关键词：新执业准则；国际趋同；风险导向审计
中图分类号：F239．221，文献标识码：A文章编号：1005-0892(2006)11-0108-05
财政部2006年2月15日了48项中国注册会计师执业准则(以下简称新执业准则)，这标志着适应我国市场经济发展要求、与国际惯例趋同的注册会计师执业准则体系正式建立。新执业准则，自2007年1月1日起在境内会计师事务所施行，这将对中国注册会计师业务产生重大影响。
一、新执业准则实现了与国际审计准则趋同
趋同不是相同，借鉴不等于照搬照抄。社会制度、文化背景、执业环境以及社会公众对注册会计师认识程度等的不同，决定了我们在国际趋同的同时，必须从中国国情出发研究制定中国审计准则，使之既与国际通行做法相衔接，又能保持中国特色。新执业准则体系采用了国际审计准则的基本原则和程序，体现了与国际审计准则的趋同要求。从体系结构看，按照国际趋同的要求，根据注册会计师提供服务性质的不同，对注册会计师执业准则体系进行了重构，分为审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则、相关服务准则、会计师事务所质量控制准则，与国际准则体系保持了充分的一致。从项目构成看，除个别项目未被纳入外，我国注册会计师执业准则体系涵盖了国际审计准则的所有项目。在审计准则的内容上，充分采用了国际审计准则所有的基本原则和核心程序，在审计的目标与原则、风险的评估与应对、审计证据的获取和分析、审计结论的形成和报告，以及注册会计师执业责任的设定等所有重大方面，与国际审计准则保持一致。对国际审计准则中包含的举例等解释说明性材料，由于我国准则是部门规范性文件，不便写入准则正文，但中注协将把这些内容写入正在起草的指南中，以帮助会员正确理解和运用准则。
新执业准则在充分借鉴国际审计准则的同时，也考虑到中国的实际需要，制订了验资审计准则。在国际上，资本金制度分为法定资本制和授权资本制两类，我国选择了前者。《中华人民共和国公司法》第29条明确规定：“股东缴纳出资后，必须经依法设立的验资机构验资并出具证明”。但由于世界上仅有极少数国家和地区开展注册会计师验资业务，缺乏普遍性，国际审计准则体系并未包含验资准则。新执业准则以现行验资实务公告为基础，充分考虑了《中华人民共和国公司法》、国务院《中华人民共和国公司登记管理条例》和国家工商行政管理总局《公司注册资本登记管理规定》中的相关要求，形成了“验资”审计准则，对验资定义、验资类型、审验程序和验资报告等全面予以规范。
中国注册会计师执业准则与国际审计准则趋同是大势所趋，但是所走的步伐似乎是快了些，导致现有中国注册会计师执业准则既无法律依据，因为《中华人民共和国注册会计师法》规定中国注册会计师只能从事审计业务和会计咨询、服务业务，没有从事鉴证业务、审阅业务的依据；又严重脱离我国的实际，我国实行市场经济的时间还很短，企业目前能勉强接受审计的概念和行为，还难以接受其他鉴证业务等概念和行为。
二、新执业准则全面贯彻了经营风险导向审计
经营风险导向审计作为一种重要的审计理论和方法，是随着本世纪国内外一系统审计失败事件的爆发，而受到注册会计师行业内外人士的广泛关注。美国注册会计师协会于2002年10月颁布了《审计准则第99号――考虑会计报表中的舞弊》[sASNO．99]以替代SASNO．82。新准则强调了解舞弊环境的特别重要性，明确提出审计舞弊应以了解舞弊环境为前提，并提出了新的审计风险模型，即审计风险=重大错报风险×检查风险，进一步明确了审计工作以评估会计报表重大错报风险作为新的起点和导向。2003年10月，国际会计师联合会下属的改革后的国际审计和保证委员会[IAASB]了三个新的国际审计准则：ISA315“了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险”、ISA330“针对评估的重大错报风险实施的程序”、ISA500“审计证据”。与此同时，IAASB对相关国际审计准则作了修改：ISA200“会计报表审计的目标和一般原则”、ISA300“计划会计报表审计”。IAASB要求这些国际审计准则自2004年12月15日起执行。
中国注册会计师协会为响应国际审计准则的变化，新执业准则了“会计报表审计的目标和一般原则”、“审计证据”、“了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险”、“针对评估的重大错报风险实施的程序”等四个经营风险导向审计准则的核心准则。原独立审计准则是建立在传统审计风险模型基础上，存在很大缺陷。新执业准则借鉴国际审计理论研究和实务探索的先进成果，全面贯彻了经营风险导向审计。与以往审计准则相比，经营风险导向审计准则着力解决以下几个问题： 一是要求注册会计师加强对被审计单位及其环境的了解。注册会计师应当实施程序，更广泛深入地了解被审计单位及其环境的各个方面，包括了解内部控制，为识别财务报表层次，以及各类交易、账户余额、列报和披露认定层次重大错报风险提供更好的基础。注册会计师实施的此类程序也称为风险评估程序。二是要求注册会计师将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。在设计和实施进一步审计程序(控制测试和实质性程序)时，注册会计师应当将审计程序的性质、时间和范围与识别、评估的风险相联系，以防止机械利用程序表从形式上迎合审计准则的要求。三是要求注册会计师将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录，以保证执业质量，明确执业责任。同时，以经营风险导向审计准则为基础，在新制定的其他准则中体现了审计风险准则的要求，并根据这一要求对原26个审计准则进行了必要的修订和完善。
应该说，经营风险导向审计至今还停留在探索阶段，还没有形成成熟的方法，只有定性的原则，没有定量的具体操作，客观上出现了“播下的是龙种，收获的是跳蚤”的现象。安达信国际会计公司自二十世纪八十年代中期就开始实施风险导向审计，是世界上最早实施风险导向审计的国际会计师事务所之一，也是最早被审计风险导进去的国际会计师事务所。德勤国际会计公司也较早推行风险导向审计，却没有逃脱因科龙公司舞弊案而带来的巨大审计风险。普华永道国际会计公司也力推风险导向审计，但也难以独善其身，诉讼和处罚不断。客观地说，公众对注册会计师的期望也许太高，而忽视了注册会计师行业也是一个需要依靠盈利发展的社会中介组织的事实，更看不见注册会计师只是一个在风险与收益间平衡的高手。只要外部监管环境允许，追求利益最大化是中外会计师
事务所的一致目标!中国会计师事务所如此，国际四大会计师事务所亦如此，只是在风险和报酬之间的衡量标准不同而已。
三、新准则强化了会计师事务所的质量控制
健全完善的质量控制制度是保证会计师事务所及其从业人员遵守法律法规、中国注册会计师职业道德规范以及中国注册会计师执业技术准则的基础。质量控制制度对于会计师事务所的重要性，如同内部控制制度对于现代企业。现代审计高风险的特点对会计师事务所提出了新的要求，需要我们加强质量控制建设来适应这种需求。新准则包括两项关于质量控制的准则，系统地总结了近些年审计失败的经验教训，要求会计师事务所制定全面的质量控制制度，分别对历史财务信息审计的质量控制和会计师事务所质量控制进行了全面规范。与现有独立审计准则相比，新执业准则对会计师事务所须建立的质量控制政策和程序制定了更为细化的规定，包括职业道德规范、客户关系和具体业务的接受和保持、业务执行、业务工作底稿、监控等方面。特别是，新执业准则明确规定了会计师事务所应当至少每三年选取已完成的业务进行自我检查，并且检查的范围应涵盖每个项目负责人的业务，以及明确规定了对上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核的要求。
然而，每个会计师事务所具体的质量控制制度因人而异、因所而异，无一定之规，也不可一成不变。但在现阶段，比如，职业道德规范强调执业人员的独立性，那么，我们是否可以考虑在会计师事务所质量控制中明确项目负责人定期轮换制呢?事实上，我国会计师事务所的人员素质还普遍较低，固定项目负责人易于熟悉情况、便于沟通、能够提高审计效率，降低审计风险，从相当一段时间里来看，定期轮换制弊大于利；再比如，在会计师事务所质量控制中强调复核必须在审计现场完成，这是对我国在审计实务中通行的外勤负责人、部门负责人和主任会计师的三级复核的否定。实践中，三级复核在我国是行之有效的。
四、新执业准则规定了审计报告新的格式
新执业准则对原审计报告准则作了重大修改，改变了审计报告的格式，充实了审计报告的内容。新审计报告改变和增加了下列要素：
1．引言段；
2．管理层对财务报表的责任段；
3．注册会计师的责任段。
审计报告的引言段应当说明被审计单位的名称和财务报表已经过审计，并包括下列内容：
(1)指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称；
(2)提及财务报表附注；
(3)指明财务报表的日期和涵盖的期间。
管理层对财务报表的责任段应当说明，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：
(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；
(2)选择和运用恰当的会计政策；
(3)作出合理的会计估计。
注册会计师的责任段应当说明下列内容：
(1)注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。
(2)审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。
(3)注册会计师相信已获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。
标准审计报告格式和内容如下：
审计报告ABc股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的ABC股份有限公司(以下简称ABC公司)财务报表，包括2006年12月31日的资产负债表，2006年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。
