的割裂。一方面，置内部审计机构与其他职能部门平行的地位，其独立性、客观性及权威性难以得到应有的保证。
另一方面，内部审计的主要职责仍是“查错防弊”，而不是对公司管理作出分析、评价和提出管理建议，管理审计尚未得到广泛的开展。
（四）内部审计的职能和工作范围受到制约
目前大多数公司内部审计机构和人员的工作范围仍仅限于传统的经济监督审计，无法涉及公司的管理活动，内部审计的管理职能未得到充分的发挥;同时上述经济监督审计的对象往往是本公司的下属单位(或二级单位)，内部审计部门无权对本公司财务进行审计，无法对本公司的财务收支活动进行有效地监督。
（五）内部审计人员的素质不能适应工作需求
从执业能力看，大多数内审人员受专业和审计经验限制，仅能从事简单的对会计凭证、账项检查的工作，缺乏对企业经营活动全局的审计能力，熟悉计算机技术和法律知识并能在审计中应用的专业胜任能力更显不足。
二、内部审计与公司治理的互动机理
内部审计作为实现内部控制的关键因素，是公司治理结构的有机组成部分。内部控制的发展离不开公司治理的推动，公司治理的优化也离不开有效的内部控制作为保障。安然事件后，各公司董事会更加看重内部审计与公司治理的良性互动关系。
（一）内部审计在公司治理中的作用
1. 内部审计对公司治理的信息反馈作用
内部审计作为一种控制机制，能够为董事会以及高级管理层提供信息，并通过报告的形式向公司治理的参与者提供信息。
2. 内部审计对公司治理的监督作用
内部审计可以通过自己的努力帮助企业预防和减少损失，为经营的有效性提供保证。内部审计是在内部实施连续监督公司内部控制结构并确定和调查那些可能预示虚假财务报表迹象的最好选择。
3. 内部审计对公司治理的评价作用
内部审计对公司治理的评价主要是围绕以下两方面进行：一是围绕企业文化、治理结构和政策等的治理环境;二是对治理环境具有促进作用的具体治理过程。
（二）公司治理结构对内部审计的影响
由于各个国家的历史传统、文化差异、法律制度等因素的影响，各个国家形成了不尽相同的公司治理模式。不同的公司治理模式其内部审计的设置也各不相同。比较典型的公司治理模式有两大类:一类是以美英为代表的外部治理模式，该模式所推崇的是股东至上的治理模式;另一类是以德日为代表的内部治理模式，该模式所推崇的是利益相关者共同治理模式。
1. 以董事会为中心的美英模式
在这种模式下，公司只设有股东大会和董事会，不再设置监事会，财务监督功能主要是通过在董事会下设立的完全由外部独立董事组成的内部审计委员会实现的。审计委员会是董事会的重要组成部分，有权参加董事会会议并享有议案表决权，同时又具有相对的独立性，专司监督审查工作。
此种模式缺陷在于，由于审计委员会的成员既是专司监督审查工作的人员，又是董事会成员，只具有相对的独立性，同时又缺乏完全独立的直接代表股东利益的监事会来行使审计监督职能。通常内部审计控制监控不力，极易导致董事会和经理层权力的泛滥。
2. 以监事会为中心的德日模式
在这种模式下，公司设有股东大会、董事会和监事会，而不再设审计委员会，财务控制职能主要是通过在股东大会下设立的监事会来实现的。在监事会制度下，监事会有较高地位和较大监控权。其缺陷在于，董事会所代表的法人所有权对经理层经营权的制衡机制未通过设置审计委员会来更好地加以维护，与外部监督形式之间也缺乏必要的联系。
三、改进内部审计:基于公司治理的思考
（一）增强认识，提高内部审计的地位
针对目前我国上市公司存在的对内部审计认识不足的问题，首先要从观念上有所转变，把内部审计作为公司治理改善的主要内容加以重视。内部审计工作这种监督控制是一个动态的过程，是贯穿于企业的整个经营活动过程之中的，并且信息反馈及时，提出的处理意见和建议操作性强，使公司对发现的问题能采取适当的措施，避免出现更大的失误。同时，还可以对执行情况进行后续审计和系统跟踪，应不断改进管理，完善监督控制系统。
（二）重构内部审计的组织系统
内部审计工作的组织系统是企业内部控制体系的有力屏障。内部审计的组织模式及职权必须符合上市公司的结构要求，以为内部审计工作的有效开展奠定坚实的基础。
1. 建立具有独立性、权威性的内部审计机构
改变上市公司的内部审计机构平行于各职能部门的现状，使之向更高层级升格，从体制上保证内部审计工作内容的全面展开。
2. 变革内部审计的管理模式
笔者通过对英美、德日公司治理模式与内部审计模式的分析，认为可以借鉴以下几点:（1）董事会下设一个专门性的委员会――审计委员会。审计委员会作为董事会的一个常设机构，由董事会决定审计委员会成员的聘用，审计委员会向董事会提交工作报告。此外，审计委员会应就完成监督与审计的过程定期向股东大会报告，接受股东大会的质询以增强审计委员会工作的透明度。 （2）内部审计机构直接受审计委员会的组织和管理，同时内部审计机构的设置高于总经理及其下属的各职能部门。在行政上，内部审计机构要向审计委员会负责并报告，由外部董事参加的审计委员会负责制定与内部审计有关的政策、规章制度，决定内部审计主管的聘用、提升和报酬。在业务上，内部审计主管根据审计委员会制定的内部审计章程的规定，对总经理及其下属的各职能部门的责任履行的具体情况进行监督，向审计委员会报告工作并接受审计、调查等。（3）建立内部审计机构和监事会双重监督机制。为了完善公司治理结构，笔者在此设置了双重监督模式，即一方面由监事会对董事会和总经理层进行监督和宏观方面的调控，它对股东大会负责;另一方面由内部审计机构对总经理及其下属各职能部门的责任履行情况进行监督评价，它对审计委员会负责，最终向董事会负责，这样就使整个经济责任链条上各方的监督得以有效保障。但需要特别说明的是，为了避免双方对经理层方面不必要的重复审核，加大监督成本，在实践中可以对经理层审计设置不同的业务重点，内部审计机构要从事详细监督,而监事会可以借鉴内部审计的结果进行重点复核或追加审核。（4）内部审计的职能应该以监督为基础，实行监督和评价并举的方针。尽管国际上倡导内部审计要由“监督导向型”向“服务导向型”转变，但在我国还存在大量虚假会计信息的情况下，监督是第一位的，只有履行了监督职责，保证了单位会计信息的诚信可靠，才能进一步去履行和发展评价职能，投入更多的时间和人力去进行评价和咨询工作，实现组织的增值目标。
（三）拓展内部审计的职能与范畴
顺应内部审计科学发展的客观规律，上市公司内部审计的职能应从单一检查型向监督控制型转变，充分体现公司治理的目标。而随着风险导向内部控制时代的来临，内部审计的职能也应全面拓展，由内部控制发展为有效的风险管理机制和健全的公司治理结构，即内部审计的发展方向应是风险导向内部审计。
在全面实现内部审计职能的要求下，内部审计的工作重点必须从传统的“查错防弊”转向为公司内部的管理、决策及效益服务，其作业范围也应突破财务领域的局限。
（四）全面提高内部审计人员的素质
内部审计人员的素质直接影响内部审计的质量，而内部审计的质量又直接影响公司治理是否有效。而要保证内部审计质量就必须加强内部审计人员的素质，所以内部审计人员应注重专业知识的更新和关联知识领域的扩展，不仅要通晓审计、会计、工程建设等相关知识，还要熟悉企业管理、金融、经济法、计算机、税收等专业，在实践中培养敏锐的执业判断能力，同时还必须具备较高的职业道德水平，做到正直、客观、保密。
（五）改进内部审计的技术
首先，内部审计应该突破单纯的、事后审计的传统方式。其次，内部审计的实施应向内部审计与外部审计相结合的方向发展。内部审计与外部审计的协调，是指为减少重复审计，提高审计效率，内部审计机构与会计师事务所、国家审计机构在审计工作中的沟通与合作。上市公司内部审计应从单纯依靠内部审计人员的力量转变为寻求内部审计与外部审计的合作协调关系。
（六）协调并统一内部审计的相关规制
在实践中积极借鉴国外先进的经验，紧密结合上市公司内部审计机构的设置、内部审计人员的配备、内部审计程序与方法的建立、内部审计标准的制定，以及内部审计质量的监督等问题，寻求各法律法规的协调与统一，以制定出较为健全有效的内部审计规范体系，通过具体规制强化内部审计的地位和责任，确保上市公司内部审计工作的正常开展及其作用的充分发挥。
与此同时，要加快各级内部审计协会的组织建设与制度建设，尽快设立和完善地方性或区域性内部审计协会，建立健全中国内部审计新的行业管理体制，使我国内部审计工作由行政型的法规强制管理、分散管理，转变为社团型的行业自律管理、集中管理。
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(一)垂直领导
审计业务由母公司实施垂直管理，驻地公司总经理负责审计派驻办(公司审计部)日常管理工作。母公司通过年度工作计划、审计报告、年(季)度工作总结、派驻办主任述职等管理方式来落实审计任务的完成。HL公司统一执行母公司审计制度、年度审计工作计划，接受国家审计机关和母公司的审计抽查、质量评价和业务考核。审计监督管理办公室对母公司直接负责，职能独立于其他部门，对其他部门及单位行使监督服务职能。工作程序为母公司对其旗下的审计监督管理办公室主任下达审计任务，再由审计监督管理办公室主任对其部门的审计人员分发任务，制定审计方案，完成审计底稿，出示审计报告，找出其中的不足，最后再进行监督检查整改。在该企业原来的组织机构中，内部审计机构隶属于HL公司的总经理，向总经理报告工作。母公司借鉴行业审计委派制的做法，直接派驻审计人员，提高了HL公司审计机构的独立性。
(二)双重管理
所谓双重管理，指的是审计机构的审计业务由母公司直接指挥，同时审计机构要接受所在地公司总经理下达的工作任务，母公司审计派驻办与驻地公司审计部合署办公。审计派驻办的工资、福利、差旅费等日常开销费用全部由所在地的公司负责。人事调配、任用等经母公司同意后，由所在地公司进行办理，未经母公司同意，所在地公司不得擅自变动审计派驻办人员。在制定年度审计计划时，审计派驻办结合母公司的审计任务及所在地公司的审计任务形成全年正式的审计计划，报所在地总经理审批，经总经理同意后，再向母公司汇报。双重管理不仅保障了审计机构的独立性，而且也方便了审计机构工作的实施和开展。
(三)监督本地
