关键词：房地产企业 税收筹划应用 企业发展
我国房地产业发展起步于上世纪90年代，经过20年的发展，逐渐成为支柱性产业之一，不仅为老百姓解决了安居问题，而且带动了建材、工程机械等相关产业的发展。近年来，由于房价过高、投资虚热，国家宏观调控政策陆续出台，房地产开发行业利润空间逐步缩小，市场不确定因素增加，经营风险增大。在这种情况下，进行税收筹划显得尤为重要。本文拟就税收筹划在我国房地产企业中的应用作初浅分析。
一、税收筹划在我国房地产企业中的应用
税收筹划是指纳税人遵循国家法律，以税收政策法规为导向，事前选择有利纳税方案处理自己的生产、投资、理财活动的一种企业筹划行为。房地产企业涉及税种较多、税费负担较重，进行税收筹划有特别意义。它既要善于运用一般税收筹划方法，也要充分考虑行业特点进行富有特色的税收筹划。
（一）利用土地增值税临界点进行筹划
土地增值税适用四级超率累进税率，存在着明显地税率跳跃临界点，同时根据《土地增值税暂行条例》、《土地增值税暂行条例实施细则》等相关法律规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。因此，对于房地产开发企业，可以通过销售降价、提高配置标准、增加配套设施、增加建设成本等方式合理控制土地增值税的增值额，对于普通住宅，房地产企业不但可利用土地增值税的四级超率累进税率降低税率，还可利用“20%的增值额”这个 “临界点”达到不交税的效果，一方面房地产开发企业可通过销售降价、提升配置标准、增加配套设施促进项目的快速销售，节约财务利息，实现资金的快速流转滚动，同时通过上述税收筹划措施，降低企业土地增值税税负，并不一定致使企业利润减少。
（二）利用税收优惠政策进行税收筹划
营业税方面：以不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担风险的行为，不征收营业税，转让股权也不征收营业税；房地产企业自建自用建筑物，免征营业税。
土地增值税方面：合作建房一方提供土地，一方提供资金，建房后按比例分房自用的行为，对于房屋所产生的土地增值，免征土地增值税；房地产开发企业代客户进行房地产开发，开发完成后，向客户收取代建收入的行为，免征土地增值税。
因此，对于房地产开发企业，可利用上述税收优惠进行合理避税。如将开发的商业物业先投资入股，再向购买方转让股权的房地产销售方式可规避营业税。
（三）利用收入结构进行税收筹划
对于精装修房屋，购房房款中不仅包含了房屋建设成本，还包括房屋装饰、装潢费用，由于房屋装饰、装潢属于劳务服务，无需缴纳增值税。因此房地产开发企业可设立装饰公司负责房屋装饰、装潢，销售时将房屋销售合同分拆成房屋销售和房屋装饰合同，与房地产开发企业及房地产企业设立的装饰公司分开签订，则房地产开发企业只需就房屋依据房款缴纳土地增值税，装饰公司仅需就装修费用缴纳营业税，不用缴纳土地增值税。利用该筹划，房地产开发企业利用关联公司将经营收入分散，使得土地增值税税基大幅减少，可以大大节省土地增值税款，甚至无需缴纳土地增值税。
（四）利用收款方式进行税收筹划
根据税法规定，房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率预缴营业税、土地增值税及所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。另外根据国税发[2009]31号《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》于采取分期付款方式销售开发产品的，应按照销售合同或协议约定付款日期确认收入的实现，付款方提前付款的，按照实际付款日确认收入的实现。
因此，对于房地产开发企业开发的单位价值较高的项目，购买方很难一次拿出大额款项购置房地产，房地产开发企业可采用分期收款方式销售，一方面可促进销售的增长，另一方面企业不以售价总额为基数而以分期收款为基数计算缴纳营业税、土地增值税及所得税，将税负进行递延，有利于房地产开发企业的资金流动，创造更大的价值。
二、我国房地产企业税收筹划应注意问题
1.税收筹划要合理合法
税收筹划要符合税法政策，以依法纳税为前提，在多种纳税方案中做出选择，规避法律、政策风险。同时，结合企业实际，合理设计税收筹划方案，采取合理措施降低企业税负。
2.税收筹划要贯穿于房地产开发全过程
房地产开发涉及买地阶段、建房阶段、售房阶段及后期物业管理阶段，开发周期长、涉及的因素较多、涉税较为复杂，因此房地产开发企业税收筹划需要事先谋划，并实时跟踪监控。
三、结语
综上所述，当前，我国房地产行业正在经历前所未有的严厉调控，房地产行业竞争已日趋加剧、利润空间已大幅缩小。房地产开发企业合理合法的进行税收筹划，不仅可以降低企业自身税负，争取企业最大利益，而且通过税收筹划整个过程，可以提高企业的经营管理水平，提高企业的竞争力，赢得新的发展空间，房地产开发企业税收筹划具有一定的必要性，同时需根据房地产开发企业的特点及所涉及的税种，进行合理的税收筹划。