(一)管理层对财务报表的责任
按照企业会计准则和《x x会计制度》的规定编制财务报表是ABC公司管理层的责任。这种责任包括：(1股计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；(2)选择和运用恰当的会计政策；(3)作出合理的会计估计。
(二)注册会计师的责任
我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。
审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
(三)审计意见
我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和《x x会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司2006年12月31日的财务状况以及2006年度的经营成果和现金流量。XX会计师事务所(盖章)
中国注册会计师：XXX
(签名并盖章)
中国注册会计师：XXX
(签名并盖章)
中国
北京
2007年×月×日
新的标准审计报告将由目前的三段式改为四段式审计报告，使不了解审计工作的使用者产生误解。不利于充分发挥审计报告的作用。我国审计报告的格式已发生多次变化，事实上，只要实质内容发生变化即可，不必拘泥于形式。
五、新执业准则强调了对舞弊的考虑
由于企业面临的市场竞争越来越激烈等原因，加大了管理层和治理层进行舞弊以粉饰财务报表的压力和动机，管理层和治理层舞弊事件时有发生。这一现象已成为一个全球范围的共同问题。舞弊因从事者的身份不同，可分为管理舞弊和非管理舞弊。非管理舞弊又称员工舞弊，除非串通或管理当局授意，一般都可以用内部控制系统加以预防和发现，通常涉及直接挪用公款或窃取财物。管理舞弊是泛指中高级管理人员为达到获取非法利益的目的，而且蓄意地粉饰会计报表，导致会计报表严重失实。管理舞弊者通常均于事前精心设计，事后极力设法隐瞒，作弊者的管理层次愈高，短期内就愈难加以识别。
新执业准则作为规范注册会计师执业活动的标准，与社会公众的利益密切相关。同以前制定的审计准则相比，注册会计师新执业准则体系更加突出了维护社会公众利益的宗旨，强化了注册会计师的执业责任。针对实务中暴露出的不足，严格了程序，要求注册会计师切实承担起保护社会公众利益的责任。 由此，新执业准则体系制定了《财务报表审计中对舞弊的考虑》准则以取代现有的《错误与舞弊》准则。与原准则相比。强调财务报表的错报可能由于舞弊或错误所致。
新准则要求注册会计师在执业过程中保持职业怀疑态度，针对新形势下财务报表舞弊的特点，更加积极主动地识别和应对财务报表舞弊的风险，并为注册会计师履行好这一责任提供了更多的指引。新准则特别强调，舞弊导致的风险是特别风险，注册会计师应当专门针对该风险实施实质性程序，更加详细、系统地规范了注册会计师在财务报表审计中针对舞弊的审计工作，将会帮助注册会计师有效降低因管理层和治理层舞弊导致的审计风险。
企业舞弊行为是削弱和破坏国家经济增长的社会顽症，且存在于社会的各个领域，危害极大。治理企业舞弊要从多方面入手，标本兼治，形成一种杜绝舞弊的外部环境。舞弊审计是指以注册会计师始终保持高度的执业谨慎为前提，通过信号侦察，实施舞弊分析，以揭露具体细节、损失金额、影响范围等为目的的审计。舞弊审计不同于财务收支审计，具有相当的艰难性、复杂性及风险性。
六、新执业准则重视与治理层、管理层沟通
新执业准则有专门的准则规定与治理层的沟通，还在很多章节中规定注册会计师应当与治理层和管理层沟通，首先要求注册会计师及时将其注意到的内部控制设计或执行方面的重大缺陷告知客户适当层次的治理层或管理层。如果识别出客户未加控制或控制不当的重大错报风险，或认为客户的风险评估过程存在重大缺陷，注册会计师应当就此类内部控制缺陷与治理当局沟通。其次，还可向治理当局沟通与管理当局的正直性和舞弊有关的问题。还有专门要求审计人员与客户负责治理的机构和人员(简称治理当局)之间，沟通审计中所注意到的有关治理的审计事项，建立准则和提供指南。
我国市场经济发展还不充分，普遍存在财产权利界定不清，法律环境不完善，信用基础薄弱，缺乏诚信守约的社会环境等问题，由此导致公司治理方面出现的问题往往与发达国家间存在着很大的差别，比如缺乏有效股东造成的严重的内部人控制，控股股东侵犯小股东权益等，公司股东大会、董事会、监事会和高层经营者之间的制衡关系流于形式，起不到应有的公司治理的作用。总体而言，我国注册会计师与治理层和管理层沟通尚未形成良好的相互依赖关系。在普遍的低水平下，企业治理层和管理层沟通利用注册会计师审计的情况稍好一些，处于“一般”。他们认为注册会计师的审计报告和资料还是有一定的利用价值，尤其能够引起领导的重视，并且在提高财务会计质量方面有一定好处；注册会计师审计无论在工作底稿或人力方面利用治理层和管理层的信息相对更少，处于“比较差”和“一般”之间，注册会计师本身并无利用治理层和管理层沟通成果的主动需求。在中国目前的公司治理模式和治理水平下，注册会计师与治理层、管理层的沟通，要达到控制审计风险、提高审计效率的目的，恐怕是一厢情愿的事。
七、新执业准则增加了高风险审计业务的规定
近年来，不断涌现了一些新兴风险较高的行业或新兴风险较高的业务，例如一些企业开始使用衍生金融工具从事套期保值或投机，新执业准则制定了《衍生金融工具的审计》准则，对有关衍生金融工具的风险评估和针对评估的重大错报实施审计程序等方面进行了详细的规范。另外，高风险的事项还会来自于经济活动记录的复杂性。针对会计准则最新修订的内容――公允价值计量的引入，新执业准则体系也增加了《公允价值计量和披露的审计》准则，以指导注册会计师的审计工作，降低由于公允价值计量的复杂性和不确定性导致的审计风险。
实际上，衍生金融工具、公允价值涉及较深的金融、价格、估值、法律等专业知识，注册会计师的知识结构可能还有相当大的差距。衍生金融工具和公允价值的未来价格和风险具有不确定性，注册会计师必须使用概率与数理统计知识对其风险价值和定价模式进行测定和验证，以大量的数量性和分析性证据来支持自己的审计意见，而这些正是注册会计师目前所缺乏的且难以在短期内掌握的。这些有关高技术、高风险的审计准则，要求注册会计师不仅应当具备会计、审计的专业知识，还要了解被审计单位所在行业情况，相关监管的法律法规、经营风险等相关知识。这些审计准则的颁布，既有利于促使每个从业人员知识、技能的更新，又可以提高整个注册会计师行业的专业水平。当然，新知识、新技能的掌握不是一蹴而就的，是一个持续的过程，并且，需要会计师事务所及其专业人员自身的努力和行业协会的引导和支持。
八、新执业准则缺少职业道德与继续教育准则
国际会计师联合会下属的国际审计和保证委员会负责制订和颁布国际审计准则，其下属的国际职业道德委员会负责制订和颁布国际职业道德准则。
我国现行的注册会计师执业准则体系包括注册会计师独立审计准则体系、会计师事务所质量控制基本准则、注册会计师职业道德基本准则与注册会计师后续教育基本准则四个方面。与现行注册会计师执业准则体系相比，新执业准则缺少注册会计师职业道德基本准则和注册会计师后续教育基本准则。目前，中国注册会计师协会既没有成立注册会计师职业道德委员会这样的组织，又没有修改、制定和颁布职业道德准则和后续教育的计划，这不能不说是很大的遗憾。
可以说，在审计实践和审计失败案例中，注册会计师的过失或欺诈才是导致审计失败的根本原因。所谓“过失”，是指在一定条件，缺少应具有的合理的谨慎。一般情况，注册会计师的过失主要是注册会计师专业知识和职业道德的缺陷所造成的。欺诈又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，明知公司的会计报表有重大错误、漏报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。对于注册会计师的过失或欺诈，加强职业道德约束和继续教育才是最重要和最有效的。
（广西财经学院，广西 南宁 530003）
【摘要】经济全球化使我国与其他国家和地区的经济依存度大幅提高，经济发展要求中国审计准则与国际趋同。在这一背景下，本文运用比较研究的方法分析了我国CPA审计准则与国际审计准则趋同的现状，认为二者在本质上实现了持续的趋同。但这种趋同对我国注册会计师行业产生了一些不利影响，为此，本文有针对性地提出一些建议，为CPA行业在我国CPA审计准则与国际审计准则趋同的环境中健康发展提供有益的启示。
关键词 CPA审计准则；国际审计准则；注册会计师行业
Study on Convergence of Chinese Auditing Standards and International Auditing Standards
HUANG Yin-qiang LI Ye
（Guangxi University of Finance and Economics, Nanning Guangxi 530003, China）
【Abstract】Economic globalization has made China more and more close to other countries and regions, which requires the convergence between Chinese Auditing Standards and the international auditing standards. Based on the above, this paper analyses and confirms the convergence of Chinese Auditing Standards and International Auditing Standards by using comparative methods. However, this convergence takes certain negative influence in CPA profession, and this paper will give some advice on how to promote CPA profession in the course of convergence.