监督本地指的是审计机构在执行母公司审计任务的工作中独立行使审计职权，从事具有监督职能的审计工作，不受所在地公司的各种制约;负责对派驻地公司的预算执行、财务收支、工程建设、固定资产投资、招投标和合同等进行日常审计监督，并承担审计责任和风险;指导、监督和管理驻地公司的生产工厂和投资控股单位的审计。在监督的过程中，审计机构以国家行业的方针、政策、法律、条文为依据对照检查实际工作是否有违背相关方针、政策、法律、条文之处，及时向总经理及母公司汇报审计结果，特殊情况可以直接向母公司汇报。在得到相关批示后，审计机构对被审计的有关单位和部门下达整改通知，监督其限期整改。同时，本着为企业负责的精神，审计工作以预防为主，将审计过程前移，重点把握事前、事中审计，变法医式的事后审计为保健医生及护士式的事前、事中审计。
(四)参审异地
参审异地即审计派驻办根据国家审计机关和母公司的安排，参与行业内及母公司所属单位重大事项的调研和审计任务。重大审计项目由国资委及母公司负责组织，成立检查小组，检查人员从各派驻办临时抽调，执行任务期间的出差费用由派驻办所在地负责，完成任务后再返回原单位。参审异地的做法有助于保障审计效果。
二、HL公司内部审计模式分析
(一)垂直领导模式分析
垂直领导主要是母公司从上到下实行直接指挥，审计派驻办直接接受上级的指令，对驻地或其他母公司所属企业进行审计。垂直领导运行模式的优点表现为以下四点:
1．命令下达迅速，环节少、效率高。
结构简单、命令统一的垂直领导模式有利于提高信息传达的准确性。这种模式使下级机构可以一步到位地接收到上级的命令，直接明了地了解到直属上级的意图，降低了逐级传达的信息误差度。通过这种模式，可以明确责任，切实地分配任务，准确地实行责任追究。如:2011年实行行业全面审计后，母公司向下属审计派驻办第一时间全文转发了相关文件，使审计派驻办在审计前有了充足的时间对文件进行消化、理解、沟通。由于准备充分，资料齐全，所以审计效果非常好。
2．增强了母公司对于控股公司信息真实性、及时性的了解。
垂直领导模式中下级人员直接向上级人员汇报工作的做法，有利于提高信息传达的及时性及准确性。审计派驻办直属于母公司，其对所在地企业的信息反馈真实可靠，时效性也比较强。如:审计派驻办成立前，母公司要了解一些事情，需先下文规定具体时间、要求，然后再汇总、分析、整理，如果汇总整理后有些事情还不能确定，还要反复沟通、确认。审计派驻办的成立使该问题迎刃而解。
3．增强了审计派驻办人员的责任心及使命感。
因为执行母公司的工作任务是审计派驻办的重要职责，而且审计派驻办还要接受母公司的考核，因此，审计派驻办人员没有理由不增强责任心及使命感。
4．增强了审计派驻办的客观独立性。
审计派驻办对母公司负责，在一定程度上可以分解和制约总经理对于审计派驻办的管理力度，使其更加客观、独立地实施内部审计。审计派驻办有权不通过总经理直接向上级反映所驻企业的问题，因此，当审计派驻人员与总经理研究问题时，会引起总经理的重视，并促使总经理客观看待问题。
(二)双重管理模式的分析
1．双重管理模式的优点。
双重管理运营模式的优点表现为以下四点:
(1)比较客观全面。
在双重管理模式下，无论是上级管理机关，还是本企业总经理，他们各自的观点及出发点总是有其相同或相异之处，双重领导可以使审计人员在处理问题时听取到各级领导的意见，从而在审计过程中做到客观、全面、公正。同时，由于审计人员受到双重领导制约，其不得不考虑各级领导的感受，这使得他们在审计工作中会尽量做到严谨、客观、公正、全面。
(2)有利于提高审计派驻办所在公司的审计积极性。
审计派驻办人员的日常管理权限归属所在地公司管理，所在地公司有权指挥派驻办人员从事公司内部审计管理工作，规范其日常工作，考核其工作态度及劳动绩效，这有利于调动审计人员审计积极性，有利于加强企业内部的规范管理。在日常的经济活动中，审计人员可以通过参加公司重要工作会议、参与招标谈判和合同审核等起到参谋、规范作用。
(3)有利于审计派驻办为所在公司服务，提高工作意识。
因为审计派驻办人员的工资、福利、费用等日常开销皆由驻地公司负责，驻地企业效益的好坏决定了审计派驻人员的收入，所以审计派驻办人员有责任、有义务为驻地公司更好地服务，有责任、有义务为驻地企业的规范、增效贡献出自己的力量。
(4)有利于母公司及审计派驻办所在公司的负责人增强责任意识，增强权力制衡。
因为审计派驻办受母公司及审计派驻办所在公司负责人的双重领导，审计意见及审计结果需要双方领导的认可与沟通，这就要求双方领导在对待审计意见及审计结果时都要审慎从严，要有强烈的责任意识。
2．双重管理模式的缺点。
在其存在优点的同时也存在着些许的不足:
(1)因为审计派驻办人员的工资、福利、费用等都由所在地公司负责，因此，在执行审计任务的过程中审计人员容易产生倾向性。
(2)由于审计人员受到双重领导的制约，当领导的意见不一致时，审计人员无法取舍，其独立性会受到一定影响。
(3)在同级别部门中，由于管理归所在地公司负责，相关部门对其产生一定的制约作用，其在审计的过程中不能毫无顾忌，权威性受到了一定的影响。
(三)监督本地模式的分析
1．监督本地模式的优点。
监督本地即审计派驻办在执行母公司审计任务时独立行使审计职权，不受所在地公司的各种制约，从事监督职能的审计工作;负责对派驻地公司的预算执行、财务收支、工程建设、固定资产投资、招投标和合同等进行日常审计监督，并承担审计责任和风险。监督本地的优点是:
(1)便于上级领导随时了解企业的真实情况。
由于审计派驻办的直属领导为母公司，所以其有责任有义务向上级领导汇报企业的真实情况，并完成上级领导的审计意图，使上级领导能更加了解和掌握下属企业的真实情况，从而有针对性地解决问题。在未成立审计派驻办前，上级领导要了解下属企业的规范情况，无外乎两种方法:一种是对下属企业进行检查，另外一种是下属企业自己上报本企业情况。这两种方法都不足取，前一种方法不但耗费人力、时间，也只能对企业前一段时点进行检查，只能事后审计，不能提前预防，更不能随时监控;而后一种方法是企业自报情况，无法核实。现在有了审计派驻办，就从根本上改变了这种局面，上级领导可以随时了解企业的真实情况。
(2)有利于约束所在地企业相关部门的不规范行为。
由于审计派驻办行使的审计职能囊括了生产、经营及企业管理的方方面面，这就要求所有被检查及被监督部门规范好自己的经营行为，从而有助于规范企业经营行为。从管理学上讲，缺乏监督的单位或部门，往往容易出现不规范的行为，特别是现代企业的工作人员，大多数尚未达到“无为而治”的状态，未达到“自觉”状态，因此，还需要监督这种手段。
(3)强化公司的规范意识。
由于审计监督管理部门是上级派驻部门，对整个企业的行为有着监督职能，无论物资供应环节、卷烟生产环节、卷烟销售环节还是人力资源的工资、财务核算、基本建设，所有过程审计部门都要参与监控。这就要求所在地公司各部门在生产经营实施过程中不断强化规范意识，经营行为要符合国家及行业的相关制度、政策要求，如出现偏差，在审计人员的督促下，就要进行整改。
(4)有利于审计人员更好地为企业服务，提高自身审计管理水平。
审计人员不仅仅对企业有监督职权，更重要的是其对企业有服务职能。现代内审制度要求审计与被审计之间的关系并不是简单的审与被审关系。如果长期持有错误观点开展工作，就会造成双方的对立矛盾。内审与企业之间的关系应该是监督与服务并重，审计的目的是为了更好地为企业服务，因此要求审计人员必须端正服务态度，努力提高审计管理水平。
(5)为企业提高效益及增值服务。
审计部门对企业财产安全进行监督管理，能使各部门提高财产安全意识。审计监督能促使企业找出存在的不足及需要改进的地方，为决策者提供决策依据，从而有利于公司降低成本，提高经济效益。目前，向管理要效益已经成为企业发展的一个重要趋势，审计工作只是管理工作的一个分支，如果只是为规范而审计，就不能达到审计的目的。审计同样可以为企业创造效益，防错纠弊本身就可以减少企业的损失。为企业出谋划策，帮助企业降低成本，提高劳动效率更能直接体现出审计的增值作用。
2．监督本地模式的缺点。
尽管监督本地运行模式的优点明显，但同时也存在些许的不足:一是由于审计派驻人员行使监督职能，容易造成有些部门对于监督与被监督关系的反感，从而产生抵触意识。二是审计人员对相关部门行使监督职权时，如果缺乏被监督的机制，容易造成审计监督意识的弱化，进而影响监督效果。
(四)参审异地模式的分析
1．参审异地模式的优点。
参审异地是指根据国家烟草专卖局和母公司的安排，审计人员参与重大事项的调研和审计。重大审计项目由母公司负责组织，人员从各派驻办临时抽调，完成任务后再返回原单位。参审异地的优点表现为以下三点:
(1)节约成本，降低费用。
由于异地审计人员的组成来自烟草行业内部的各兄弟单位，节省了外部审计费用，节约了审计成本，降低了审计费用，所花费的差旅费用远远低于聘请社会中介机构所花的费用，而且由于内部审计人员都来自于同一行业，其所发现的问题比外部审计更加具有针对性。
(2)有利于审计人员学习兄弟企业的先进经验，提高企业的管理水平。
由于审计人员来自不同的兄弟单位，每个单位都具有各自不同的先进管理经验，审计人员的审计过程其实也是一个学习、沟通的过程。审计人员通过学习与交流可以学到兄弟单位的先进经验，回到本单位之后，加以吸收与采纳，形成新的构思与想法，从而有利于提高本企业的经营管理水平。
(3)锻炼队伍，提高审计人员业务水平。
审计检查对于审计人员来说是一个难得的历练过程。审计人员在本单位所从事的业务可能比较单一，但是在审计过程中遇到的问题却是来自方方面面，这就要求审计人员要不断学习新的知识，加强自我完善，以应付检查中所遇到的各种各样的问题。从审计人员的职业发展角度来说，每一次检查过程就是一次提升水平的过程。所以说，通过检查，可以锻炼队伍，提高审计人员的业务水平。
2．参审异地模式的缺点。