参考文献：
[论文关键词]房地产企业税收筹划
[论文摘要]企业税收筹划是指纳税人根据税法中的相关规定对企业涉税事项进行的旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的对策与安排。因此，税收筹划不同于逃税、偷税，是企业的一项重要财务管理活动。本文根据房地产行业的特点，分别从房地产项目立项、建设和销售阶段提出所应考虑的税收筹划，具有很大的现实意义。
税收是企业在生产经营中无偿向政府支付的一种费用，具有强制性和无偿性，企业作为独立经营的主体，可以在合理合法的前提下，尽量减少纳税额，使税收负担率达到最低。税收筹划作为企业经营活动的一项重要活动，是在一定的客观条件下存在的，目前看来至少包括政府依法治税的水平和税法变动情况两类因素。
首先依法治税是进行税收筹划的前提，税收筹划是以现行税制为基础的，如果某一地区的实际税收经营不是以现行税法为依据，而是以其他类似收入指标的因素为依据，那么进行税收筹划也就失去了实际意义，这是企业进行税收筹划时应该注意的重要问题。其次，由于税法作为一种法律既有稳定性，也有一定的灵活性，所以进行税收筹划应该时刻关注税法的变化。在体制转轨尚未完成、税法调整较为频繁的阶段，这点尤其要重视，因为税法一旦调整，税收筹划的依据可能消失或改变，筹划的结果就完全可能与当初进行筹划的预期相反。所以，企业的决策者和财务人员应当重视税法的变化及调整，并据此相应调整税收筹划的策略和方案。任何一个税法的调整，其内容本身就是新的税收筹划的基础。
税收筹划由3个操作层次组成：①初级税收筹划：避免企业超额税负。②中级税收筹划：优化企业税务策略。③高级税收筹划：争取有利的税收政策。真正意义上的税收筹划是一个企业不断走向成熟和理性的标志，是一个企业纳税意识不断增强的表现。在税法规定的范围内，纳税人往往面临着税负不同的多种纳税方案的选择，纳税人可以避重就轻，选择低税负的纳税方案，企业税收筹划就是合理最大限度地在税法允许的范围内减轻企业的税收负担。
一、房地产企业项目立项应考虑的税收筹划
房地声企业的税收筹划是一个涉及全局的、统筹性的财务管理活动，因此在房地产项目立项阶段进行的税收筹划最为重要。
1选择合适的建房方式
大部分房地产经营企业倾向于自行建造并销售房地产，这种方式的筹划空间较小，若利用代建、合建等方式则筹划空间较大。
(1)房地产的代建行为。这种方式指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言，虽然取得了一定的收入，但始终没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务报酬，为营业税的征税范围，不是土地增值税的征税范畴。房地产开发企业可以利用这种方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售缴纳土地增值税。
(2)合作建房方式。根据《营业税问题解答(一)的通知》的规定，“合作建房”是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，再按规定征收土地增值税。此外，以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的。参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让也不征收营业税。企业可充分利用这些优惠政策，实现共赢。
2开发多处房地产
房地产公司在同时开发多处房地产时，可分别核算，也可合并核算，两种方式所缴纳的税收不同，这为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况，具体如何核算：需要企业根据具体情况予以分析比较。
例1长春某房地产公司同时开发两处位于城区的房地产，第一处房地产出售价格为1000万元，根据税法规定扣除的费用为400万元；第二处房地产出售价格为1500万元，根据税法规定扣除的费用为1000万元。如果企业选择分别核算，第一处房地产的增值率为600÷400=150％，应该缴纳土地增值税600x50％-400×15％=240(万元)，营业税及其附加1000×5.5％=55万元；第二处房地产增值率为500÷1000=50％，应缴纳土地增值税500x30％=150(万元)；营业税及其附加1500×5.5％=83.55(万元)。该房地产公司的利润为(不考虑其他税费)1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45万元。如若合并核算，两处房地产的出售价格为2500万元，根据税法规定可扣除费用为1400万元，增值额为1100万元，增值率为1100÷1400=78.5％。应该缴纳土地增值税1100×40％－1400×5％=370万元，营业税及其附加2500×5.5％=137.5万元。不考虑其他税费，该房地产公司的利润为2500－1100－370－137.5=892.5万元。该税收筹划减轻税收负担892.5－571.45=321.05万元。