【Key words】CPA auditing standards; International auditing standards; CPA profession
1 中国CPA审计准则与国际审计准则趋同的现状
2006年，我国财政部顺应时势出台了贯彻风险导向审计理念的中国注册会计师执业准则，意在使中国审计准则与国际审计准则趋同。近年来，随着审计环境的变化，国际审计准则进行了重大修订，我国审计实务中也有很多新的问题需要解决，为此，中国财政部在2009年对审计准则做进一步修订，在2010年11月修订后的审计准则，并宣布从2012年1月1日开始执行。修订后的审计准则在很大程度上吸收借鉴国际审计准则的最新成果，持续、全面地与国际审计准则趋同。
1.1 中国CPA审计准则与国际审计准则的结构和内容
1.1.1 国际审计准则的结构和内容
国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）是国际会计师联合会(IAPC)下属机构，同时也是负责制定国际审计准则的权威机构。IAASB于2008年12月了最新版的国际审计准则，包括37个项目，包含了注册会计师从承接业务到出具审计报告的各个环节，涉及目标与责任、审计流程、审计证据、利用他人工作、审计报告、特殊目的审计业务6个方面。另外，国际审计准则还包括一项会计师事务所业务质量控制准则（见图1）。
1.1.2 中国CPA审计准则的结构和内容
我国在2010年了最新版的以审计准则为核心的CPA执业准则体系（见图2）。我国CPA审计准则与国际审计准则的基本原则和核心程序基本相同，同时审计的目标与原则、风险的评估与应对、审计证据的获取和分析、审计结论的形成和报告，以及注册会计师执业责任的设定等内容也保持了一致。但是，我国CPA审计准则有自己的特色，相比国际审计准则，增加了前后任注册会计师的沟通准则，这种差异体现了创新，符合与国际审计准则趋同的理念。我国CPA审计准则把国际审计准则中包含的举例等解释说明材料写入应用指南中，以便准则使用者正确理解和运用准则。
1.2 中国CPA审计准则与国际审计准则趋同的体现
1.2.1 两者的规范对象相同
我国CPA审计准则由中国注册会计师业务准则和会计师事务所质量控制准则构成。国际审计准则由注册会计师业务准则和会计师事务所质量控制准则构成。两者的规范对象都是会计师事务所质量控制和注册会计师业务。
1.2.2 两者的业务分类相似
我国CPA审计准则将注册会计师的业务分为相关服务和鉴证业务，鉴证业务又具体分为审阅业务、审计业务以及其他鉴证业务。国际审计准则将注册会计师的业务分为相关业务和鉴证业务，具体为历史性财务信息的审计和审阅业务、除历史性财务信息的审计和审阅以外的其他鉴证业务、相关服务业务。由此可见，两者的业务分类是相似的。
1.2.3 两者的准则内容相近
我国CPA审计准则包括鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则，具体为针对会计师事务所的质量控制准则1个，针对注册会计师的准则50个：1个鉴证业务基本准则、44个审计准则、1个审阅准则、2个其他鉴证业务准则、2个相关服务准则。国际审计准则包括鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则，其中针对会计师事务所的质量控制准则1个，针对注册会计师的准则44个：31个审计准则，8个审计实务公告，1个审阅准则，2个其他鉴证业务准则，2个相关服务准则。
除《中国注册会计师鉴证业务基本准则》、《中国注册会计师审计准则第1152号——前后任注册会计师的沟通》、《中国注册会计师审计准则第1311号——对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》和《中国注册会计师审计准则第1602号——验资》等个别准则以外,我们的准则体系项目与国际审计准则项目几乎是一致的。即使是前后任注册会计师的沟通准则和存货监盘准则,其主要内容也分别在国际审计准则体系的职业道德准则和审计证据准则中作了规范,由于考虑到这两方面的问题在我国审计实务中比较重要,其内容又比较成熟,因此单列准则项目给予规范。
1.2.4 两者的指导思想相同
《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》要求注册会计师在计划和实施审计工作时，应当保持职业怀疑态度。国际审计准则中《财务报表审计的目标和一般原则》要求审计人员应持专业怀疑态度计划和执行审计工作。
1.2.5 两者的审计模式相同
我国CPA审计准则与国际审计准则均用了现代风险导向审计模式（即“审计风险=重大错报风险×检查风险”的审计风险模型），以评估重大错报风险为导向，根据重大错报风险评估结果设计和实施审计程序以减低审计风险至可接受低水平为目标。
2 对我国注册会计师行业的影响
2.1 降低注册会计师的审计成本和企业负担
随着我国企业“走出去”步伐的加快，越来越多的企业在海外设立分支机构，这些分支机构不仅需要向母公司提供按照中国企业会计准则编制的财务报表，还需要应当地监管机构或投资者的要求提供按照当地财务报告框架编制的财务报表。此外，跨国企业在我国设立的分支机构，除委托我国注册会计师审计按照中国企业会计准则编制的财务报表外，同时需要注册会计师为集团审计目的对其财务报表（按照母公司所在国家的财务报告框架编制）执行审计。在这两种情况下，注册会计师都需要同时审计按照中国企业会计准则和其他财务报告框架编制的财务报表。修订后的审计准则，使注册会计师采用中国审计准则审计两种财务报表成为可能，从而有效降低注册会计师的审计成本和企业的负担，大大促进我国资本市场和注册会计师行业的国际化发展。
2.2 使我国CPA行业潜在的问题突显
2.2.1 审计工作量增加引起注册会计师与会计主体在审计时间和审计收费上的矛盾
审计准则中对于审计程序的规定做到了国际趋同，即要求注册会计师在实施实质性程序前必须了解被审单位及环境，以充分识别和评估财务报表的重大错报风险，并将识别、评估应对风险的关键程序形成审计工作记录，以保证执业质量，明确执业责任。由此带来的审计时间加长和审计关注的增多，必然增大了成本。显而易见，会计主体不愿为额外的审计工作量付费，这使得注册会计师在执业时不得不同时考虑现实的审计时间和收费问题，导致注册会计师无法按准则要求执行风险评估程序。如果这一对矛盾无法协调好,注册会计师可能会选择走形式以迎合准则的要求，这实际上是对我国审计准则的践踏，也将是我国审计准则国际趋同的主要障碍。
2.2.2 注册会计师存在知识缺陷的问题突显
对于我国注册会计师而言，在审计准则国际趋同的大背景下，关键是如何执行的问题。比如在有效配置资源方面，现行准则要求将实施的审计程序与评估的风险挂钩，将审计资源集中于重大错报领域，以提高审计效率。这就需要注册会计师具有扎实的专业基础、较高的专业判断能力和风险评估能力及职业道德。应当清醒地认识到，我国注册会计师队伍专业素质参差不齐，许多人本身没有相应知识和能力的储备，风险评估程序存在“走过场”的现象，从而引发更为广泛的注册会计师执业质量问题。
3 促进中国CPA审计准则国际趋同的建议
3.1 协调好注册会计师与会计主体在审计时间和审计收费上的矛盾
要协调好审计工作量增加引起的注册会计师与会计主体在审计时间和审计收费上的矛盾，必须要营造出一个保证审计报告有合理的审计时间的执业环境。为此，有关政府部门以及行业协会应当组织专家研究注册会计师在执行准则时必备的审计程序，结合各行各业不同规模年报审计时间和收费的实证研究，针对性地提出年报审计最低的审计时间和审计收费的指导意见，让社会公众都认识到，凡是支持一份审计报告的审计时间低于最低标准的，可能意味着注册会计师执业不谨慎，也说明这份审计报告不可信，从而在审计收费中获得报表使用者的支持。
3.2 提高注册会计师的综合素质
应大力加强注册会计师的选拔、培养以及后续教育，尤其是在执业水平和职业道德方面予以高度的重视，这样才能高效地执行准则，提高审计质量。有关政府部门及行业协会应当组织专家进行研究和宣传，让审计准则深入人心，让市场经济的每个主体都认同、接受审计准则。同时，应当组织专家研究准则运用中的技巧和方法，对会计师事务所的所有执业人员进行不同层次的针对性的培训，以提高注册会计师的综合素质。
3.3 准则制定从国情出发，保留中国特色
我国CPA审计准则的制定大量地借鉴国际审计准则制定的经验和方法，在准则制定过程中社会公众的参与程度较低，对于我国国情和注册会计师行业的特殊需要考虑不全。社会制度、文化背景、执业环境以及社会公众对注册会计师认识程度等的不同，决定了我们在与国际趋同的同时，必须从中国国情出发，使之既与国际接轨，又能保留中国特色。鉴于国情，我国目前还无法做到与国际准则的完全趋同，但是我们应该做到：在与国际审计准则趋同的过程中，在不造成国际投资人对审计报告错误理解的前提下，保留有中国特色、适合我国国情的部分，并在此基础上对我国的审计报告准则做出进一步的发展创新。
总之，完善与国际趋同的中国CPA审计准则，有助于提升我国注册会计师的执业水平和执业质量，促进注册会计师行业的专业化发展和我国经济的全球化发展，拉近我国与国际间的距离。我们要顺应经济全球化和国际审计标准趋同的大趋势，着力完善中国审计准则体系，吸收借鉴国际审计准则的最新成果，以实现与国际审计准则的持续全面趋同，为实现高质量的财务报告，维护经济和金融稳定奠定基础。
参考文献