参审异地模式也存在着些许缺点，因为都是兄弟单位，大家平时比较熟悉，有时碍于情面，即使发现问题也不一定能完全、据实地列出，所以导致审计效果容易打折扣，达不到真正的审计目的。平时审计人员分工比较细，但是在审计过程中涉及的业务面比较广，所以要求审计人员要具备一专多能的本事。审计人员都是兄弟单位的内部人员，若真的检查出一些问题可能会内部沟通解决，对于股东可能有所隐瞒，不利于公司的长远发展。公司也很容易产生对于兄弟单位来检查的依赖性，从而放松自我审计工作。现在的审计运行模式有很多种，但是真正起到审计作用并卓有成效的并不多。路有千千条，蹊径不可少。如果把审计比喻成百花园，那么审计派驻办的这种模式就是审计百花园中的一朵奇葩，它的出现预示着一种新的审计运行模式的诞生。烟草行业在试行了一段时间后，在全行业进行了推广，并且初见成效，得到了行业内广大职工的认可。
三、完善HL公司内部审计运行模式的建议
(一)完善垂直领导模式的建议
1．母公司应加强与派驻办所在公司总经理的及时沟通。
垂直管理尽管减少了中间环节，提高了工作效率，但是容易造成审计派驻办所在地总经理与派驻办之间的误解，母公司应该在给审计派驻办主任下达任务的同时，告知派驻办所在公司总经理，加强母公司与派驻办所在公司总经理的及时沟通，这样派驻办在执行任务的过程中会更加顺利。
2．在重大问题上听取审计派驻办所在公司总经理的意见。
垂直管理办法规定，有重大问题时审计派驻办主任可以直接向母公司汇报，但是有些问题是历史形成的，或者带有全局性趋势性，这就需要母公司及时与总经理沟通，避免造成不必要的误解。
(二)完善双重管理模式的建议
1．完善工资分配的合理性。
如果审计派驻办的工资、奖金、费用等都由母公司承担，审计人员就会在审计过程中无后顾之忧，审计的独立性、公正性会更加明显，审计的结果会更加公开透明。
2．加强沟通的主动性。
审计派驻办人员在与领导的沟通过程中，要加强主动性，在双重领导存在不同意见的情况下，求同存异，加强沟通，厘清事件的脉络与根源，采取必要的沟通协调方式，争取早日妥善解决问题。
3．加强审计派驻办的独立性。
由于各部门之间的管理关系相互制约，地位平等，审计的权威职能受到一定的制约，应该进一步加强审计派驻办的权力，使其更有独立性及制约性。内部审计的制度形式应选择能够保证其独立性的制度形式，具体应为母公司下设审计委员会领导的模式，或者为董事会领导模式。
(三)完善监督本地模式的建议
1．加强审计人员的服务意识。
审计人员在审计过程中不应以监督者的身份出现，因为，监督与被监督是一对矛盾体，是对立的关系，审计人员应强调服务与监督并重，以服务促监督，让被监督单位切实感觉到审计人员的真心，使其感受到规范的益处，这样才能使其从心理上接纳审计人员的监督。
2．提高审计人员的综合素质。
审计人员的素质是提高审计质量的关键。在对审计人员加强考核管理的同时，内因起决定作用，要进一步提高审计人员的服务意识，除加强其政治学习、法律法规学习，强化其服务意识外，还要通过教育、培训、自学等多种方式提高审计人员的业务素质，使其做到一专多能，一岗多用，发挥出审计人员精兵强将的作用。将审计业务划分为不同职能板块，进行合理分工，将各个职能板块的工作内容予以明确，然后根据员工特点和能力进行合理分工，每人分别承担不同板块的工作内容。由于审计人员有限，为防止缺位、空岗给工作带来被动，每个人对于其他人的日常工作都应有所涉猎并在处室内建立相应的岗位责任制。为克服异地审计给处室行政管理工作带来的不稳定性，要运用各种通讯方式，建立多方位联系平台。实行轮岗制度，培养处室工作多面手。审计业务处室人员的分工并不是固定的，应根据客观条件的变换有所调整。建立督查督办制度，保证公司审计业务的顺畅运转。
(四)完善参审异地模式的建议
1．加强对参审异地的审计人员的考核。
除要求每个参加参审异地的人员留下必要的审计底稿及工作流程中所需要的文字资料外，还要对其过程进行跟踪考核。如果在其检查过的资料中未发现问题，但是在外部考核中查出问题，就要对其进行处罚，加强责任心教育，督促其提高业务水平。
2．扩展审计人员知识面。
鉴于审计人员的专业过于单一，应该扩大其业务职能范围，如，搞工程审计的要懂得财务收支审计，搞内部控制审计的也要懂得工程审计，只有这样才能做到人尽其才。
3．增加股东的随时抽查权。
股东应进一步加强对自己所参股单位的监控，其中包括派人参与经营监督，或派人随机进行抽查。只有这样，股东才会随时了解自己的权益状况，避免自身知情权受到影响。
4．加强对被检查部门的考核。
一、公司内部审计体制及内部审计制度建设
公司实行董事会领导下的内部审计体制。在公司各职能部门中，唯有审计部隶属于董事会。审计部作为董事会的下设机构，在董事会的直接领导下独立履行内部审计职责，向董事会负责并报告工作；同时，可以接受总经理的授权办理专项审计事项。
除了公司总部设审计部外，另有7家子公司设有独立的内部审计部门。两级审计部门按照“分级负责”的原则明确了工作分工：公司审计部负责审计公司总部和各子公司；子公司审计部门负责审计本公司和下属三级经营机构。此外，公司审计部对子公司内部审计工作负有指导和监督的职责。
在内部审计制度建设方面，首先，我们依据《审计法》和公司章程制定了《内部审计基本制度》，明确了公司审计部的基本职责是对董事会经营管理决策的执行情况进行审计；其次，我们结合控股公司的管理特点建立了经济责任审计制度、专项审计制度和审计意见落实制度等工作制度。
二、内部审计在管理中的使命
在多年的内部审计实践中我们体会到：随着公司内部改革和管理创新工作的深入以及内部审计作用的日益显现，公司决策层对内部审计的要求正在从传统的“纠错防弊”向整体上促进公司提高管理水平和风险防范能力方面转变。面对新的形势，内部审计部门必须突破传统的职能定位和工作思路，重新审视自己在公司管理中的地位及所肩负的使命，在实践中勇于探索内部审计使命的实现途径，才能为公司决策层服好务，为公司价值的增值发挥更大作用。
与其他公司不同的是，通用技术公司是在没有核心企业的情况下，由6家具有近50年经营的大型外经贸企业强强联合，组建起来的企业集团。这就先天性地决定了公司在管理上必须大胆创新。
首先，公司依据自身特点，在决策权与经营权分离的基础上确立了董事会主导型的法人治理结构，即董事会在公司的经营管理中居主导地位，公司重大事项的决策权集中在董事会。其次，公司在内部管理方面
实行“五个统一”（即经营计划与经营决策的统一、人事管理与人事制度的统一、财务管理与财务制度的统一、分配原则与分配政策的统一、内部机制和规章制度的统一），同时推行全面预算管理和财务负责人的逐级委派制度等。
第三，公司在实践中逐步理顺与各子公司的关系，明确提出公司总部在管理上要实现“四个转变”，即从常规的一般管理向战略管理转变、从通常意义的业务管理向资产管理转变、从关注常规的商品经营向更加注重资本经营转变、从对子公司经营管理活动的直接管理向间接管理转变。
第四，在内部审计方面，公司实行董事会领导下的内部审计体制，明确审计部的基本职责是对董事会经营管理决策的执行情况进行审计，为内部审计的独立性和权威性提供组织上的保障，扩大了内部审计不受限制的范围。具体地说：审计部要围绕董事会经营管理决策的执行对公司各个层面的经营管理活动的全过程实施有效的监控，并且在履行审计职责的过程中将不会受到来自任何个人和单位的干扰。
内部审计人员在公司的管理创新过程中，深切地感受到巨大的责任和压力，对自身所肩负的使命也有了更为深刻的理解。我们认为，要使公司一切经营管理活动的全过程处于有效的监控状态，仅仅依靠审计部门的“事必躬亲”是不现实的，必须依靠健全、有效的内部控制。而内部审计在管理中的使命正是保障公司内部控制的健全和有效，这也是内部审计的再控制特点所决定的。
我们知道，内部审计是内部控制的重要组成部分，与其他控制活动相比，内部审计的最大特点是不参与具体的经营管理活动。因此，内部审计对经营管理活动所实施的监控，决不是对其它控制活动的简单重复，而恰恰是对其它控制活动的再控制，否则，内部审计就失去了其存在的价值。
另外，从内部审计实施监控的技术看，内部审计如何才能实现对经营管理活动的全方位、全过程监控呢？仅仅依靠增强审计力量显然是不够的，更应立足于调动和促进其它控制活动的作用。即对其它控制职能实施再控制，通过其他控制职能的充分发挥，来实现对企业经营管理活动的有效控制。
如果把公司的内部控制比喻成一张打鱼的网，那么内部审计就是网结，处在“牵一发而动全身”的位置。内部审计的使命就是保证整张网完好无缺井有效发挥捕鱼功能。而对内部控制的系统评审则是内部审计完成其使命的有效途径。
三、内部控制评审的实践与展望
公司成立以来，我们围绕公司不同阶段的管理重点，本着“先易后难、先简单后复杂”的指导思想，分三个阶段逐步拓展内部控制评审工作。
（一）公司内部审计的三个阶段
第一阶段（公司成立两年内）：以财务收支审计为主，侧重于合规性的检查和内部控制的评审。这一阶段，正是公司成立之初，各子公司管理水平参差不齐，个别子公司的管理基础工作比较差，对公司“五统一”尤其是财务制度统一的执行情况很不平衡。为此，我们把审计工作的重点放在财务收支活动方面。第二阶段（现在）：以经济责任审计为主，在关注财务收支合规性检查的同时，加强对业务控制和管理控制的评审。这一阶段，公司基本完成了财务工作的整顿，建立健全了母子公司管理体制，加强了对子公司经营者的责任约束和业务风险管理。为此，我们把经济责任审计作为主要审计形式，审计范围由财务收支延伸到经营领域。
第三阶段（将来）：以保障内部控制的健全有效为目标，通过对内部控制的系统评价，追求内部审计的管理价值。这一阶段，内部审计的主要任务是对内部控制进行系统性评审，而不仅仅是局部的评审。
（二）内部控制评审的实践
1、作为内部审计，由于我们对公司内部情况比较了解，因此，在内部控制评审的程序方面，我们不追求形式上的全面，而是根据被审计单位的具体情况和业务特点突出重点。下面我只是简单介绍内部控制评审的三个步骤及其主要工作：
（1）内部控制调查：收集与组织分工、岗位责任及业务程序等相关的制度；访问会计人员、业务人员及高级管理人员；找出关键控制点，以流程图的形式描述内部控制状况。