二、房地产企业项目建设中应考虑的税收筹划
1通过增加扣除项目对土地增值税进行税收筹划
土地增值税是房地产开发的主要成本之一，而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过20％的情况下可以免征，企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20％，从而享受免税待遇。
例2长春某房地产公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元，增值额为200万元，增值率为200÷800=25％。该房地产公司需要缴纳土地增值税200×30％=60(万元)，营业税1000×5％=50(万元)，城市维护建设税和教育费附加50×10％=5(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000－800-60-50-5=85(万元)。如果该房地产公司进行税收筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200×1000=20％，不需要缴纳土地增值税。该地产公司需要缴纳营业税1200×5％=60万元；城市维护建设税和教育费附加60×10％=6(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200－1000-60-6=134(万元)。该税收筹划降低企业税收负担134-85=49(万元)。
2相关借款利息的筹划实务
由于大部分房地产经营企业开发资金来自借贷，具有资金量大、借款期限长、利息费用多等特点，所以可利用合适的利息扣除方式对借款利息进行税收筹划。
(1)针对房地产开发完工之前的利息费用，可以将完工之前的借款利息计人开发成本，并可作为计算房地产开发费用(期间费用)的扣除基数。特别是从事房地产开发经营的企业，还可按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和，加计20％的扣除，这样可以大大增加扣除项目，降低增值额，从税基和税率两方面减轻税负。
(2)针对房地产开发完工之后的利息费用支出，凡能够按转让房地产项目计算、分摊并提供金融机构证明的：允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10％以内计算扣除。企业据此可以选择：如果购买房地产主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，可提供金融机构证明，据实扣除。反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用很少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，对实现企业价值最大化有利。
3销售与装修分开，分散经营收入
随着装修费在房款中所占比重逐年递增，若房地产企业与购房者签订合同时稍加变通则可取得意想不到的效果。若房地产公司事先设立一家装修公司，同时与客户签订两份合同：一份房屋销售合同，一份房屋装修合同，则只需就第一份合同注明金额缴纳土地增值税，第二份合同不用缴纳土地增值税，税基和税率减少，从而减轻了税负。三、房地产企业销售时应考虑的税收筹划
房地产销售方式的选择也是进行税收筹划的一种好方式，通过改变销售模式的筹划不仅可以直接减少税负，而且可以间接地获得货币时间价值的好处。这主要涉及两个方面。
1针对纳税主体的新设分立
这也就是说，房地产经营企业可以通过设立独立销售公司负责房地产销售，这种分立使土地增值税、营业税、企业所得税的筹划空间很大。
例3长春某房地产公司销售的普通标准住宅，在允许扣除的项目金额基本相同的前提下，可采用以下售价方式。①若以1500万元的价格售出，可扣除的项目金额为1167.5万元，增值率为28.48％，应纳99.75万元的土地增值税，净赚232.75万元。②以1400万元的价格售出，可扣除的项目金额为1166.96万元，增值率为19.97％，免征土地增值税，净赚233.04万元。③如果房地产公司设立独立房屋销售公司，那么房地产公司可以将住房以1400万元的售价卖给销售公司，而后由销售公司再以1500万元的价格卖出，当开发公司卖给销售公司时，由于其增值率为19.97％<20％，免纳土地增值税。当销售公司以1500万元售出时，扣除营业税及附加合计：1500×5.5％=82.5(万元)，可扣除的项目金额为1167.5+82.5=1250(万元)，其增值率为16.67％<20％，免纳土地增值税。从全局来看，销售时只增加营业税等税金1400×5.5％=77(万元)，获利润1500－(1167.5+77)=255.5(万元)，比筹划前增加255.5－232.75=22.75(万元)。