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财政部非常重视注册师审计准则建设工作，十分支持中注协在推进审计准则建设方面所作的努力。中注协成立后不久，就着手进行执业规则的建设。从1991年到1993年，先后了《注册会计师检查验证会计报表规则（试行）》等7个执业规则。这些执业规则对我国注册会计师行业走向正规化、法制化和专业化起到了积极作用。
1993年10月31日，第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过《注册会计师法》，规定注册会计师协会依法拟订执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行。经财政部批准同意，中注协自1994年5月开始起草独立审计准则。到2003年年中，中注协先后分6批制定了独立审计准则，共计48个项目，基本上建立起准则体系。
独立审计准则建设以及准则体系的基本建立，有效地适应了注册会计师执业的需要。独立审计准则已经成为注册会计师执业的必备指南，成为衡量注册会计师执业质量的依据，成为、教学教材建设的重要推动力量。独立审计准则还是有关部门执法、判断注册会计师执业罪错的依据。从最近几年出台文件看，在涉及注册会计师审计商业银行、非银行机构、大型国有、上市公司等主体时，都强调要遵守独立审计准则，并在调查和处罚违规事件时将审计准则作为衡量的尺度。公安、检察、法院等部门在处理涉及会计师事务所和注册会计师审计业务的案件时，也将独立审计准则作为重要的法规依据。
新的形势要求我们加快审计准则建设
尽管独立审计准则建设取得了明显成就，但随着形势的变化，迫切要求我们加快审计准则建设，满足注册会计师执业需要，并进一步缩小与国际审计准则的差距。
第一，行业面临很大的风险。近年来，企业经营环境不断发生变化，导致审计风险日益增大，主要体现在：企业组织机构及其经营活动的方式日益复杂，全球化和技术的日益加深，会计准则要求的判断和估计日益复杂，一些企业管理层进行财务舞弊的动机和压力日益增大。如何使审计实务更加有效地应对企业经营环境变化给行业带来的风险，迫切需要通过出台有关审计风险准则予以解决。
第二，传统审计实务存在缺陷。现行审计准则是建立在传统审计风险模型基础上，存在很大缺陷。传统审计风险模型忽略对固有风险的评估，注册会计师往往不注重从宏观层面上把握财务报表存在的重大错报风险，而直接实施控制测试和实质性测试，容易产生审计失败。因为企业是整个中的一个细胞，所处的行业状况、监管环境、企业的性质以及目标、战略和相关经营风险可能最终对会计报表产生重大影响。如果企业管理当局串通舞弊或凌驾于内部控制之上，内部控制是失效的。注册会计师不把审计视角扩展到内部控制以外，很容易受到蒙蔽和欺骗，不能发现由于内部控制失效所导致的会计报表重大错报风险。
第三，国际审计准则有了新的进展。美国安然公司会计造假丑闻发生后，美国国会通过了《2002萨班斯—奥克斯利法案》，对包括国际审计与鉴证准则理事会在内的准则制定机构影响很大。国际审计与鉴证准则理事会针对企业经营环境变化带来巨大审计风险，于2003年底及时出台了4个审计风险准则，以指导注册会计师有效地识别、评估和应对审计风险。与此同时，国际审计与鉴证准则理事会还正在加紧修改其他相关准则。如果我国不加快有关准则的制定和修订，不仅部分准则项目将难以满足注册会计师的执业需要，还将拉大与国际审计准则的差距。
第四，会计准则加快制定进程。注册会计师完成审计业务需要两把尺度，一是会计准则，一是审计准则。由于部分审计准则与会计准则存在紧密联系，一旦会计准则出现制定、修订和废止的情况，审计准则应当及时出台或修改。，我国正在加快会计准则的制定进程，审计准则建设也要相应加快步伐。
我国注册会计师行业经过二十多年发展，已经具备加快完善审计准则建设的可行性：
第一，审计准则制定工作具有良好的基础。在独立审计准则建设10年中，中注协完善了准则的制定与修订程序，建立健全了包括审计准则委员会在内的专家队伍，探索出一套制定准则的经验，基本建立起准则体系，为加快完善独立审计准则奠定了坚实的基础。
第二，行业素质有了较大提高。独立审计准则引进了先进的审计理念和，中注协通过资格、后续和业务监管等手段，使注册会计师队伍获得了专业技能和实务经验，行业素质有了较大提高，为新审计准则的贯彻实施创造了条件。
第三，国际审计准则取得突破性进展。与国际审计准则趋同，是我们制定独立审计准则的重要指导思想，也为我们在较短时间完成独立审计准则体系提供了可资借鉴的基础。目前，为适应新的审计环境，国际审计准则建设已取得突破性进展，这为我们应对中国注册会计师面临的复杂审计和巨大审计风险提供了及时的借鉴。
推进审计准则的国际趋同
国际趋同是我国经济发展和经济全球化的必然要求
改革开放27年来，我国经济持续稳定发展，取得了举世瞩目的成就。从1979年到2004年，中国经济年均增长9.4%，居民消费水平均年提高7%，进出口贸易额年平均递增16.7%.2004年，国内生产总值达到16434亿美元，进出口贸易额达到11548亿美元。随着对外开放的不断深化和经济实力的不断提升，我国经济与外部世界的关联度不断提高。与此同时，经济全球化趋势正深入发展。各国相互依存度日益加深，全球经济已经成为一个有机互动的整体。我国的经济已日渐融入全球经济的大潮，完善审计准则，加快国际趋同，已成为我国经济发展的必然要求。
审计准则国际趋同，其实质是与国际审计准则趋同。这不仅是国际会计师联合会对会员组织的要求，也是其他国际组织的要求。随着持续的全球化，许多主要资本市场正在积极努力，推动向全球公认的会计准则和审计准则趋同。包括巴塞尔银行监管委员会、欧盟委员会、金融稳定论坛、国际保险监管机构协会、证券委员会国际组织和世界银行在内的国际组织，都强调全球资本市场需要高质量的、统一的会计、审计准则，提出了各国会计准则和审计准则应与国际准则趋同的要求。世界各会计组织，只要不想游离于国际经济金融合作之外，不想游离于国际会计市场之外，就不能无视国际审计准则趋同这一趋势。
我国在推进国际趋同方面已经具备良好基础
我国独立审计准则建设，从一开始就十分重视借鉴国际经验，并在《中国注册会计师独立审计准则序言》中明确提出，建立与国际审计准则相衔接的中国注册会计师执业准则。在具体操作上，也在很大程度上借鉴了国际审计准则。
我们做了一个统计。与截止2004年底国际审计与鉴证准则理事会的46个项目准则相比，我国审计准则有24个项目不存在重大差异，比例为52.1%；有9个项目存在重大差异，比例为19.6%；有13个项目尚未来得及制定，比例为28.3%.以上事实说明，我们在与国际审计准则趋同方面，既有良好基础，又有一定的差距。
我国独立审计准则与国际审计准则存在差异的主要原因表现在以下方面：一是在制定准则时，有些项目借鉴美国等国家的审计准则，导致与准则体系不匹配；二是对准则的修订滞后于国际审计准则；三是制定工作起步较晚，有些项目尚未来得及制定；四是国际审计准则的某些项目暂时不适合我国的实际情况。
国际趋同的基本原则
财政部王军部长助理在多种场合明确提出了我国审计准则国际趋同的基本原则和具体措施。基本原则是，按照我国市场经济发展进程，顺应经济全球化和国际审计标准趋同的大趋势，着力完善中国审计准则体系，加快实现与国际准则的趋同。具体来说：
第一，尽力趋同：（1）如果某项国际审计准则的基本原则和必要程序能够适合我国的实际情况，我们就直接采用该项国际审计准则，只在体例、格式、语言等方面作出必要变动。（2）如果某项国际审计准则的基本原则和必要程序适合我国的实际情况，但在某些技术细节上不符合我国的具体情况，我们将根据我国实际情况作出补充、说明或修改，最大限度采用国际审计准则。同时推动国际组织在修订有关准则时，考虑中国的情况。（3）如果某项国际审计准则规范的在我国尚未出现，或刚刚起步，我们将根据国际审计准则征求意见稿，以体现准则体系的完整性，待条件成熟后再正式采用。
第二，允许差异：（1）如果某项国际审计准则的基本原则和必要程序不适合我国的实际情况，我们将不采用该项国际审计准则，根据我国实际情况起草，提出我们自己的解决方案，并提请国际审计与鉴证准则理事会在制定相关准则时予以考虑。（2）对于我国特有的一些鉴证业务，如验资业务和外汇收支情况表审核业务等，我们将根据我国实际情况起草，提出我们自己的解决方案。
第三，积极创新：（1）文字表述要中国化。技术、方法和原则与国际审计准则趋同时，要在吃透的基础上用通俗易懂的语言表达出来，让注册会计师看得懂。（2）体例上要有创新。目前审计准则是按时间编号的，看起来连续，但实际上是零乱的，没有内在逻辑。要进行深入研究，从内在逻辑和结构上重新研究编号问题。（3）多做铺垫性工作。国际审计准则有其特定背景，我们在趋同时，需要在准则中进行铺垫、衔接、补充和说明，将意会到的表达出来，揣摩到的阐述出来，以便于理解。
完善执业准则体系
作为加快审计准则建设的重要组成部分，根据财政部领导关于创新审计准则体系、体现后发优势的指示，我们对现行的审计准则进行了认真研究，提出了完善执业准则体系、执业准则的名称和编号设想。
完善执业准则体系的必要性
根据《中国注册会计师独立审计准则序言》，我国独立审计准则体系由以下三个层次组成：独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、执业规范指南。仅从审计角度看，上述三个层次既有基本要求，又有具体要求和指导意见，有利于独立审计准则的施行。