（2）内部控制健全性的评价：完整性评价。即各项内部控制的程序是否完整，尤其是关键控制点的设置是否达到要求．严密性评价，即各项内部控制之间的衔接是否紧密，有无相互矛盾或控制盲点的现象。合法性评价，是否存在与相关、法规相抵触或矛盾的地方。
（3）内部控制有效性的测评：
确定测试样本的范围和规模；审阅相关的凭证、账簿及其它文件资料；根据测试结果，评价内部控制的有效性。
通过内部控制评审，不仅为审计工作重点的确定提供依据，更为重要的是通过提出内部控制改善建议，从源头上促进了管理工作的规范和管理水平的提高。
2、银行账户控制评审案例
（第一阶段）．公司成立初期，某子公司的财务管理比较混乱，并且依靠内部力量长时间得不到有效解决。为此，审计部决定对这家公司进行财务审计。审计过程中，我们从银行账户入手，对银行账户的内部控制进行了测评。
首先，我们对照有关法规和公司财务制度的规定，编制了银行账户内部控制流程图；然后，我们依据流程图检查了被审计单位的相关制度，并询问了财务部经理、和出纳，初步的印象是该公司的银行账户控制制度基本健全。在此基础上，我们收集整理了公司近三年的银行账户清单，并选定某一年度，对单笔10万元以上的收付款进行了抽查，结果发现了多个公司银行账户清单中没有列示的公司账户。审计人员就此顺藤摸瓜，总共查出未在账面反映的银行帐户10多个，涉及金额1亿多元，彻底查清了该公司多年来通过截留收入、虚计成本费用等方式私设“小金库”滥发奖金、账外投资和购置住房等严重违规。审计部把审计结果向公司常务董事会进行了专题报告，并建议公司对被审计单位的有关责任人员进行了处理。
展望将来，内部审计要实现在管理中的使命，首先是要建立有助于公司战略实现的内部控制体系。这一点，在公司决策层已形成共识。
公司董事长佟常印先生在公司改革和发展报告会上明确提出了内部监控体系建设的目标：按照制度的要求和公司管理战略，在对公司内部监控机制进行整体规划设计的基础上，进一步完善各项内部监控并进行系统整合，建立一种具有组织和制度保障、各种内部监控既相互独立又有机联系、使内部监控覆盖集团经营管理活动的各个层面并贯穿其全部过程的规范、完整的内部监控体系。
根据董事会的决定，公司成立了由审计部牵头的专门班子负责内部监控体系建设工作。经过半年多的努力，现已初步构建了公司内部监控体系框架和运行模式。公司的内部监控体系包括在线监控系统、不在线监控系统和监控保障系统三个部分，其中：在线监控是公司内部监控的基础，不在线监控是对在线监控的再监控，监控保障系统则为在线监控和不在线监控的有效运行提供组织和制度的保障。
在线监控包括目标监控和风险监控，其主要任务是：确保管理控制过程和业务操作流程有序进行，及时发现其中的错弊，并依据相应职责采取恰当的纠正行动。
不在线监控包括内部审计和监察等，其主要任务是：通过对管理控制过程和业务操作流程的定期不定期检查，揭示存在的错弊，并对在线监控系统的健全性和有效性进行评价。其中，对内部审计，我们提出了明确的发展目标，即在继续做好责任审计的同时，要着重加强对目标监控和风险监控的健全性和有效性的评审，逐步实现从传统财务审计向现代管理审计的转变。
监控保障系统包括以监控委员会为代表的组织保障和以目标经营责任制度、岗位责任制度以及责任追究制度为主的制度保障，其主要任务是促进和保障在线和不在线监控系统的有效运行和不断完善。其中的监控委员会，作为董事会下属专门负责内部监控体系建设工作的机构，主要职责是：第一，组织相关规章制度的制定；第二，组织、指导、协调全系统有关监控部门的工作，检查相关制度的贯彻落实情况；第三，负责公司风险防范。依法经营和宣传工作；第四，对公司重大监控事项进行指导和协调。
依据内部监控体系总体框架，在内部控制评审方面，我们将建立健全以内部审计为主导。横向各级公司内部和纵向母子公司相结合的工作体制。
在各级公司内部，由内部审计对目标控制和风险控制进行评审。
一、制度缺陷：国有独资公司公司治理结构缺陷分析
专门针对董事的监督制度发展至今主要有三种模式：一是由股东构成、权利在董事会之上的监事会监督制度；二是独立董事会中的内置监事制度；三是设立专门机构使其平行于董事会的监督制度。三种监督制度都有其利弊，但总体而言，从公司治理结构的视角出发，三种模式都注重内部审计的制度建设。国有独资公司在股东构成以及内部结构方面与一般公司有着区别，在公司治理结构方面也由于其“强董事，弱股东”的特殊性而存在较大的弊端。
（一）国有独资公司容易形成内部人控制格局 国资委是国有独资公司的出资人，故而使其的股权主体以及股权形式方式具有了极大的特殊性。董事会被赋予了部分股东的权利，以减少政府机构对公司经营管理的直接干预，促进了董事会经营决策职能的增加，董事会的地位也得到了极大的提高。与之相反的，股东的监督权利由于国家股权的特殊性而得到了弱化。诚然，国有独资公司也会设立董事会、监事会以及经理层等较为完善的内部机构，但是在关系的处理上却存在较大的难题，强董事会格局的存在使其内部机构极容易形成内部人控制局面的形成。这种内部人控制的公司治理结构，往往缺乏公司治理的科学依据，从长远来看，极不利于公司的结构的优化和治理目标的实现。所以，为了实现公司长远发展的目标，摆脱内部人的权利过大，实现权利的制约和均衡，必须加强对董事会监督控制的作用。
（二）出资人不能有效地行使其监督的职权 国有独资公司的国有性质促使其委托关系需要经过多层级的传递，并且是从我国国民和全国人民代表大会开始链条的，到整个链条的最末端即董事会和经理层需要经过较多的层级，其中，主要发挥对国有公司监管的机构是国有资产管理的专职机构，但是从目前其职能的形势来看，对国有独资公司的监管力度不够。我国的国资监管机构只是国有独资公司的一个环节，其行为不能以一般股东的自身利益为出发点，加之，大量的企业需要监管，故而很难在国有独资公司中实现其监督职能。
（三）国有独资公司存在外部监督的空乏 国有资产的性质，制约了国有独资公司的股权结构，国有控股是唯一的股权形式，所以资本市场对国有独资公司的监督作用不大。而且我国资本市场对公司企业没有形成完善的监督体制，监督力度本身就存在缺陷，所以对国有独资公司的监督作用更是没有发挥的余地。而外部监督体制的建设需要具备一定的条件，受到各国文化条件、国民素质等各种因素的制约，所以，在短期内，我国的资本市场仍然不能对国有独资公司形成外部监督力量，为了有效地弥补这一弊端，国有独资公司更需要从内部着手解决，建立完善的内部监督约束机制。所以，在公司治理结构方面，国有独资公司存在极大的弊端，一方面，内部人控制现象严重，不利于公司长远的发展，另一方面，缺乏有力的外部监督的制衡作用。
二、现实不足：内部审计制度在国有独资公司应用弊端
对于内部审计制度在国有独资公司应用方面，我国进行了不少的设计探索，但是效果并不十分明显，其内部审计制度仍然存在不少的问题，主要表现在以下几个方面：
（一）审计机构单一与关系层级多样矛盾突出 在我国，国有独资公司的层级比较复杂，主要是由于涉及到国资委、董事会、经理层三个层次。但内部审计机构单一，难以发挥审计监督作用：无论这一审计机构隶属于哪个部门，只能进行单一部门的审计监督。在国有独资公司中，通常情况下，单一的审计机构，只能对董事会或经理层的一方进行单一的财务方面的监督，故而其监督效力十分，难以在整个监督体系中发挥实质性的作用。即使一些试点单位使用了双层的审计机构，但是，一般都是隶属于董事会部门，在制度设计上也存在较大的权限，其实际作用并不大，对于现代的国有独资公司的结构优化也发挥不了太大的功效。所以单一审计机构不能适应国有独资公司多层关系的监督需求，并成为制约其发展的一个重要障碍。
（二）现行内部审计制度在董事约束方面存在空白 我国的相关法律法规中虽有建立健全内部审计制度的相关规定，但从实际情况来看，我国的国有企业设计的内部审计部门多数是隶属于财务部门、监督检查部门，也有一部分会分配在董事部门之下。而在我国的国有独资公司中，审计部门却一般由董事会直接领导，审计机构需要对董事会负责，这就导致了领导与监督的逻辑混乱问题，使得审计部门对董事会的监督形同虚设，对董事会形成不了实质性的约束力，审计制度在对董事会的监督环节十分薄弱，存在许多的漏洞，是国有独资企业长期持续的发展中的一大隐患，需要及早的采取防御和补救措施，才能避免后续事故的发生，保证国有独资企业的稳定运行。
（三）现行审计制度的缺陷得不到法规政策的弥补规范 2004 年国资委《中央企业经济责任审计管理暂行办法》，明确了企业建立审计制度的职能和作用。虽然该法规是为了相对的制约董事会权力过大的缺陷，但是在具体的规定方面并没有解决实质性的问题。首先，审计对象覆盖面不够全面，法定代表人并不能代表全部的董事会，审计的监督对象只有具有一定程度的全面性，才能达到审计监督的目的和意义；其次审计时间、审计目的不尽合理，该规定只是针对董事会的事后审计，审计也不是日常的审计监督，仅仅只是为了董事会的任职评价，其结构只会导致问题的循环，并没有起到真正的监督作用；最后，对于审计机构的隶属问题，仍然没有解决，如果还是隶属于董事会或是经理层，即使规定了详细的审计工作内容，仍然是达不到监督效果的。所以，现行的政策法规需要进一步改进，需要设计出对我国的企业更具有全面指导性和规范性的法律法规，以更好的促进我国企业的发展，以及切实的解决国有独资公司中审计制度的缺陷问题。
（四）审计制度试点中，监事会、审计委员会职责有交叉 现在部分试点的国有独资公司，内部审计职权已经开始进行划分，但对监事会审计的规定和董事会审计委员会试点的规定在具体制度上存在一定的冲突：在试点的规定中，财务方面双方都有监督权利，到底由那个部门具体执行没有明确的规定，双方职责的交叉不利于审计制度的具体执行；其次，对于聘请专门的会计律师事务所进行的审计工作范围界定不明确，故而在实践中会计律师事务所的审计工作往往仅针对财务方面，对董事的监督因为没有法律依据而成为极大的漏洞。即使监事会聘请社会审计机构对董事进行审计，这种做法也因为没有明确的法律规定，而没有得到完全的实施，审计工作往往比较的简单，不会触及到实质性的监督中去，故而仍然不能很快发现公司治理中的问题，并作出及时的改进，仍然不能有效地规避恶性事件的发生。
三、可行性分析：建立国有独资公司监事会对董事审计监督制度