2减少账面收入或递延纳税时间
(1)开发企业无偿或收取极少手续费委托销售公司销售房地产，并可协商开具销售清单，由于这种方式应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现，所以在确认纳税义务发生时间上可以尽量递延，同时这样可以避免销售公司缴纳营业税。
(2)将原来由开发企业承担的销售及管理费用转嫁到销售公司，使销售公司企业所得税减少甚至不交。当然，对于业务招待费和广告费等有费用扣除限额的扣除项目，应事先商议确定由开发企业承担，以避免上述费用因超标而调增应纳税所得额的情况。
(3)对于客户通过银行按揭方式购买开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。所以尽量与客户和银行协商，开立指定代收专户，将客户按揭还贷的部分定期先存入专户，然后分期办理转账时再确认收入并纳税。
参考文献
[1]盖地，企业税务筹划理论与实务[M]，大连：东北财经大学出版社，2005。
[2]苏强，房地产企业如何进行税收筹划[J]，市场论坛，2006(2)。
[3]国家税务总局房地产开发有关企业所得税问题的规定[s]，国税发[2003]83号，财会月刊，2003，(21)：61-62。
[4]王尤贵，李颖，房地产开发企业中主要税种的税收筹划[J]，开发与建设,2006(4)。
[论文摘要]企业税收筹划是指纳税人根据税法中的相关规定对企业涉税事项进行的旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的对策与安排。因此，税收筹划不同于逃税、偷税，是企业的一项重要财务管理活动。本文根据房地产行业的特点，分别从房地产项目立项、建设和销售阶段提出所应考虑的税收筹划，具有很大的现实意义。
税收是企业在生产经营中无偿向政府支付的一种费用，具有强制性和无偿性，企业作为独立经营的主体，可以在合理合法的前提下，尽量减少纳税额，使税收负担率达到最低。税收筹划作为企业经营活动的一项重要活动，是在一定的客观条件下存在的，目前看来至少包括政府依法治税的水平和税法变动情况两类因素。
首先依法治税是进行税收筹划的前提，税收筹划是以现行税制为基础的，如果某一地区的实际税收经营不是以现行税法为依据，而是以其他类似收入指标的因素为依据，那么进行税收筹划也就失去了实际意义，这是企业进行税收筹划时应该注意的重要问题。其次，由于税法作为一种法律既有稳定性，也有一定的灵活性，所以进行税收筹划应该时刻关注税法的变化。在体制转轨尚未完成、税法调整较为频繁的阶段，这点尤其要重视，因为税法一旦调整，税收筹划的依据可能消失或改变，筹划的结果就完全可能与当初进行筹划的预期相反。所以，企业的决策者和财务人员应当重视税法的变化及调整，并据此相应调整税收筹划的策略和方案。任何一个税法的调整，其内容本身就是新的税收筹划的基础。
税收筹划由3个操作层次组成：①初级税收筹划：避免企业超额税负。②中级税收筹划：优化企业税务策略。③高级税收筹划：争取有利的税收政策。真正意义上的税收筹划是一个企业不断走向成熟和理性的标志，是一个企业纳税意识不断增强的表现。在税法规定的范围内，纳税人往往面临着税负不同的多种纳税方案的选择，纳税人可以避重就轻，选择低税负的纳税方案，企业税收筹划就是合理最大限度地在税法允许的范围内减轻企业的税收负担。
一、房地产企业项目立项应考虑的税收筹划
房地声企业的税收筹划是一个涉及全局的、统筹性的财务管理活动，因此在房地产项目立项阶段进行的税收筹划最为重要。
1 选择合适的建房方式
大部分房地产经营企业倾向于自行建造并销售房地产，这种方式的筹划空间较小，若利用代建、合建等方式则筹划空间较大。
(1)房地产的代建行为。这种方式指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言，虽然取得了一定的收入，但始终没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务报酬，为营业税的征税范围，不是土地增值税的征税范畴。房地产开发企业可以利用这种方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售缴纳土地增值税。
(2)合作建房方式。根据《营业税问题解答(一)的通知》的规定，“合作建房”是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，再按规定征收土地增值税。此外，以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的。参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让也不征收营业税。企业可充分利用这些优惠政策，实现共赢。