但从目前看，我国注册会计师承办业务类型较多，其中既有财务报表审计和审阅、内部控制审核等具有鉴证职能的业务，又有代编财务信息、执行商定程序、管理咨询和税务咨询等不具有鉴证职能的业务，还有特殊的鉴证业务，如司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务。因此，独立审计准则体系已经不能完全包容注册会计师各类业务使用的执业准则，需要对此进行改进。
执业准则体系的内容
从国际审计与鉴证准则理事会公告覆盖的业务类型看，注册会计师从事的业务包括：（1）财务信息的审计和审阅业务；（2）除历史财务信息的审计和审阅以外的其他鉴证业务；（3）相关服务业务。国际审计与鉴证准则理事会针对上述业务制定的准则分别称为审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则以及相关服务准则。此外，公告还包括用于保证各类业务质量的会计师事务所质量控制准则。
根据我国实际情况和国际趋同的需要，我们拟将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”，以适应注册会计师业务多元化的需要。执业准则体系应当涵盖注册会计师所有执业领域，包括审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则，以及相关服务准则，此外，还应当包括用于保证各类业务质量的会计师事务所质量控制准则。其中审计准则是执业准则体系的核心内容，也是我们国际趋同努力的重点所在。为了便于公众理解，在对外宣传时，我们有时将执业准则简称为“审计准则”。
至于1996年的《中国注册会计师职业道德基本准则》和《中国注册会计师职业后续教育基本准则》，前者是为保护社会公众利益和维护行业形象，对会计师事务所和注册会计师提出的道德要求，后者是为促进注册会计师保持和提高专业胜任能力，对后续教育提出的要求。这两类准则不属于行业技术性规范，因此不纳入执业准则体系。未来我们将根据注册会计师行业实际情况和国际趋同的需要，对此进行重新修订。
执业准则体系
1、鉴证业务准则
审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则统称鉴证业务准则。审计准则是用来规范注册师执行财务信息（主要是财务报表）审计业务，要求注册会计师综合使用审计，对财务报表获取合理程度的保证；审阅业务准则是用来规范注册会计师执行历史财务信息（主要是财务报表）审阅业务，要求注册会计师主要使用询问和程序，对财务报表获取有限程度的保证（在国外，主要服务于上市公司中期财务报表审阅）；其他鉴证业务准则是用来规范注册会计师执行除历史财务信息审计和审阅以外的非历史财务信息的鉴证业务。
根据我国的实际情况和立法要求，我们借鉴国际鉴证业务框架，起草了鉴证业务基本准则，用以统驭各类鉴证业务的具体准则。我国鉴证业务准则体系设计为两个层次：第一个层次为鉴证业务基本准则，第二个层次为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。
2、相关服务准则
相关服务准则是用来规范注册会计师代编财务报表、执行商定程序、管理咨询、税务咨询和其他服务。由于业务性质属于、咨询服务，注册会计师不提供任何程度的保证。
3、质量控制准则
质量控制准则适用于会计师事务所及其人员对财务信息审计和审阅、其他鉴证业务以及相关服务的质量控制，是对会计师事务所及其人员提出的质量控制政策和程序的要求。
执业准则名称
1、鉴证业务准则
由于现行独立审计准则体系包含了部分非审计业务准则，如《独立审计实务公告第5号———盈利预测审核》、《独立审计实务公告第9号———对财务信息执行商定程序》、《独立审计实务公告第10号———会计报表审阅》等，导致以审计准则的名义规范其他业务类型。因此，有必要借鉴国际通行做法，将非审计业务准则从独立审计准则体系中分离出来，按照其业务特性冠以适当的名称。
由于鉴证业务准则区分为两个层次，我们将第一层次的鉴证业务基本准则称为“注册会计师鉴证业务基本准则”，简称为“鉴证业务基本准则”；将第二层次的鉴证业务具体准则分别称为“中国注册会计师审计准则”、“中国注册会计师审阅准则”和“中国注册会计师其他鉴证业务准则”，分别简称为“审计准则”、“审阅准则”和“其他鉴证业务准则”。
审计准则名称前面不再使用“独立”两个字，是基于以下考虑：一是简洁的要求。“独立性”是所有审计业务的本质要求，不是区分注册会计师审计、政府审计和内部审计的根本特征。就审计业务而言，使用“注册会计师审计”，就足以与政府审计和内部审计区分开来，不会造成误解。二是国际趋同的要求。无论是国际审计与鉴证准则理事会，还是世界其他国际和地区，如美国、英国、澳大利亚、我国和香港等，针对注册会计师行业制定的审计准则均称为“审计准则（AuditingStandards）”，审计准则名称没有使用“独立（Independent）”措辞。
2、相关服务准则
我国尚未出台相关服务准则。根据准则制定计划，我们将出台这方面的准则，全称为“中国注册会计师相关服务准则”，简称为“相关服务准则”。
3、质量控制准则
1996年，我国出台了《中国注册会计师质量控制基本准则》。由于质量准则用来规范会计师事务所及其人员，因此，我们将“中国注册会计师质量控制准则”改名为“会计师事务所质量控制准则”。已《会计师事务所质量控制准则第X号———业务质量控制（征求意见稿）》和《会计师事务所质量控制准则第X号———财务报表审计的质量控制（征求意见稿）》。
执业准则编号
目前执业准则是按时间顺序编号的，看起来连续，但实际上是零乱的，没有内在逻辑。为了克服按时间顺序编号带来的弊端，我们拟按照会计科目编号原理进行编号。下面以审计准则（狭义）为例，说明新编号原理：
按照审计过程、业务性质和规范的，将审计准则划分三个层次。第一层次分为六大类：（1）一般原则与责任；（2）风险评估以及风险的应对；（3）审计证据；（4）利用其他主体的工作；（5）审计结论与报告；（6）特殊领域。
在各大类下，将审计准则分为小类；在各小类下，将审计准则分为细类。针对上述三个层次，把编号设计为四位数，第一位数代表大类，第二数代表小类，第三、四位数代表细类。
当前和今后一段时期制定的准则项目
我们的计划目标是，根据国际趋同的要求，在现有审计准则基础上，修订部分审计准则，制定一批新的准则项目，并若干征求意见稿，争取到2005年底，基本构建一个与中国体制要求相适应，顺应国际准则趋同化要求的审计准则体系。
具体安排是，我们将修订9项审计准则，起草13项审计准则。在2005年底之前，制定和修订17个审计准则，完成5个征求意见稿，加上过去并持续有效的26个准则（包括2个中国特有的审计准则），将形成与国际审计准则趋同的中国注册会计师审计准则体系。
在2005年工作的基础上，2006年将正式定稿2005年起草的5个准则。到2006年底，与国际审计准则相对应的项目达到46个，形成与国际审计准则趋同的中国注册会计师审计准则体系。
内部审计师是指国际注册内部审计师，是获得国际注册内部审计资格的人员。国际注册内部审计师需经国际内部审计师协会组织的考试取得，考试通过率较高，一般都能达到百分之三十以上。国际注册内部审计师能在企业内审部门工作，中国对国际注册内部审计师的需求大约为两万人，供需缺口将进一步扩大，因此就业前景良好。
（来源：文章屋网 http://www.wzu.com）
注册会计师执业准则体系的出台顺应了两大时代背景：一方面，经济全球化和注册会计师审计准则国际趋同的大趋势，要求我国加速实现准则国际趋同，减少我国经济融入世界经济体系的障碍，改善我国经济贸易环境；另一方面，注册会计师面临不断变化的审计环境及由此带来的审计风险，迫切要求我们大力改进注册会计师执业准则，增强审计的有效性，增进社会公众对行业的信心，维护市场经济的稳定有序运行，保护社会公众利益。
为便于更好地理解和执行这些准则，现就准则体系的特点及创新之处，谈谈自己的认识。
一、准则体系强化了行业维护社会公众利益的宗旨
执业准则作为规范注册会计师执业活动的标准，与社会公众的利益密切相关。同以前制定的审计准则相比，注册会计师执业准则体系更加突出了维护社会公众利益的宗旨，强化了注册会计师的执业责任，针对实务中暴露出的不足，严格了程序，要求注册会计师切实承担起保护社会公众利益的责任。
例如《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》要求注册会计师在执业过程中保持职业怀疑态度，针对新形势下财务报表舞弊的特点，更加积极主动地识别和应对财务报表舞弊的风险，并为注册会计师履行好这一责任提供了更多的指引。准则特别强调，舞弊导致的风险是特别风险，注册会计师应当专门针对该风险实施实质性程序。
又如，为避免部分会计师事务所片面理解风险导向审计，过分依赖分析程序，而减少实质性程序，《中国注册会计师审计准则第1211号——针对评估的重大错报风险实施的程序》明确要求，注册会计师应针对所有重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性程序。
再如，针对“安然”事件暴露出的会计师事务所销毁不利工作底稿的问题，《中国注册会计师审计准则第1131号——审计工作底稿》对审计工作底稿的归档期限和保存年限，以及审计报告日后对审计工作底稿的变动，都作出了明确规定。
二、准则体系符合国际趋同的要求
注册会计师执业准则体系在体系结构、项目构成和基本内容上实现了与国际准则的趋同。
从体系结构看，我们按照国际趋同的要求，根据注册会计师提供服务性质的不同，对注册会计师执业准则体系进行了重构，与国际准则体系保持了充分的一致。