研究发现内部审计监督在国有独资公司中实现董事会权利的制衡，对于促进公司的长远发展十分有必要。因为这种审计制度有利于国家监管机构及时了解公司的发展情况，从而有效地对公司的经营管理层做出评估；同时，审计制度中的报告和建议制度能够有效地用到董事的审计监督工作中去，所以建立审计监督制度已经具备了一定的条件，也具有了极大的可行性。
（一）报告制度体系的建立 目前国内在内部审计制度的设计方面都会建立起监事会的报告制度体系，而在我国的公司中也逐步的建立起了这一报告制度。这一报告制度主要包括两个方面：一是日常的检查报告，这一报告主要是针对监事会对公司日常检查情况的反映，它要求监事会在完成日常的检查工作后，及时的形成报告，以便对国有独资公司日常的财务情况、经营状况、员工管理等方面都有比较清楚地了解和掌控，及时的发现公司出现的问题，并促进问题的解决；二是针对紧急情况的专门报告，这种报告通常是在公司发生突发状况采取非常规措施后进行的专项报告，这也是针对国有独资公司的特性而专门发展起来的报告制度。建立起完善的报告制度有利于对国有独资公司整体情况的及时把握，故而能够将对董事会的审计监督情况及时的向上反映，从而能够有效地达到监督的效果，因而在国有独资公司的内部审计制度的设计中是十分重要的一个环节。
（二）建议制度在监事会中的发展完善 建议制度主要是为了及时的掌控企业的经营管理状况，加强对企业负责人职责的履行。目前的建议制度主要涉及两个方面：一方面是监事会在一定范围内能够建议国家机审计机关对企业的审计。监事会在监督检查工作中，一般情况下是要求会计师事务所对企业开展专业的审计工作，并根据审计结果做成相应的报告，但是在特殊情况下监事会有权向国务院建议由国家的审计机关展开对企业的审计工作。另一方面监事会还可以对企业的经营管理责任人的相关方面提出建议，主要是根据日常审计的结构，对责任人的经营管理方式、业绩给予建议。监事会的建议制度能够让国有独资公司的经营适时掌控在国资委紫霞，而且对承担有部分国有独资公司经营管理职责的董事会也有相关建议的权利，从而对董事会形成了良好的制约权利，对于审计监督工作能够提供了很好地依据。
四、国有独资公司监事会对董事审计监督的制度设计及配套措施
通过对我国现有的我国国有独资公司公司治理结构制度的缺陷、国有独资公司现行内部审计制度存在现实的问题、我国具有建立国有独资公司董事审计制度的可行性三个方面的阐述，为如何设计合理的国有独资公司公司董事审计制度以及配套设施打下基础，对完善我国国有独资公司的公司治理结构，促进国有独资公司的快速健康发展具有一定的现实意义。
（一）监事会对董事审计监督的制度设计 监事会对董事审计监督的制度设计主要应从以下几个方面入手：
（1）审计监督制度的审计主体。建立起完善的国有独资公司对董事的审计监督制度首先必须清楚其审计的主体。根据制度的需要，国有独资公司审计监督制度的主体是监事会。监事会的组成有不同的方式。但是根据我国国有独资公司的特点以及现实发展的需要应该建立起专门的审计委员会开展审计工作，展开对董事的审计工作。而且该审计委员会需要和公司的内部审计、财务审计等方面相协调，达到公司整个审计体系的完整性。
（2）审计对象。国有独资企业审计对象较易界定，主要是针对董事会成员的审计制度，其监督对象也是公司的董事。审计工作的开展也主要是针对董事进行的。这一审计制度具体的职责主要是着力于董事日常职责的履行、诚信状况、董事会团队合作情况、董事会会议召开情况、董事会对战略控制和内部控制的有效性等。
（3）审计职责与责任。审计职责是指监事会在行使监督职责中的权利和义务。监事会需要按照法律或公司章程的规定，在审计之前一定时间制作通知书，书面通知被审计人以启动审计程序。在例行审时，应该在审计工作开始的前三天送达给董事。对于监事会的审计决定如果审计委员会下没有设置其他专门审计部门则需要监事会全体会议作出。审计工作对于公司的利益具有重大影响，所以对于重大事项的审计决议必须慎重，根据国内外发展实践的经验来看，一般需要经监事会全体成员三分之二以上通过时才行。临时审计需要给董事充分的预留时间，审计通知应该也要提前给董事送审计通知书，还应该赋予董事异议的权限，一般异议时间期限为十天。审计备案是监事会必须履行的职责，以促进审计工作的严谨性。对于复杂的审计活动，可以聘请社会审计人员协助完成审计。
监事会不仅需要认真履行审计职责还需要承担相应的审计责任，以保证制度的严谨性。在监事会在开展审计工作时需要遵守审计行业的行业规范和职业道德，也需要遵守公司的规章制度，同时应该将公司的发展目标，公司的发展利益作为审计工作的出发点，而不能谋取私利。监事会在审计工作之后的审计报告应该以真实性和客观性为前提，真实而客观地向国资委反应公司的反映公司的发展状况，并对报告的真实性以及合法合规性承担责任，为了得到很好地约束效果，还应该作为对其工作考查内容之一。但是监事会对审计报告只具有合理范围内的责任，在按照规定的审计程序操作，并遵守了职业道德的前提下，未能发现审计对象的问题时，是不必承担审计责任的。在具体的审计工作中，为了保护审计人员，还应该很好地对会计责任和审计责任进行区分。
（4）审计内容。早期的公司内部审计一般会以会计账簿为依据，但是随着现代公司发展的需要，内部审计工作，逐步的向内部控制、绩效、战略决策等方面渗透，而且日益发展完善，审计内容也越来越全面。国有独资公司的审计对象是具有较大权利的董事，其董事的职权不同于一般公司，其还承担了公司的经营管理职权，所以对国有独资公司董事的内部审计应该进行全面审计，审计依据也不能仅限于会计资料，对于会议记录也是审计信息的重要来源。具体的，公司的财务报表（资产负债表、利润表等）可以作为对董事会财务审计的依据；公司经营状况、国家经济环境、政策环境等可以作为对董事会进行经营决策审计依据；董事会战略制定、管理、执行情况可以作为对董事会战略审计的依据。此外，监事会还需要关注公司内部的运转情况，及时发现其中的薄弱环节，提出合理性的建议，也可以作为内部控制的审计的依据。
（5）审计时点。现行的董事审计制度中对董事审计的审计时点一般是离任之前。我国的《公司法》规定国有独资公司的董事任期不超过三年，监事会对董事离任审计的依据是国资委颁发给董事的“委任状”，在董事结束任职之前按照审计的相关规定启动审计程序。故而监事会的审计工作审计时间十分关键。由于是离任审计，所以需要特别关注日常信息的收集，以保证审计结果更加真实、全面。同时，临时的审计工作也应该在一定的期限内进行，以便应对紧急状况，也可作为离任审计的依据。为了方便审计工作，也可将临时审计、前期任职情况的审计结果作为一定的审计依据。
（6）审计结果应用。监事会对董事的审计结果在审计制度中也需要发挥一定的功效，不能只是形式上的审计，而要达到实质性的实施效果。监事会在作出审计结果时，需要将审计结果交给国资委，并及时反映审计中发现的问题，为国资委的监督管理工作提供便利。同时对于切实发现的问题，也可以提供有力的改进意见，而且还可以有效地应用到对国有独资公司高官的委任、评价上，优化国有独资公司的管理层，切实的履行了审计的工作职责，这也是审计制度设计需要达到的目的。
（二）监事会有效行使审计监督权的配套措施 监事会要有效行使对内审的监督权力必须先建立以下配套措施：
（1）建立对监事会监督制度。监事会是行使对董事内部审计监督职权的审计主体，目的是为了形成董事的权力制约。同样，监事会的审计职权也需要得到一定的监督制约，才能保证监督工作的有效性。要建立起这一配套的监督制度，一方面可以发挥国资委的监督职权，由国资委对监事会的监督管理工作进行监督检查，以规范监事会的审计工作，当监事会滥用权力时，国资监管机构可以对监事会的决定作出否定意见；另一方面，应当赋予董事一定的异议权，增强对监事会审计的监督。
（2）加强对监事的激励与约束。为了更好地促进监事会行使职权和履行义务，需要加强对监视的激励和约束。第一，保证监事的独立性。监事的审计工作性质决定了其工作必须有一定的独立性，自身的薪酬制度不能与公司的经营挂钩，以保证审结果的公正客观，国资委也能得到更为真实的审计结果。第二，需要建立监事协会，进行行业自律，建立行业协会主要是为了促进行业发展的规范化和职业化，以便能够促进行业按照市场的发展规律发展。第三，完善监事会成员的任职工作，保证其工作的有效性，应该聘请一部分专职人员，而另一部分职员也要摆脱委派机制，保证监事会工作能够独立于国有独资公司的董事高管。最后，应当提高监事激励机制，以提高其工作的积极性。
（3）建立良好的会议制度。会议制度是目前我国监事会普遍采取的一种监督方式，但是在我国监事制度的实行过程中存在较大的问题，主要在于一年内召开的会议次数有限达不到监事会监督的职能要求，极大的制约了监事会监督效力。解决目前会议制缺陷的最佳方法是增加会议的频率，并明确其他人员的配合义务。此外，为了保证监事会对信息的需求，在会议制度的规定中，应该规定监事会在董事会以及经理层的会议前要得到通知，并受到会议出席的邀请，并有会议的签到记录，如果不能出席，需要做出说明，并将此也作为对监事的考查内容之一。
（4）建立合理的监事任职制度。审计监督需要具备会计审计方面的专业知识，提高专业水。国资委应当对监事规定审计方面的专业要求，故而，国资委鼓励国有独资公司在必要时对于公司财务的审计要聘请专业的会计师事务进行详细的审计，在内部应当建立专门进行审计监督的办公机构；而任职于国有独资公司的监事在业务水平、专业知识、工作表现等方面也都需要较高的要求，需要设计专门的考核管理制度，并需要建立与之相适应的奖罚制度，以促进监事职责的完善。
（5）完善监事会的监督手段。监事会行使监督权力，最重要的还就是需要了解和掌握充分的信息。这需要监事会能够及时有效的获得监督对象的信息情况，即需要保证董事会、国有资产监督机构和监事会之间信息沟通的顺畅。要达到这一信息要求，就需要将监事会置于信息中枢的位置，促使监事会内部审计信息和社会审计信息都能够很好地得到传递，同时还需要发展多种审计信息传递路径，以促进监事会监督手段的完善。
关键词：公司治理；内部审计