2 开发多处房地产
房地产公司在同时开发多处房地产时，可分别核算，也可合并核算，两种方式所缴纳的税收不同，这为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况，具体如何核算：需要企业根据具体情况予以分析比较。
例1长春某房地产公司同时开发两处位于城区的房地产，第一处房地产出售价格为1000万元，根据税法规定扣除的费用为400万元；第二处房地产出售价格为1500万元，根据税法规定扣除的费用为1000万元。如果企业选择分别核算，第一处房地产的增值率为600÷400=150％，应该缴纳土地增值税600 x50％-400×15％=240(万元)，营业税及其附加1000×5.5％=55万元；第二处房地产增值率为500÷1000=50％，应缴纳土地增值税500 x30％=150(万元)；营业税及其附加1500×5.5％=83.55(万元)。该房地产公司的利润为(不考虑其他税费)1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45万元。如若合并核算，两处房地产的出售价格为2500万元，根据税法规定可扣除费用为1400万元，增值额为1100万元，增值率为1100÷1400=78.5％。应该缴纳土地增值税1100×40％－1400×5％=370万元，营业税及其附加2500×5.5％=137.5万元。不考虑其他税费，该房地产公司的利润为2500－1100－370－137.5=892.5万元。该税收筹划减轻税收负担892.5－571.45=321.05万元。
二、房地产企业项目建设中应考虑的税收筹划
1 通过增加扣除项目对土地增值税进行税收筹划
土地增值税是房地产开发的主要成本之一，而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过20％的情况下可以免征，企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20％，从而享受免税待遇。
例2长春某房地产公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元，增值额为200万元，增值率为200÷800=25％。该房地产公司需要缴纳土地增值税200×30％=60(万元)，营业税1000×5％=50(万元)，城市维护建设税和教育费附加50×10％=5(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000－800-60-50-5=85(万元)。如果该房地产公司进行税收筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200×1000=20％，不需要缴纳土地增值税。该地产公司需要缴纳营业税1200×5％=60万元；城市维护建设税和教育费附加60×10％=6(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200－1000-60-6=134(万元)。该税收筹划降低企业税收负担134-85=49(万元)。
2 相关借款利息的筹划实务
由于大部分房地产经营企业开发资金来自借贷，具有资金量大、借款期限长、利息费用多等特点，所以可利用合适的利息扣除方式对借款利息进行税收筹划。
(1)针对房地产开发完工之前的利息费用，可以将完工之前的借款利息计人开发成本，并可作为计算房地产开发费用(期间费用)的扣除基数。特别是从事房地产开发经营的企业，还可按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和，加计20％的扣除，这样可以大大增加扣除项目，降低增值额，从税基和税率两方面减轻税负。
(2)针对房地产开发完工之后的利息费用支出，凡能够按转让房地产项目计算、分摊并提供金融机构证明的：允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10％以内计算扣除。企业据此可以选择：如果购买房地产主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，可提供金融机构证明，据实扣除。反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用很少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，对实现企业价值最大化有利。
3 销售与装修分开，分散经营收入