从项目构成看，除个别项目因对我国几乎不适用而未被纳入外，我国注册会计师执业准则体系涵盖了国际审计准则的所有项目。
在审计准则的内容上，我们充分采用了国际审计准则所有的基本原则和核心程序，在审计的目标与原则、风险的评估与应对、审计证据的获取和分析、审计结论的形成和报告，以及注册会计师执业责任的设定等所有重大方面，与国际审计准则保持一致。由于我国准则是部门规范性文件，不便把国际审计准则中包含的举例等解释说明性材料写入准则正文，但我们会把这些内容写入正在起草的指南中，以帮助会员正确理解和运用准则。
三、准则体系体现了风险导向审计的要求
最近几年，注册会计师面临的审计环境发生了很大的变化，复杂多变的市场环境、日新月异的科学技术、不断创新的经营模式和市场工具，增大了企业面临的经营风险，进而更容易引致注册会计师的审计风险，加之会计中估计与判断成分的不断增加、审计对象由有形资产向无形资产转变、信息技术的不断发展，所有这些变化都迫切要求注册会计师创新审计理念和技术，提高防范风险的能力。
以往审计实务是建立在传统审计风险模型基础上，存在很大缺陷。注册会计师往往把关注点放在直接实施控制测试和实质性程序上，而忽略从宏观层面把握财务报表存在的重大错报风险，导致审计失败的风险增大。因为如果企业管理当局串通舞弊或凌驾于内部控制之上，那么其内部控制是失效的。这种情况下，注册会计师如果不把审计视角扩展到内部控制以外，如行业状况、监管环境、企业的性质，以及目标、战略和相关经营风险等方面，就很容易受到蒙蔽和欺骗，难以发现由于内部控制失效所导致的财务报表重大错报风险。
在此背景下，国际审计与鉴证准则理事会与英美等国的审计准则制定机构共同研究制定了审计风险准则，改进了传统的审计风险模型，以提高注册会计师识别、评估和应对重大错报风险的能力。审计风险准则要求注册会计师在执行审计业务时切实贯彻风险导向审计理念，以重大错报风险的识别、评估和应对为审计工作主线，做到有的放矢，避免审计工作的盲目性，提高审计的效率和效果。审计风险准则进一步明确了财务报表审计的目标和基本原则；进一步明确了注册会计师审计证据的内容、数量和质量，以及为获取审计证据所实施的审计程序；进一步明确了注册会计师了解被审计单位及其环境，并评估重大错报风险的程序；进一步明确了针对评估的重大错报风险实施的程序。
借鉴国际审计理念研究和实务探索的先进成果，我们制定了审计风险准则。审计风险准则是整个审计准则体系的核心准则，包括《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》、《中国注册会计师审计准则第1211号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》、《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险实施的程序》和《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》等4个项目。
同以往审计准则相比，审计风险准则着力解决以下几个问题：
一是要求注册会计师加强对被审计单位及其环境的了解。注册会计师应当实施程序，更广泛深入地了解被审计单位及其环境的各个方面，包括了解内部控制，为识别财务报表层次，以及各类交易、账户余额、列报和披露认定层次等重大错报风险提供更好的基础。
二是要求注册会计师在审计的所有阶段都要实施风险评估程序。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系，实施更为严格的风险评估程序。
三是要求注册会计师将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。在设计和实施进一步审计程序（控制测试和实质性程序）时，注册会计师应当将审计程序的性质、时间和范围与识别、评估的风险相联系，以防止机械利用程序表，从形式上迎合审计准则对程序的要求。
四是要求注册会计师将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录，以保证执业质量，明确执业责任。
同时，我们以审计风险准则为基础，在新制定的其他准则中体现了审计风险准则的要求，并根据这一要求对26个准则进行了全面的修订和完善。
四、准则体系严格了会计师事务所质量控制的要求
健全完善的质量控制制度是保证会计师事务所及其从业人员遵守法律法规、中国注册会计师职业道德规范及中国注册会计师执业技术准则的基础。
《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》系统地总结了近些年审计失败的经验教训，要求会计师事务所制定全面的质量控制制度，包括落实对业务质量的领导责任、确保职业道德规范得以遵守、客户关系和具体业务的接受与保持、人力资源、业务执行、业务工作底稿和监控等七个方面。
例如，准则要求会计师事务所树立质量至上的意识，培育以质量为导向的内部文化，建立以质量为导向的业绩评价、薪酬及晋升的政策和程序，要求主任会计师对质量控制制度承担最终责任。
又如，准则要求会计师事务所对所有上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核，复核内容包括独立性、审计过程中识别的特别风险及其应对措施、审计过程中作出的重要判断、意见分歧、调整事项及审计报告等。
再如，准则规定，对所有的上市公司财务报表审计，要求会计师事务所按照法律法规的规定定期轮换项目负责人；只有意见分歧问题得到解决，项目负责人才能出具报告；会计师事务所在不长于三年的周期内选取已完成的业务进行检查。
五、准则体系实现了形式和结构上的创新
目前我国注册会计师承办业务类型较多，既有财务报表审计和审阅、内部控制审核等具有鉴证性能的业务，又有司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务，还有代编财务信息、执行商定程序、管理咨询和税务咨询等不具有鉴证性能的业务。
为了适应我国注册会计师业务多元化发展的实际情况和国际趋同的要求，更好地规范注册会计师的执业活动，新的审计准则体系在准则框架、准则名称和准则编号等方面进行了诸多创新。
一是重构准则框架。将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”，具体包括鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则三部分。为了便于社会公众理解，我们也将执业准则简称为“审计准则”。需要特别说明的是，原审计准则体系中，包括了1996年的《中国注册会计师职业道德基本准则》和《中国注册会计师职业后续教育基本准则》。前者是为保护社会公众利益和维护行业形象，对会计师事务所和注册会计师提出的道德要求，后者是为促进注册会计师保持和提高专业胜任能力，对后续教育提出的要求。这两类准则不属于行业技术性规范，因此不再纳入执业准则体系。但这两个准则仍然是行业管理的规范性要求，我们将根据注册会计师行业实际情况和国际趋同的需要，对其进行必要修订。
二是改进执业准则名称。原独立审计准则体系包含了部分非审计业务准则，如《独立审计实务公告第5号——盈利预测审核》《独立审计实务公告第10号——会计报表审阅》等，导致以审计准则的名义规范其他业务类型。在新的注册会计师执业准则体系中，我们借鉴了国际通行做法，将非审计业务准则从执业准则体系中分离出来，按照其业务性质冠以适当的名称。例如，我们将《独立审计实务公告第5号——盈利预测审核》重新命名为《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3111号——预测性财务信息的审核》；将《独立审计实务公告第10号——会计报表审阅》重新命名为《中国注册会计师审阅准则第2101号——财务报表审阅》。
一、我国注册会计师审计准则的建设历程 （一）执业规则制定阶段 自上个世纪80年代我国重建注册会计师制度开始，作为行业自律组织的中国注册会计师协会就非常重视执业规则的建设。自1991—1993年，中注协先后了《注册会计师检查验证会计报表规则（试行）》等7个执业规则，这是我国注册会计师行业走向正规化、专业化、法制化的标志。 （二）注册会计师审计准则体系的建立阶段 1993年10月，第八届全国人大常委会通过《注册会计师法》，规定由注册会计师协会依法拟定职业规则、准则，报国务院财政部门批准后实行。中注协自1994年5月开始起草审计准则，到2003年，中注协先后制定公布了6批审计准则，共计48个项目。 （三）注册会计师执业准则体系的建立阶段 随着注册会计师审计准则体系的建立，行业准则的制定工作不仅重视完善注册会计师审计准则体系，更注重提高准则质量。2004年以后，中注协在起草新准则时，一方面考虑到当前的审计环境，另一方面也借鉴国际审计与鉴证准则的最新发展，适应注册会计师日益扩展的业务的需要，为贯彻现代风险导向审计的理念，于2006年2月出台了注册会计师执业准则体系（共48项），于2007年1月1日开始执行，其中审计准则是执业准则体系中的最重要的一个组成部分。 （四）注册会计师执业准则体系的完善阶段 注册会计师执业准则体系自2007年开始实施以来，总体上看运行良好，能为注册会计师执行审计业务提供切实有效的要求和指导，但近几年，国际经济形势发生了重大变化，为适应新审计环境的要求，国际审计准则也进行了重大修订，我国注册会计师的审计业务也出现了一些新的问题亟待解决，所以中注协2009年全面启动了对2006版执业准则体系的修订，以“准则趋同”为基本指导思想，充分吸收转化国际审计准则修订的最新成果，在2009年底陆续了38项准则的修订征求意见稿，并认真吸纳各方反馈意见修改完善执业准则，于2010年11月正式出台修订后的38项执业准则，于2012年1月1日开始施行。 