在经济贸易全球化、资本市场一体化的背景下，企业的规模日益扩大，企业分布的地域越来越分散，特别是在安然事件发生之后，公司治理机制已经成为现代企业制度下最重要的架构，是企业经营者、投资者、执法者和立法者关注的焦点。内部审计是公司治理的重要组成部分，是企业内部控制系统的一个特殊机构，其职能的有效发挥关系到公司治理的成败。如何适应现代企业管理要求，正确理解公司治理与内部审计的涵义，认识内部审计在公司治理中的作用，实现内部审计在思想、业务和组织上的转型，无疑具有重要的现实意义。
一、对公司治理与内部审计的认识
公司治理是规范委托方与方之间关系的一种制度安排，并由此形成具有分权制衡关系的公司组织体制和运行机制，它能够从根本上解决所有权和经营权分离而产生的委托问题。它通过建立一套制度来合理配置所有者和经营者之间的责、权、利关系，借助股东大会、董事会、经理层所构成的公司治理结构来实现内部治理，以保证股东的利益最大化。随着公司规模的不断扩大，需要加强公司内部各级组织、各职能部门之间的控制、协调与配合，这就要求有一支相对独立于其他职能部门的、能够及时监督和评价公司整体运行状况的机构来完成这一职能，从而客观上赋予了内部审计的公司治理功能。
国际内部审计师协会将内部审计定义为“一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标”（2004年修订的《内部审计实务标准――专业实务框架》）。可见，内部审计已经从过去单纯的监督理念更多转向关注公司治理和实现公司的经营目标，并赋予内部审计为管理服务的理念，这更加符合公司治理对内部审计的需求。
透过内部审计和公司治理的定义，不难发现两者具有高度的相关性，它们相辅相成、相互促进。从起源上看，两者都是由于两权分离而需要权力之间的相互制衡；从目标看，两者都是为了提高公司的运作效率，确保公司目标的实现；从形式上看，内部审计是公司治理的有机组成部分，是实现公司治理要求的重要途径和方式；从运行看，两者之间存在互动关系，内部审计有助于建立和完善符合现代管理要求的内部治理，形成科学的决策机制、监控机制和激励机制。反过来，公司治理又是内部审计能够有效运行、充分发挥作用的前提和制度环境，一个健全的内部审计机制需要完善的公司治理结构的支撑。因此，在公司治理环境的要求下，内部审计目标与价值增值的治理目标相一致，并使得其职能、技术方法、内容和范围等方面都产生新的导向与变革，内部审计由单纯的监督职能拓展到服务和治理功能，已成为公司治理的迫切需要。
二、内部审计在公司治理中的作用
（一）增加公司价值的重要载体
从内部审计的定义可以看出，内部审计定位为一种价值增值活动，它的最终目标是帮助实现组织目标――为股东和其他利益相关者增加价值。一方面内部审计通过对公司各业务环节的评价，优化价值链，促进降低链节间的协调成本，帮助公司提高发展效率。另一方面，内部审计通过管理和绩效审计，对公司经营活动的诊断，发现公司经营活动中的潜在隐患，剖析问题产生的原因，促进管理层弥补缺陷，防止损失发生，增强公司可持续发展的增值力。
（二）加强了企业的风险管理
风险管理指采取一定的方法和措施对风险进行检测评估，将风险控制在某一可接受的水平。内部审计能够客观、全面审视公司存在的各种风险，并通过评价公司以及同行业的发展情况和趋势，确保是否存在可能影响公司发展的风险，及时建议管理部门采取应对措施。内部审计能够评价风险管理结果报告的充分性和相关性，既可评价管理当局对风险分析是否全面、风险应对措施是否完善，又可评价与风险管理有关的管理薄弱环节，提高风险管理的科学性。此外，内部审计的风险评估意见必要时还可以直接上报给董事会，加强管理层对内审意见的重视，有助形成更具客观性和权威性的风险评估意见。
（三）解决信息不对称所引起的问题的有力措施
公司治理是解决信息不对称问题的制度安排，内部审计是其措施之一。内部审计通过独立审计，对会计政策、财务状况和财务报告真实性和完整性的检查评价，规范会计信息的编报和披露行为，增强财务信息的可信性和信息披露的透明度，缓解管理层和投资者信息失衡问题，解决信息不对称问题。另一方面内部审计通过为公司的经营决策及发展战略提出意见和建议，提供有价值的信息，为科学决策提供依据。此外，内部审计部门具有承上启下的作用，作为相对独立的权威部门，内部审计的工作结果具有客观公正性，较易为员工所接受，同时，内部审计及时将经营管理中的存在问题和相关信息正确反映给管理当局，促进上下之间信息的良好沟通。
三、内部审计要实现思想转型
内部审计发展的初期是以监督为主的查错纠弊的财务审计，执行的是监督职能。但时至今日，企业的内外环境发生巨大的变化，在国内，十六届三中全会要求建立公司治理机制；在国外，国际内部审计师协会（11A）要求内部审计为管理服务。这种新的历史条件下必须转变对内部审计的认识，意识到它在公司治理进程中的重要价值，并顺应公司治理发展需要，转换对内部审计的职能。
首先正确理解内部审计的定义。从国际内部审计师协会对内部审计定义的历史演变，可以看到内部审计的职能不断拓展，业务范围不断变化，由单纯的查错纠弊的监督职能转变为管理职能。李金华审计长提出要把内部审计作为一个控制系统，而不是一个检查系统，即内部审计要从执行监督职能为主转变为执行管理职能为主。
其次要不断提高对内部审计新理念的认识。在中国内部审计协会第五届常务理事会第三次扩大会议上，石爱中副审计长将内部审计的新理念总结为：重监督，也重服务；重结果，也重过程；重事后，更重事中、事前；重财务，也重业务和管理；重合规，更重3E（经济性、效率性、效果性）；重审查，也重建议；重当前，也重战略性和长远性；重静态，更重动态；重内部控制，也重风险管理；重独立行为，也重互动。内部审计必须消化和理解这些新理念，并应用到实际工作中去。
再次是对审计监督的重新认识。内部审计监督的职能不是“监督领导”，而是帮助领导有效履行其职责，协助领导进行有效管理，将着眼点放在促进业务经营、加强内部控制和提高经济效益上。在这个过程中还要妥善处理与财务的关系，与财务成为互相支持、互相协助的兄弟部门。现代企业制度给予财务部门内部控制制度制订者和执行者的身份，也给予内部审计为管理服务的职能，两者在工作目标上是一致的，都是为实现企业的经营管理目标服务，工作内容不是矛盾和冲突，而是配合和协调。
四、内部审计要实现业务转型
前几年内部审计是以财务账本为基础的审计，主要依靠事后的查错纠弊，审计评价的视线也仅停留在财务事项，无法达到标本兼治的效果。所以必须突破传统的工作方式，吸收国际的先进理念和成功做法，对内审业务进行提升和转型，不断丰富内部审计的内涵，逐步实现从发现型、符合型审计向预防型、增值型审计转变，从以监督为主向监督与服务并重转变。具体来讲，有以下工作重点：
（一）以帮助企业改善治理为重点
公司治理就是所有者对于管理层执行的风险和控制过程所进行的监督活动。内部审计参与公司治理，就是要站在所有者的角度，通过对企业的经营目标、决策程序、管理程序、投资的过程和结果等经营环节进行监督评价，检查公司治理的过程是否科学有效，是否达成预期的目标，还存在哪些需要改进的地方等，以推进企业依法经营管理，帮助企业完成各项治理目标。
（二）以完善内部控制制度为重点
内部控制不是手册、文件和制度的简单组合，它贯穿企业经营的全过程，是一个动态的过程，因此内部审计也应贯穿整个生产经营全过程，通过审核和评价，检查内部控制的效率与效果，分析经营管理过程中的偏差和失误，并及时向领导层反馈，指出内部控制制度的缺陷和管理的漏洞，找出问题产生的原因，提出更改建议，从而提高内部控制的效率，起到预防控制、减少浪费、降低成本的作用。
（三）以帮助企业改进风险管理为重点
现代管理理论认为，管理重心在经营，经营重心在决策。企业在市场竞争中面临新的挑战，自主创新能力低、市场经验不丰富、产品不能适应社会需求等都是他们所面对的风险点，内部审计对企业风险管理体系的健全性、有效性进行监督和评估，对风险管理过程的及时性、科学性进行评估，找出风险管理体系的薄弱环节，帮助企业发现和预防重要的风险因素，指出其控制缺陷，并提出改进意见，帮助企业改进风险管理体系，增强抵御市场风险的能力，规避不必要的风险损失。
（四）以强化成本管理为重点
成本意识不强、成本管理较为薄弱、损失浪费严重是国内企业普遍存在的现象，因此，内部审计应该对生产经营各环节的运营成本比较分析，关注成本居高不下的环节，找出问题产生的原因和对策，帮助相关部门提高运营效率、控制消耗、减少浪费。
五、内部审计要实现组织转型
内部审计机构的组织位置和人员配置反映其独立程度，也反映其在企业的地位，直接影响审计职能的发挥。以前公司治理机制未摆上一些企业的管理日程，内部审计组织地位不高。在新的历史条件下，内部审计在组织安排上也要实现转型，提高组织位置，充分利用资源，在成本和效益中找到一个最佳的结合点。
（一）变革内部审计的管理模式
对于内部审计机构的隶属关系，有三种比较合理的选择：由监事会领导；隶属于董事会；监事会与董事会共同领导。从理论上讲，监事会行使监督权，董事会行使决策权，作为保护所有者权益的内部审计，行使监督权应归于监事会的领导，以在公司内部形成一个完整的监督系统。这种机构设置的前提是公司监事会有充分的权力与能力行使所有者的监督权。
考虑到我国国内一些企业的监事会存在监督权的行使缺乏力度、功能名存实亡等问题，在内部审计机构设置上，通常采取第二种模式，即在董事会下设审计委员会，实施对内部审计的管理。而条件成熟的企业，内部审计机构进而由监事会和董事会下设审计委员会共同领导。这种“政治上三权分立思想在公司机关构造上的显现”，从“权力层次”的理论上为内部审计提供了最强独立性的制度支持，应属于最优模式。
（二）丰富审计主体
内部审计的主体可以是多方面的，包括企业专职审计人员、企业相关部门的专业人员、外部独立审计师等，可以打破内部审计原有的“内部性”壁垒，外部人员可以实施内部审计，如果符合成本效益原则，内部审计联合外部专业性的咨询公司进行内审咨询都是可行的。
参考文献：
1、国际内部审计师协会,中国内部审计协会编译.内部审计实务标准――专业实务框架[M].中国时代经济出版社,2005.