随着装修费在房款中所占比重逐年递增，若房地产企业与购房者签订合同时稍加变通则可取得意想不到的效果。若房地产公司事先设立一家装修公司，同时与客户签订两份合同：一份房屋销售合同，一份房屋装修合同，则只需就第一份合同注明金额缴纳土地增值税，第二份合同不用缴纳土地增值税，税基和税率减少，从而减轻了税负。
三、房地产企业销售时应考虑的税收筹划
房地产销售方式的选择也是进行税收筹划的一种好方式，通过改变销售模式的筹划不仅可以直接减少税负，而且可以间接地获得货币时间价值的好处。这主要涉及两个方面。
1 针对纳税主体的新设分立
这也就是说，房地产经营企业可以通过设立独立销售公司负责房地产销售，这种分立使土地增值税、营业税、企业所得税的筹划空间很大。
例3长春某房地产公司销售的普通标准住宅，在允许扣除的项目金额基本相同的前提下，可采用以下售价方式。①若以1500万元的价格售出，可扣除的项目金额为1167.5万元，增值率为28.48％，应纳99.75万元的土地增值税，净赚232.75万元。②以1400万元的价格售出，可扣除的项目金额为1166.96万元，增值率为19.97％，免征土地增值税，净赚233.04万元。③如果房地产公司设立独立房屋销售公司，那么房地产公司可以将住房以1400万元的售价卖给销售公司，而后由销售公司再以1500万元的价格卖出，当开发公司卖给销售公司时，由于其增值率为19.97％<20％，免纳土地增值税。当销售公司以1500万元售出时，扣除营业税及附加合计：1500×5.5％=82.5(万元)，可扣除的项目金额为1167.5+82.5=1250(万元)，其增值率为16.67％<20％，免纳土地增值税。从全局来看，销售时只增加营业税等税金1400×5.5％=77(万元)，获利润1500－(1167.5+77)=255.5(万元)，比筹划前增加255.5－232.75=22.75(万元)。
2 减少账面收入或递延纳税时间
(1)开发企业无偿或收取极少手续费委托销售公司销售房地产，并可协商开具销售清单，由于这种方式应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现，所以在确认纳税义务发生时间上可以尽量递延，同时这样可以避免销售公司缴纳营业税。
(2)将原来由开发企业承担的销售及管理费用转嫁到销售公司，使销售公司企业所得税减少甚至不交。当然，对于业务招待费和广告费等有费用扣除限额的扣除项目，应事先商议确定由开发企业承担，以避免上述费用因超标而调增应纳税所得额的情况。
(3)对于客户通过银行按揭方式购买开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。所以尽量与客户和银行协商，开立指定代收专户，将客户按揭还贷的部分定期先存入专户，然后分期办理转账时再确认收入并纳税。
参考文献
[1]盖地，企业税务筹划理论与实务[m]，大连：东北财经大学出版社，2005。
[2]苏强，房地产企业如何进行税收筹划[j]，市场论坛，2006(2)。
[3]国家税务总局房地产开发有关企业所得税问题的规定[s]，国税发[2003]83号，财会月刊，2003，(21)：61-62。
[4]王尤贵，李颖，房地产开发企业中主要税种的税收筹划[j]，开发与建设,2006(4)。
【关键词】房地产 税收筹划
一、房地产企业项目立项应考虑的税收筹划
房地产企业的税收筹划是一个涉及全局的、统筹性的财务管理活动，因此在房地产项目立项阶段进行的税收筹划最为重要。
1、选择合适的建房方式
大部分房地产经营企业倾向于自行建造并销售房地产，这种方式的筹划空间较小，若利用代建、合建等方式则筹划空间较大。
（1）房地产的代建行为。这种方式指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言，虽然取得了一定的收入，但始终没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务报酬，为营业税的征税范围，不是土地增值税的征税范畴。房地产开发企业可以利用这种方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售缴纳土地增值税。
（2）合作建房方式。根据《营业税问题解答(一)的通知》的规定，“合作建房”是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，再按规定征收土地增值税。此外，以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让也不征收营业税。企业可充分利用这些优惠政策，实现共赢。