二、新审计准则体系的重大变化 （一）体例结构进行重大调整 因本次修订与国际审计准则的最新修订成果充分结合，实现我国注册会计师执业准则与国际审计准则的持续全面趋同，而此次国际审计准则修订最大的改进是明晰项目，目的在于使注册会计师的目标和要求更加明确，从而使审计准则理解和运用保持一致。明晰项目的优势主要体现在以下四个方面： 1.每项准则单设“目标”，明确界定注册会计师执行该准则时应达到的目标，用目标指导注册会计师的工作，又单设“要求”，明确指出注册会计师为达到目标应怎样做； 2.语言表述力求平实易懂，以“注册会计师应当”的形式明确规定“要求 3.改变准则的行文结构，分别清楚列示定义、目标、要求和应用材料，从而使准则整体的可读性和可理解性更强； 4.在应用材料别提及对中小企业和公共部门实体审计的特殊考虑，使准则的适用性更广。国际审计准则明晰化涉及37项准则，其中36项准则是按照新体例进行了实质性修订，1项准则是新制定的。这37项国际审计准则涉及到33个我国2006版审计准则项目，于是审计准则委员会重组了这33项准则，重组后的准则项目有37个，与国际审计准则相对应，再加上还修订了我国特有的前后任注册会计师的沟通准则，因此本次修订后公布的审计准则共有38项。 按新的体例结构修订后的准则由五部分构成：“总则”、“定义”、“目标”、“要求”和“附则”。原审计准则中的解释说明材料作为应用指南。修订后的整套审计准则为12万字，比2006版审计准则精简不少，解决了“要求”淹没在冗长的审计准则中的问题。实现了明晰化的修订目标，使审计准则体系更易于理解和执行。 （二）更凸显风险导向审计理念 现代风险导向审计改进了传统风险导向审计，在系统论和战略观的指导思想下，注册会计师在审计过程中应以对被审计单位重大错报风险的识别、评估和应对为主线，以“自下而上”和“自上而下”相结合为审计思路，确定可能存在的重大错报风险的领域，并根据风险评估结果配置审计资源，做到有的放矢，在保证审计效果同时提高审计效率的。 2006版审计准则建立了现代风险导向的审计模式，体现了风险导向审计的思想。但当时风险导向审计的理念并没有完全在所有的国际审计准则贯彻，以致我国的部分审计准则也受到影响。 本次修订审计准则更凸显风险导向审计的理念，除核心风险审计准则进行修订外，其他审计准则也修改，在整套审计准则中全面彻底地贯彻风险导向审计理念。例如，公允价值、会计估计、关联方、对被审计单位使用服务机构的考虑等准则中进一步强化重大错报风险的风险识别、评估和应对，而不再是原来的审计程序导向思维；分析程序、函证等准则中要求注册会计师从风险识别、评估和应对的高度考虑要不要实施以及如何实施这些程序；特殊目的审计报告类准则中强调了风险导向审计思想在册会计师所做审计工作中的重要性等。本次修订后，风险导向审计的理念彻底体现在审计准则体系中的每一项审计准则中，保证了准则体系基本理念与具体要求的一致。 （三）新兴问题的审计工作有了更明确的指导 由于审计环境的变化，在重要性水平、集团报表审计、公允价值审计、关联方交易审计、管理层声明、函证程序、利用专家工作、审计报告、内部控制缺陷沟通等领域中出现了一些新兴的实务问题，经常出现审计失败案例，说明原有审计准则不能满足执业需求，需要完善相关审计准则，加强对注册会计师的指导，提高注册会计师识别、评估和应对风险特别是舞弊风险的能力。修订后的审计准则中，工作要求更明确，工作指导更细化，注册会计师应运用合理的职业判断下，以风险导向审计为基本理念，主动识别、评估和应对这些重大错报风险，尤其是要重点考虑那些舞弊高发领域的风险。#p#分页标题#e# 另外，2006版的审计准则主要针对的是按照企业会计准则编制的企业报表审计业务，但我国注册会计师审计业务范围日益扩大，不仅涉及传统的企业报表审计，还延伸到高校、医院等非营利组织报表审计，甚至还要审计按照其他国家或地区会计准则编制的报表以及特殊目的财务报表，这时从原有的审计准则中注册会计师可能无法获得更明确的指导，修订后的审计准则增加了对公共部门实体审计的特殊考虑的内容，使注册会计师采用中国审计准则审计多种报表成为可能，可以有效降低注册会计师的审计成本和企业的负担，既增强审计准则的适应性，也促进了我国资本市场和注册会计师行业的国际化发展。 （四）更加重视与治理层进行有效的沟通 注册会计师和公司治理层在健全和完善公司治理结构中都扮演着重要的角色，他们在对管理层编制的财务报表进行监督方面有共同的关注点，但治理层和注册会计师从不同层面掌握的情况和信息可能有所不同，因此，注册会计师和治理层进行有效的双向沟通十分重要，一方面有利于公司治理层对管理层进行制衡和监督，另一方面也可以增强注册会计师审计工作的针对性，特别是可以很大程度上保证管理层无法干扰注册会计师的独立性。 新审计准则一方面指出治理层在监督财务报告方面的职责和作用，明确区分了管理层与治理层在财务报告方面的职责；另一方面，要求注册会计师就审计工作中遇到的重大困难、审计过程中发现的错报、对被审计单位会计处理质量的看法、违反法律法规行为、舞弊等及时与治理层沟通。另外还特别新制定了一个准则——《中国注册会计师审计准则第1152号——与治理层和管理层通报内部控制缺陷》，在该准则中明确提出，要求注册会计师如果在审计过程中识别出根据职业判断认为足够重要的内部控制缺陷要以书面形式向治理层和口头形式向管理层通报。 三、新审计准则体系对注册会计师行业提出的要求 （一）重视对新审计准则的学习 新审计准则的和实施，一方面是我国实施准则国际趋同战略，实现准则持续全面趋同的阶段性结果，顺应了经济全球化和国际审计标准趋同的大势，为审计工作建立了一个高质量的标准体系，是注册会计师执行审计业务的技术基础；另一方面也是对此前审计准则贯彻实施经验的总结，反映了中国经济和中国会计行业发展的内在需要，解决了当前在我国审计实务当中出现的实际问题，为降低审计风险、保证审计质量提供了强有力的技术支撑。因此注册会计师应重视对新审计准则体系的学习，变“要我学”为“我要学”，真正领会风险导向审计的理念，切实掌握新审计准则中审计程序的具体操作要求，并理解其与旧审计准则中的联系与区别，从而实现审计质量的真正提升，更好地履行对社会公众的责任。 （二）提高自身的职业道德水平 职业道德是注册会计师在执业过程中应遵循的道德规范和标准，它不仅制约和调整注册会计师的职业行为，也制约和调整注册会计师的行为动机和内心世界。审计关系的特殊性决定了注册会计师为公众利益服务的特质，较高的职业道德水平既能体现注册会计师对公众利益负责的精神，也是完善审计执业判断能力的有效保障。新审计准则已对注册会计师的审计工作提供了更明确、更细化的指导，但这些指导能否真正转化为注册会计师职业判断能力和执业质量的提高，与注册会计师的职业道德水平是密不可分的，因此注册会计师应不断增强职业道德的理性认识和自律意识，牢固树立“诚信为本，坚持准则”的职业道德风尚，使审计职业判断朝着正确的方向发展，才会有足够专业胜任能力。 （三）更重视保持职业怀疑态度 职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。 要求注册会计师在审计过程中保持职业怀疑态度，这其实在2006版审计准则就已经明确提出来，也引起了注册会计师的重视，但在新审计准则施行以后，注册会计师应该更加提高职业怀疑的意识和在必要时采取有效的程序，因为新审计准则以积极的姿态，明确指出舞弊与财务报表错报的固有联系，认为合理保证发现导致财务报表重大错报的舞弊不是注册会计师的份外之事，而是应尽职责，并为注册会计师发现舞弊提供了更详细的指导和要求。为了履行好这一职责，注册会计师执业过程中应更重视保持职业怀疑态度，特别是在集团审计、会计估计和公允价值、关联方等舞弊高发领域，从而确保能够积极主动地识别、评估和应对舞弊发生的风险。
1．条块分割，多头管理，审计市场竞争不公平。有些本属注册会计师审计咨询范围内的业务，由于某些主管单位的干预而无法执行。注册会计师承办的业务不断分割，各项业务要由不同的政府业务主管部门分别核定其资格。有些主管单位唯恐失去权力，以确保业务质量为名，以控制审核“执行资格”、审批“立项”、质量“认定”等名义直接插手。还有些主管单位直接与少数事务所达成合作协议，垄断业务，形成条块分割、多头管理的局面，这些必然导致市场竞争的不公平。
要解决这个问题，一是必须对会计师事务所改制，实施资产重组，向股份制、合伙制过渡，在条件成熟后向民间化过渡。当前，会计师事务所改制的主要形式应着眼于有限责任的股份制形式，合伙制虽在世界范围广泛采用，但从我国实际情况看尚不具备推广条件，只能选择有限的试点。二是打破条块分割局面，实行兼并、联合，重组跨地区、部门的大型会计师审计组织，严禁滥设有违独立性的分支机构，政府部门、社会组织等不仅应与会计师事务所脱钩，而且不得以行政手段干涉其工作。
2，注册会计师协会建设滞后。注册会计师协会是由注册会计师组成的自律性的社会团体，在行业建设和发展中担负着服务、管理、监督、协调的责任，是注册会计师联系政府、社会的桥梁。因此，针对我国注册会计师协会建设滞后的情况，提出以下对策：
(1)制订并严格执行注册会计师执业资格和会计师事务所的资格规范，避免政出多门，各自为政。
(2)完善并严格执行 《独立审计准则》，加强监督力度，制订、完善并严格执行会计事务所及执业注册会计师的奖励和惩戒规范，确保提高执业水平和职业道德水平，有效制止会计师事务所之间不正当竞争；增强会计师事务所的社会透明度，建立相应的公告制度，自觉接受社会监督。