论文摘要：现代的发展促进了公司所有权与经营权的分离，公司治理也因此变得日益重要起来。与外部审计相比，内部审计在公司治理方面发挥着不可忽视的作用。随着股东新的出现与发展，公司治理机制已成为现代企业制度中最重要的架构，是企业经营者、者、执法者和立法者关注的焦点。本文从内部审计与公司治理的相关概念分析入手，论述了内部审计与公司治理的关系，在此基础上，分析了内部审计在公司治理中的作用。
0 引言
内部审计是基于企业内部经济监督和的需要而产生的。内部审计是一项具有独立性的执行经济监督职能的管理工作。
公司治理(colporategovernance)是一个崭新的概念，国内外理论界与实务界至今尚未形成一个完全一致的认识，目前还难以给“公司治理”准确地下一个内涵的定义。但从公司治理的产生与发展的角度，可从狭义与广义两个方面来理解。狭义的“公司治理”，是指所有者(主要是股东)对经营者的一种监督和制衡机制，即通过建立一套制度来合理地配置所有者和经营者之间的权利与责任关系。它是借助股东大会、董事会、经理层或股东大会、监督董事会、执行董事会所构成的公司治理结构来实现的内部治理。其目的是保证所有者利益的最大化，防止经营者损害所有者的利益。
1 内部审计与公司治理的关系分析
在经济下，一个完善规范的公司内部治理结构，由股东大会、董事会、经理层和监事会组成。股东大会是公司的最终控制主体；董事会接受股东大会的委托，决定公司的大政方针，并对经理层进行监督；监事会则对董事、经理的行为进行监督，构筑起保卫股东利益的第二道防线。它们各负其责、协调运转、相互制衡，实现公司目标，从而形成对企业进行内部控制的机制。
内部审计委员会具有双向负责、双轨报告和保持双重关系的组织形式。这与国际内部审计师协会的《内部审计实务准则》的要求相一致。内部审计与公司治理结构之间是相辅相成，相互促进的关系，二者有高度的相关性。一个健全的内部控制机制要有完善的公司治理结构的支撑，而内部控制的创新和深化，却需内部审计监督作重要保证，进而促进公司治理结构的完善和现代企业制度的建立。内部审计与公司治理的具体关系表述如下：
2 内部审计在公司治理中的作用
2.1 审计监督作用。一是对企业的收支进行监督；二是对企业的重点单位、重点部门、重点资金、重要经济活动进行监督；三是对企业内部管理和制度执行进行监督。通过监督和对问题的揭示与查处，促使企业内部各单位、各部门依法经营，加强管理，堵塞漏洞，提高效益，为企业实现经营目标服务，以此保证整个组织经营活动的良性循环。
2.2 参谋作用。表现在以下几方面：①在市场经济中企业面对日益变化的环境，经常会遇到改制、重组等问题，此时，审计可以利用对政策和企业内部经营比较熟悉的优势，在企业改制重组等经营决策中发挥参谋作用；②内审在项目实施过程中，对查出的问题予以揭示并提出整改建议，为领导决策提供依据；③通过对领导关心的热点问题、管理薄弱的环节和单位开展审计，为领导决策提供有价值的信息；④利用内部审计接触面广的特点，发挥承上启下的作用，及时把下属单位或有关部门的困难、问题和意见公正地反馈给领导，发挥上下之间信息沟通的作用；⑤在对下属单位实施审计过程中，对存在的经营和管理方面的问题向下属单位提出审计建议。
2.3 经营诊断作用。内部审计通过开展管理审计和绩效审计可以掌握企业的经营和管理状况，针对存在的问题，提出解决问题的办法。同时，内部审计一个重要职能就是通过对企业内部控制系统的评估和检查，发现企业内部控制缺陷和漏洞，分析经营管理过程中的偏差和失误，解剖问题产生的各种主客观原因，从而实现对企业经营情况的诊断。[1]
2.4 咨询作用。内部可以利用其对企业情况熟悉，接触面广，综合性强的特点为被审单位提供咨询服务。
2.5 评价和鉴证作用。通过开展审计、绩效审计、承包经营审计对所属单位和部门的绩效进行评价，并为奖惩兑现提供依据；通过开展内控制度审计，对内控制度的健全性和有效性进行评价，为完善内部控制提供依据；通过开展任期责任审计，对所属单位一把手任期经济责任进行评价，为组织部门任用干部提供依据。
2.6 经济卫士作用。在审计过程中对发现的有损于公司利益的行为及时地予以制止和查处，维护公司的合法权益。
3 加强企业内部审计的有效措施
公司治理的重要性已为我国政府各界、学术界认识和重视。我国于2002年1月了《治理准则》，明确了公司治理中各方的角色定位、制衡关系和行为标准，确立了公司治理了初步规则。对当前实践，明确公司治理的目标方向具有重大促进作用。目前我国上市公司一股独大现象非常普遍，然而更严重的是这一大股东人格主体虚置，以致内部人控制问题非常普遍和严重。虽然与美国股权大量分散，以致控制权由股东向管理层转移产生的原因不同，但均为内部人控制的结果却极为相似。为此，加强对内部人的监督和约束均成为中美两国改善公司治理的核心。因此，借鉴美国近期一系列改善公司治理的方案和举措，对完善我国公司治理具有重要的现实意义。对照我国《上市公司治理准则》，有以下几方面可进一步完善和改进。
3.2 在《上市公司治理准则》中明确总经理(CEO)的职责及行为守则。经理层是公司多重委托关系中极为重要的方，其是否遵循商业行为和道德准则，是否勤勉地履行义务，直接关系到公司治理的最终目标能否实现，作为有效公司治理结构重要组成部分，其主要职责和应尽的义务必须在《上市公司治理准则》中明确，以强化其责任意识，也便于监督部门通过对上市公司遵循《上市公司治理准则》情况的检查，促进公司治理的建设和完善。
3.3 进一步明确独立董事或类似监督者的责职和责任。独立董事制度的引进是我国国有改制上市公司现有的治理结构中缺乏有效的制约监督力量的现实选择。然而独立董事制度到底能否发挥其应有的监督作用，除了要进一步增加独立董事数量、增加其独立性要求外，最为关键的是必须明确和严格其法律责任。
3.4 明确内部审计机构在公司治理中的重要作用，充分发挥以审计委员会为核心的内审监督体系的作用，建立有效的公司治理机制。
一、有关上市公司内部审计的理解偏误
对于我国上市公司内部审计的定位、机制体制等问题，还存在很多认识偏差和实际运作的误区，主要体现在：
1．重外部监管，轻内部控制
对于上市公司筹资规模与盈利能力的失衡，信息披露的缺陷等等问题，人们往往普遍关注外部监管，即将监督的重心放在董事会和社会审计部门，而忽视了内部控制体系建设。
但由于受诸多条件的限制，外部监管“越位”与“缺位”大量存在，加之滞后性特点，上市公司外部监管质量不高；同时，上市公司缺失有效的内部控制、尤其是忽视内部审计监督的作用，直接影响了上市公司的监管效果，众多案件的发生都证明了这个事实。
2．割裂内部审计与公司治理的关系
我国上市公司内部审计面临着与内部控制研究相似的问题，即内部审计尚未与公司治理相结合，成为公司治理的有机部分。多年以来，人们过多地关注内部审计的职能、范围、方法的发展与变化，却忽视了内部审计在公司治理中的地位与作用，导致了公司治理与内部审计关系的割裂。实际运作中的误区主要表现在以下两个方面：
一方面，置内部审计机构与其他职能部门平行的地位，其独立性、客观性及权威性难以得到应有的保证。原因就在于将内部审计视作一种管理活动，并未纳入公司治理。
另一方面，内部审计的主要职责仍是“查错防弊”，而不是对公司管理做出分析、评价和提出管理建议。管理审计尚未得到广泛的开展。
3．混淆审计委员会与内部审计的功能
中国证监会在2002年1月颁布的我国第一部公司治理准则——《上市公司治理准则》中指出，上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议，设立审计委员会等专门委员会，但该准则却并没有涉及内部控制(内部审计)方面的内容，这使得该准则自诞生之日起便带有明显的缺陷。同时，在《审计法》和2003年中国内部审计协会制定的《内部审计基本准则》中指出，审计委员会的职责之一是负责内部审计与外部审计之间的沟通。但是对于对审计委员会和内部审计的关系并未进行明确界定。实际结果是，不少公司和人员不正确地将审计委员会定位于内部审计，而忽视两者不同的隶属关系和职责内容。一般而言，审计委员会和内部审计连同公司的管理层，共同构成上市公司治理结构稳定的三个重要支点，也是监控财务信息真实性的关键环节。
二、内部审计与公司治理的互动机理
国际内部审计师协会(IIA)在其制定并修订的《内部审计实务标准》及《职责说明》(2001)中认定：“内部审计是一项独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于增加价值和改进组织的经营。它通过系统化、规范化的方法，评价和改进风险管理、控制和管理过程的效果，帮助组织实现其目标。”这是目前较为权威的关于内部审计的界定。
从西方发达的市场经验看，内部审计作为实现内部控制的关键因素，是公司治理结构的有机组成部分。内部控制的发展离不开公司治理的推动，公司治理的优化也离不开有效的内部控制作为保障。安然事件后，各公司董事会更加看重内部审计与公司治理的良性互动关系。
1．内部审计在公司治理中的作用
作为公司对权力进行监督和制约的内在需要，建立内部审计机构对关键控制和程序进行监督是良好公司实务的组成部分，有利于保持内部控制系统的有效性。内部审计在公司治理中处于极其重要而又特殊的地位：
首先，内部审计是解决信息不对称的有力措施。内部审计师对财务报告进行相对独立的审计，可对管理层的会计信息编报权力和充分披露进行约束，缓解管理层与投资者之间的信息失衡问题。内部审计最有资格监督信息的真实性，其基本宗旨之一便是通过审计手段向有关部门或人员提供真实信息，既可降低信息不对称的程序，又可对人形成间接的约束，以利于减少“逆向选择”和“道德风险”的影响(时现，2003)。
其次，内部审计是完善公司治理机制的重要内容。一般而言，上市公司内部审计要满足以下需求：股东和股东大会代表机构对公司经营状况的了解，以防范决策风险；管理层对管理、控制薄弱环节的客观反映，以规避经营风险；外部审计和监管机构对公司内部控制状况的评估，以降低审计风险和监管风险；潜在投资者对公司经营业绩和发展潜力的客观评估，以减小投资风险。可见，在补充与加强内部监督的同时，内部审计可以弥补外部审计在实现公司治理功能方面的不足。
再次，内部审计是创造公司价值的重要载体。一方面，内部审计通过努力帮助组织预防和减少损失，当内部审计成本小于损失的减少时，公司价值增加。另一方面，内部审计的存在，客观上会对组织内的经营管理者和其他职能部门产生威慑作用，使其不得不维持良好的控制系统，并努力改善工作绩效。这种被动的“自律”行为客观上导致了组织价值的增加。