举例来说，上海某家房地产公司有几家股东合资组建，其“一致行为人”实际为两家股东A和B，准备筹资兴建一幢五星级酒店、两幢甲级写字楼以及部分配套商业。公司欲将酒店建成后自留经营使用或整体转让，写字楼及商业取得销售许可证后面向市场销售。正常的操作模式应是五星级酒店建成后，如某一股东自留或整体转让，则按照一定售价视同销售并转让产权，缴纳相应税金，但这样需要缴纳巨额税金。可以考虑的避税方案是，在审批报建酒店时，特别是在土地拍卖时拆分为两家公司共建进行立项申请，其别注明A公司参建酒店并自留，B公司只是参建。这样酒店项目作为A公司自建固定资产按成本计价，并装饰后经营，定向转让酒店时仅需转让A公司股权，物业的利润由A公司股权转让溢价体现，并减少酒店物权转移应缴纳的土地增值税等税金，可节约大量税负，实现了房地产企业和股东双方的共赢。同样，写字楼及配套商业报建时，预先立项明确一定面积作为自建物业。待实现销售后，尾盘物业也同样可以以转让B公司股权实现物权转移。
当然，以上税务筹划的关键点是报建手续应完备，包括土地拍卖时应该预先明确A公司的酒店属自建自营。因为根据税法，预先确定自营资产后转为再出售是可以的；但是假若报建时为出售，再转为自建自营固定资产投资则为时已晚，税务清算需要按照市场价视同销售转为自有资产。
2、开发多处房地产
房地产公司在同时开发多处房地产时，可分别核算也可合并核算，两种方式所缴纳的税收不同，这为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况，具体如何核算，需要企业根据具体情况予以分析比较。
例如：某房地产公司同时开发两处位于城区的房地产，第一处房地产出售价格为1000万元，根据税法规定扣除的费用为400万元；第二处房地产出售价格为1500万元，根据税法规定扣除的费用为1000万元。如果企业选择分别核算，第一处房地产的增值率为600÷400=150%，应该缴纳土地增值税600×50%-400×15%=240万元，营业税及其附加1000×5.5%=55万元；第二处房地产增值率为500÷1000=50%，应缴纳土地增值税500×30%=150万元；营业税及其附加1500×5.5%=83.55万元。该房地产公司的利润为（不考虑其他税费）1000+1500-400-1000-240-55-150-83.55=571.45万元。如若合并核算，两处房地产的出售价格为2500万元，根据税法规定可扣除费用为1400万元，增值额为1100万元，增值率为1100÷1400=78.5%。应该缴纳土地增值税1100×40%-1400×5%=370万元，营业税及其附加2500×5.5%=137.5万元。不考虑其他税费，该房地产公司的利润为2500-1100-370-137.5=892.5万元。该税收筹划减轻税收负担892.5-571.45=321.05万元。
二、房地产企业项目建设中应考虑的税收筹划
1、通过增加扣除项目对土地增值税进行税收筹划
土地增值税是房地产开发的主要成本之一，而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过20%的情况下可以免征，企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20%，从而享受免税待遇。
例如：某房地产公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元，增值额为200万元，增值率为200÷800=25%。该房地产公司需要缴纳土地增值税200×30%=60万元，营业税1000×5%=50万元，城市维护建设税和教育费附加50×10%=5万元。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000-800-60-50-5=85万元。如果该房地产公司进行税收筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200×1000=20%，不需要缴纳土地增值税。该地产公司需要缴纳营业税1200×5%=60万元；城市维护建设税和教育费附加60×10%=6万元。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200-1000-60-6=134万元。该税收筹划降低企业税收负担134-85=49万元。
2、相关借款利息的筹划实务
由于大部分房地产经营企业开发资金来自借贷，具有资金量大、借款期限长、利息费用多等特点，所以可利用合适的利息扣除方式对借款利息进行税收筹划。
（1）针对房地产开发完工之前的利息费用，将完工之前的借款利息可以计入开发成本，并可作为计算房地产开发费用 (期间费用)的扣除基数。特别是从事房地产开发经营的企业，还可按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和，加计20%的扣除，这样可以大大增加扣除项目，降低增值额，从税基和税率两方面减轻税负。