(3)制订、完善并严格执行注册会计师的考试及后续教育，保证注册会计师队伍素质的提高和队伍的壮大。
(4)注重注册会计师队伍的年轻化、职业化、知识多元化， 以适应社会对该行业人才的需要。
二、外部环境方面
1．政治环境。在政治环境方面，我国现阶段的独立审计主要受政治体制和政治环境影响，当然，政府领导对审计的重视程度也是其中不可忽视的一个重要因素。
2．经济环境。审计是经济发展到一定阶段的产物，经济体制必然会影响审计。完善社会主义市场经济体制是改善注册会计师审计职业环境的根本所在。
(1)理顺产权关系，建立现代企业制度，是改善注册会计师审计执业环境的重要途径之一。建立现代企业制度使企业提供真实、可靠的会计信息成为自觉行动，委托注册会计师审计成为企业的自身需要，这样，审计执业环境的改善才有深厚、牢固的基础。
(2)培育和发展包括中介市场在内的市场体系，规范市场秩序，是改善审计执业环境的基础。市场是会计师事务所等中介机构赖以生存的土壤，良好的社会中介又能促进市场的健康发展，因此，要充分发挥其对资源配置所起的基础性作用。市场与会计师事务所等中介组织是相辅相成、互为促进的，作为要素市场的注册会计师审计市场是社会大市场系统的一个局部，一个分支系统，培育和规范大市场，必定带动注册会计师审计这个小市场。
3．法律环境。总的来说，我国注册会计师审计的法制建设是滞后的。法规不配套以及较长时期以来“两师”、“两会”并存的局面，导致规章制度上的混乱、矛盾。如，《注册会计师法》颁布实施后，《实施条例》尚未出台，配套的法律法规不及时、不完善，“法律空隙”的现象时而发生；现行的注册会计师审计执行的规章制度是由财政、审计两个主管部门的，有的规章制度相互矛盾或不完整，造成注册会计师执业操作上困难；企业在执行《会计法》和财务制度等履行会计责任方面固然存在不少问题，但有关主管机关对自己制订约法规在执行和解释过程中也有许多随意性，这就更加使注册会计师在审计中产生不少困惑。
因此， 当前应尽快制订和完善规范市场主体(含企业、社会中介组织)和市场行为，维护市场秩序和承担市场风险的法律，尤其是规范企业提供正确会计信息的法律；制订加强和改善宏观经济调控、转换政府职能、规范政府行为的法律；制订惩处政府、国家机关及其人员渎职或滥用权力、以权谋私的法律；制订严格执法和规范执法检查的法律。
4．社会环境。(1)业务主管部门诸多腐败行为严重影响着行业的健康发展和作用的有效发挥。大量事实表明，行业内部许多不合规问题和执业风险与政府不同的业务主管机关的腐败行为有着直接的关系。如：利用行政手段干预注册会计师的执业或本部门办的事务所垄断业务、利用手中的权力要回扣、搞提成等。这些行为严重损害了行业的形象，降低了独立审计的社会信誉，给行业的发展设置了障碍。面对这种情况，要用法律的武器来维护自身利益并树立良好的公众形象。
(2)国际同行的进入与竞争，缩小了本来就很脆弱的国内注册会计师行业的生存空间。据统计，目前国内已有6家中外合作所，3家国际成员所和22家国际、外国会计师事务所代表所，尽管他们仅占全国6千余家事务所的0.5％，从业人员(含外籍和聘用的中国专业人员，外籍人员仅占3％)仅占国内注册会计师行业12万人的7％，却控制了国内127户上市公司的B股、H股和N股的全部审计业务和进入我国跨国公司、国际金融集团80％的客户，业务收入已占国内全行业总收入的六分之一。这种局面的形成，无疑给刚起步的中国注册会计师行业的发展带来了巨大的压力，步履更加艰难，所以，国内的事务所更应从改革管理体制，拓展服务领域，走规模经营道路，改善执业手段等来增强其在市场上的竞争力。
(3)律师业介入非诉讼领域，给注册会计师行业提出了非常严峻的挑战。面对这种情况，注册会计师应通过法律或其他专业资格的取得更好地为客户提供优质、细致、全面的服务，为自己的生存与发展争得更多的生存空间。
1．条块分割，多头管理，审计市场竞争不公平。有些本属注册会计师审计咨询范围内的业务，由于某些主管单位的干预而无法执行。注册会计师承办的业务不断分割，各项业务要由不同的政府业务主管部门分别核定其资格。有些主管单位唯恐失去权力，以确保业务质量为名，以控制审核“执行资格”、审批“立项”、质量“认定”等名义直接插手。还有些主管单位直接与少数事务所达成合作协议，垄断业务，形成条块分割、多头管理的局面，这些必然导致市场竞争的不公平。
要解决这个问题，一是必须对会计师事务所改制，实施资产重组，向股份制、合伙制过渡，在条件成熟后向民间化过渡。当前，会计师事务所改制的主要形式应着眼于有限责任的股份制形式，合伙制虽在世界范围广泛采用，但从我国实际情况看尚不具备推广条件，只能选择有限的试点。二是打破条块分割局面，实行兼并、联合，重组跨地区、部门的大型会计师审计组织，严禁滥设有违独立性的分支机构，政府部门、社会组织等不仅应与会计师事务所脱钩，而且不得以行政手段干涉其工作。
2，注册会计师协会建设滞后。注册会计师协会是由注册会计师组成的自律性的社会团体，在行业建设和发展中担负着服务、管理、监督、协调的责任，是注册会计师联系政府、社会的桥梁。因此，针对我国注册会计师协会建设滞后的情况，提出以下对策：
(1)制订并严格执行注册会计师执业资格和会计师事务所的资格规范，避免政出多门，各自为政。
(2)完善并严格执行《独立审计准则》，加强监督力度，制订、完善并严格执行会计事务所及执业注册会计师的奖励和惩戒规范，确保提高执业水平和职业道德水平，有效制止会计师事务所之间不正当竞争；增强会计师事务所的社会透明度，建立相应的公告制度，自觉接受社会监督。
(3)制订、完善并严格执行注册会计师的考试及后续教育，保证注册会计师队伍素质的提高和队伍的壮大。
(4)注重注册会计师队伍的年轻化、职业化、知识多元化，以适应社会对该行业人才的需要。
二、外部环境方面
1．政治环境。在政治环境方面，我国现阶段的独立审计主要受政治体制和政治环境影响，当然，政府领导对审计的重视程度也是其中不可忽视的一个重要因素。
2．经济环境。审计是经济发展到一定阶段的产物，经济体制必然会影响审计。完善社会主义市场经济体制是改善注册会计师审计职业环境的根本所在。
(1)理顺产权关系，建立现代企业制度，是改善注册会计师审计执业环境的重要途径之一。建立现代企业制度使企业提供真实、可靠的会计信息成为自觉行动，委托注册会计师审计成为企业的自身需要，这样，审计执业环境的改善才有深厚、牢固的基础。
(2)培育和发展包括中介市场在内的市场体系，规范市场秩序，是改善审计执业环境的基础。市场是会计师事务所等中介机构赖以生存的土壤，良好的社会中介又能促进市场的健康发展，因此，要充分发挥其对资源配置所起的基础性作用。市场与会计师事务所等中介组织是相辅相成、互为促进的，作为要素市场的注册会计师审计市场是社会大市场系统的一个局部，一个分支系统，培育和规范大市场，必定带动注册会计师审计这个小市场。
3．法律环境。总的来说，我国注册会计师审计的法制建设是滞后的。法规不配套以及较长时期以来“两师”、“两会”并存的局面，导致规章制度上的混乱、矛盾。如，《注册会计师法》颁布实施后，《实施条例》尚未出台，配套的法律法规不及时、不完善，“法律空隙”的现象时而发生；现行的注册会计师审计执行的规章制度是由财政、审计两个主管部门的，有的规章制度相互矛盾或不完整，造成注册会计师执业操作上困难；企业在执行《会计法》和财务制度等履行会计责任方面固然存在不少问题，但有关主管机关对自己制订约法规在执行和解释过程中也有许多随意性，这就更加使注册会计师在审计中产生不少困惑。
因此，当前应尽快制订和完善规范市场主体(含企业、社会中介组织)和市场行为，维护市场秩序和承担市场风险的法律，尤其是规范企业提供正确会计信息的法律；制订加强和改善宏观经济调控、转换政府职能、规范政府行为的法律；制订惩处政府、国家机关及其人员渎职或滥用权力、的法律；制订严格执法和规范执法检查的法律。版权所有
4．社会环境。(1)业务主管部门诸多腐败行为严重影响着行业的健康发展和作用的有效发挥。大量事实表明，行业内部许多不合规问题和执业风险与政府不同的业务主管机关的腐败行为有着直接的关系。如：利用行政手段干预注册会计师的执业或本部门办的事务所垄断业务、利用手中的权力要回扣、搞提成等。这些行为严重损害了行业的形象，降低了独立审计的社会信誉，给行业的发展设置了障碍。面对这种情况，要用法律的武器来维护自身利益并树立良好的公众形象。
(2)国际同行的进入与竞争，缩小了本来就很脆弱的国内注册会计师行业的生存空间。据统计，目前国内已有6家中外合作所，3家国际成员所和22家国际、外国会计师事务所代表所，尽管他们仅占全国6千余家事务所的0.5％，从业人员(含外籍和聘用的中国专业人员，外籍人员仅占3％)仅占国内注册会计师行业12万人的7％，却控制了国内127户上市公司的B股、H股和N股的全部审计业务和进入我国跨国公司、国际金融集团80％的客户，业务收入已占国内全行业总收入的六分之一。这种局面的形成，无疑给刚起步的中国注册会计师行业的发展带来了巨大的压力，步履更加艰难，所以，国内的事务所更应从改革管理体制，拓展服务领域，走规模经营道路，改善执业手段等来增强其在市场上的竞争力。
(3)律师业介入非诉讼领域，给注册会计师行业提出了非常严峻的挑战。面对这种情况，注册会计师应通过法律或其他专业资格的取得更好地为客户提供优质、细致、全面的服务，为自己的生存与发展争得更多的生存空间。
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