最后，内部审计是实现内部控制的关键要素。内部审计是在内部实施连续监督公司内部控制结构并确定和调查那些可能预示虚假财务报表迹象的最好选择。世通公司将38．5亿美元的费用列为资本支出，就是首先通过内部审计得以发现的，充分地显示了通过内部审计检查内部控制制度在公司治理机制中的关键地位。内部审计师应该建立适当的方针政策设计和保持充分而有效的内部控制结构。
2．公司治理结构对内部审计的影响模式
构建公司治理结构的关键是在企业内部能够形成一个相互制衡的组织框架。
在英美等股权非常分散的国家，公司组织主要由董事会和股东会构成。其中，董事会内设审计委员会，由审计委员会对公司的运作承担主要的监督责任。在日德等股权集中的国家，公司组织构成有股东会、董事会和监事会，董事会负责对业务的经营过程监控，监事会负责监督董事会的业务执行情况。在我国上市公司中，国有股权比较集中，公司组织构成形成股东大会、董事会和监事会三足鼎立：股东大会行使立法权，董事会行使行政权，监事会行使监督权，主要监督董事会及高层经理人的责任履行情况。
综观国内外，在公司治理结构设计中，内部审计的管理模式选择主要呈现以下这样五种状态(见表1略)，在独立性、权威性和监察效果方面各具特点。从理论上来说，第五种组织模式最佳，它能最大限度地发挥内部审计的独立性，从而实现其客观性。IIA也极力倡导这种组织设计方式。三、改进内部审计：基于公司治理的思考
随着外部环境的不断变化，强化内部控制、改进风险管理、完善公司治理的要求越发强烈，内部审计的局限性也就越发明显。因此，注重内部控制制度的建设，改进和完善内部审计便成为当务之急。
1．重构内部审计的组织系统
内部审计工作的组织系统是企业内部控制体系的有力屏障。内部审计的组织模式及职权必须符合上市公司的结构要求，以为内部审计工作的有效开展奠定坚实的基础。
第一，建立具有独立性、权威性的内部审计机构，改变上市公司的内部审计机构平行于各职能部门的现状，使之向更高层级升格，从体制上保证内部审计工作内容的全面展开。内部审计应协调各方面关系，凭借优势通过具体的业务活动体现其监督评价服务职能，并侧重于对高层经理及其下属各职能部门工作的监督的评价，提出建设性建议。
第二，变革内部审计的管理模式。考虑到我国上市公司的实际状况，对于内部审计机构的隶属关系，有两种比较合理的选择：一是由监事会领导。二是隶属于董事会。从理论上讲，监事会有更大的权利行使所有者赋予的监督权，董事会则有更大的权利行使决策权。作为保护所有者权益的内部审计，行使监督权应归于监事会的领导，以在公司内部形成一个完整的监督系统。这种机构设置的前提是公司监事会有充分的权力与能力行使所有者的监督权。考虑到我国改制后一部分公司监事会存在监督权的行使缺乏力度、“形同虚设”等问题，在内部审计机构设置上，可以采取另一种模式，由董事会下设审计委员会，组织领导内部审计工作。内审机构在业务方面要向审计委员会负责并报告业绩。为保证其地位的独立性，应使内部审计负责人与审计委员会主席的沟通畅通无阻。
第三，严格执业资格认证，提高内部审计人员的综合素质。一要制订内部审计人员任职资格标准，二要设计良好的激励机制，三要重视和加强内审人员知识的培训与更新。
2．拓展内部审计的职能与范畴
顺应内部审计科学发展的客观规律，上市公司内部审计的职能应从单纯检查型向监督控制型转变，充分体现公司治理的目标。而随着风险导向内部控制时代的来临，内部审计的职能也应全面拓展，由内部控制发展为有效的风险管理机制和健全的公司治理结构，即内部审计的发展方向应是风险导向内部审计。
在全面实现内部审计职能的要求下，内部审计的工作重点必须从传统的“查错防弊”转向为公司内部的管理、决策及效益服务，其作业范围也应突破财务领域的局限。在实践中，有条件的上市公司在有效开展或恰当委托外部从事财务审计的基础上，内部审计应重点向内部控制评审，管理(经营)审计，经济责任审计，合同(合约)审计，工程项目审计，环境内部审计，质量控制审计，风险管理审计，战略管理审计和管理舞弊审计等领域拓展其作业，以实现“扩大审计领域，加大审计力度，提升审计层次”的目标。而在风险导向内部审计观念下，内部审计的工作重点也发生变化，控制仍然重要，但内部审计的焦点则体现在分析、确认、揭示关键性的经营风险与管理风险，使内部审计计划与公司风险管理策略紧密联系，切实发挥内部审计在公司治理中的功能，更好地实现组织目标。
3．改进内部审计的技术
首先，内部审计应该突破单纯的、事后审计的传统方式。随着计算机技术的发展及其在公司中应用水平的提高，通过在公司内部建立一个完善、高效的审计信息化系统和审计操作平台，逐步实现审计过程的三个转变：从单一的事后审计转变为事后审计与事中审计、事前审计相结合；从单一的静态审计转变为静态审计与动态审计相结合，从单一的现场审计转变为现场审计与远程审计、非现场审计相结合。
其次，内部审计的实施应向内部审计与外部审计相结合的方向发展。内部审计与外部审计的协调，是指为减少重复审计，提高审计效率，内部审计机构与会计师事务所、国家审计机构在审计工作中的沟通与合作。上市公司内部审计应从单纯依靠内部审计人员的力量转变为寻求内部审计与外部审计工作的合作协调关系，如利用外部审计工作成果、相互交流审计报告和管理建议书、在具体审计程序和方法上相互沟通等等。这既有利于缓解内部审计人员少而任务重的矛盾，又可以充分利用内部审计的反馈机制，以提高内部审计工作的效率与质量。只有内部审计与外部审计相互结合起来，并互动地发挥作用，才能保障整体企业契约机制的有效运行(雷光勇，2003)。
4．协调并统一内部审计的相关规制
[关键词]内部审计；企业管理；内部控制
[中图分类号]F239.45 [文献标识码]A [文章编号]1005-6432(2008)44-0060-02中国恒天集团公司（简称恒天集团）是国资委管理的大型国有企业，几年来，集团公司按照科学发展观的要求，在积极发挥内部审计作用，促进集团公司健康发展方面进行了积极探索和改革。
1 加快内部审计工作职能转变
现代企业制度的核心是科学的法人治理结构，也是在企业内部建立并完善决策、执行、监督三个体系，形成董事会、经理层、监事会相互分离又相互制衡，激励与约束相结合的经营机制。恒天集团作为国资委董事会试点企业之一，在2006年底建立了集团公司董事会。董事会下设五个委员会，董事会和各委员会在公司重大经营决策和重要事务中发挥控制和把关作用。
董事会下设审计与风险管理委员会，委员会由5名董事组成，其中外部董事3名，内部董事2名，委员会的主任由外部董事担任。审计与风险管理委员会的主要职能是负责评估、监督公司风险管理和内部控制的有效运行，指导和监督内部审计工作。董事会审计与风险管理委员会的建立，促进了内部审计工作的职能转变。集团内部审计部门不单单是公司的职能部门，也是董事会审计委员会的办事机构，在业务上接受审计委员会的监督和指导，审计部门负责人的任免要听取审计委员会的意见。内部审计部门负责人要向总经理和审计与风险管理委员会报告工作。内部审计的双重属性，决定了内部审计的双重职能，一方面内部审计是公司内部控制的一部分，它作为企业管理的重要组成部分要在企业内部控制中发挥作用，当好总经理的“监视器”;另一方面内部审计作为董事会审计与风险管理委员会的办事机构，向董事会汇报工作，对公司的内审控制进行评价，从这个意义上说内部审计也是公司治理的一部分。公司治理结构的变化，促进了集团审计职能的重要转变，使内部审计更加具有权威性和独立性，对集团审计工作提出了更高的要求。
2 完善内部审计制度建设 实施集团化管理
为了进一步理顺集团公司内部审计监督管理体制，提高内部审计工作质量，加强内部审计工作的体系化、制度化建设，恒天集团根据国资委对中央企业内部审计工作的要求以及国家相关法律制度，结合集团公司实行现代企业制度试点工作对审计工作的新要求，制定了《中国恒天集团有限公司内部审计暂行办法》和《中国恒天集团有限公司经济责任审计暂行规定》，从内部审计的工作机制、内容、方法、形式等方面进行了改革和创新。
一是对内部审计力量进行资源整合，充分发挥和调动集团所属企业的内部审计力量，在内部审计工作业务领域进行垂直化管理，建设和完善集团公司的内部审计工作体 系。
二是推动内部审计集团化管理工作方式的开展，形成内部审计工作合力，集团内部审计计划由集团总部和所属企业共同制订并完成，改变以前集团内部审计工作计划仅为总部审计机构部门工作计划的模式，内部审计工作计划要围绕集团公司的工作重点制订，项目计划须上报集团公司董事会和总经理办公会批复下达以后统一实施。
三是细化了内部审计的工作程序，从制订审计计划、下达审计通知、进行审前调查、制订审计方案、实施现场审计、征求审计意见以及到最终出具审计报告，所有工作程序都在技术层面进行了规范。
四是加强内部审计工作的日常管理，对定期报送的内部审计统计报表规定了报送时间、报送方式以及报送内 容。
五是建立内部审计工作计划与总结报告工作制度，及时掌握企业内部审计工作开展情况，并结合具体审计监督工作，不断推动企业内部审计工作的开展。
3 以风险控制为重点 开展全面审计工作
近年来，恒天集团公司内部审计始终把保障企业持续健康发展，防范经营风险，促进企业管理水平的提高放在首位，重点加强对重要子企业、高风险投资业务和境外企业的审计。一是加强对重要子企业的审计监督。纺织企业以及重要子企业是集团公司的支柱和骨干企业，每年集团审计将重要子企业纳入实时重点审计监控范围，通过财务审计和内部控制评价等，及时了解企业的资产、经营状况，确保企业的安全运营，增强重要子企业的风险防范和可持续发展能力。二是加强对高风险投资业务审计监督。随着集团公司的发展，集团公司业务单元呈现多元化，房地产、证券投资成为集团公司的策略性业务，为了控制风险，集团公司每年把房地产、证券投资等业务作为重点进行审计。通过审计进一步完善高风险投资业务的内部控制体系，建立高风险业务的监测预警机制，健全风险防范机制。三是加强对境外子企业的审计监督。由于境外企业或单位受所在地域、会计制度、税收政策、外汇管理等因素的限制，长期以来，境外企业的财务监控一直是薄弱环节，境外企业普遍存在财务单独核算、经营效益存放海外、财务出纳一人兼任、境内投资主体对境外企业难以监控或监控不力等问题。针对境外企业管理的薄弱环节，集团所属企业积极探索境外企业审计的有效方法，认真研究境内外会计制度、税收政策及外汇管理等方面的差异，建立境外企业定期审计制度，充分发挥内部审计监督作用。
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