（2）针对房地产开发完工之后的利息费用支出，凡能够按转让房地产项目计算、分摊并提供金融机构证明的：允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10%以内计算扣除。企业据此可以选择：如果购买房地产主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，可提供金融机构证明，据实扣除。反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用很少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，对实现企业价值最大化有利。
3、销售与装修分开，分散经营收入
随着装修费在房款中所占比重逐年递增，若房地产企业与购房者签定合同时稍加变通则可取得意想不到的效果。若房地产公司事先设立一家装修公司，同时与客户签定两份合同：一份房屋销售合同，一份房屋装修合同，则只需就第一份合同注明金额缴纳土地增值税，第二份合同不用缴纳土地增值税，税基和税率减少，从而减轻了税负。
三、房地产企业销售时应考虑的税收筹划
房地产的销售方式的选择也是进行税收筹划的一种好方式，通过改变销售模式的筹划不仅可以直接减少税负，而且可以间接地获得货币时间价值的好处。这主要涉及两个方面。
1、针对纳税主体的新设分立
这也就是说，房地产经营企业可以通过设立独立销售公司负责房地产销售，这种分立使土地增值税、营业税、企业所得税的筹划空间很大。
举例来说，上海房地产公司销售的普通标准住宅，在允许扣除的项目金额基本相同的前提下，可采用以下售价方式。（1）若以1500万元的价格售出，可扣除的项目金额为1167.5万元，增值率为28.48%，应纳99.75万元的土地增值税，净赚 232.75万元。（2）以1400万元的价格售出，可扣除的项目金额为1166.96万元，增值率为19.97%，免征土地增值税，净赚233.04万元。（3）如果房地产公司设立独立房屋销售公司，那么房地产公司可以将住房以1400万元的售价卖给销售公司，而后由销售公司再以1500万元的价格卖出，当开发公司卖给销售公司时，由于其增值率为19.97%
2、减少账面收入或递延纳税时间
（1）开发企业无偿或收取极少手续费委托销售公司销售房地产，并可协商开具销售清单，由于这种方式应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现，所以在确认纳税义务发生时间上可以尽量递延，同时这样可以避免销售公司缴纳营业税。
（2）将原来由开发企业承担的销售及管理费用转嫁到销售公司，使销售公司企业所得税减少甚至不交。当然，对于业务招待费和广告费等有费用扣除限额的扣除项目，应事先商议确定由开发企业承担，以避免上述费用因超标而调增应纳税所得额的情况。
（3）对于客户通过银行按揭方式购买开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。所以尽量与客户和银行协商，开立指定代收专户，将客户按揭还贷的部分定期先存入专户，然后分期办理转账日再确认收入并纳税。
【参考文献】
[1] 盖地：企业税务筹划理论与实务. 东北财经大学出版社，2005。
[2] 苏强：房地产企业如何进行税收筹划. 市场论坛，2006（2）。
关键词：房地产企业 税收筹划 营业税 土地增值税 企业所得税
一、 税收筹划的意义
税收筹划是指纳税人在法律规定的范围内，通过对筹资、投资和经营活动精心谋划和安排，以达到规避纳税风险，税负相对最小化和经济利益最大化目的的管理活动。
房地产开发企业投入资金多，经营风险高，税收筹划应紧密联系企业自身情况并严格依法进行，做到“合法、合理、全面、具体”，遵循合理性原则、效益性原则、超前性原则、适用性原则、具体情况具体分析原则，以实现减轻企业综合税负，实现经济效益最大化，获取资金的时间价值，防范税务风险，促进企业健康发展。
对每个企业而言，由于其开发项目的特点不同，则其纳税筹划空间也不一样。目前而言，房地产开发企业纳税筹划的重点税种主要是营业税、土地增值税和企业所得税。
二、 房地产开发企业营业税税收筹划策略
1、代收费用纳税筹划
《营业税暂行条例》第五条规定：“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用”。《营业税实施细则》第十三条规定，价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他性质的价外费用。
房地产开发企业销售商品房时，代收的价外费用，如代收煤气初装费、自来水水表费等费用中，除了代收的住房专项维修基金外，其他的应一并记入收入额，缴纳营业税。房地产企业可以通过适当的方法来避免全额纳税，根据国家税务总局《关于营业税若干问题的通知》第四条规定关于业的营业额为纳税人从事业务向委托方实际收取的报酬，可以设立或委托机构，如有关联关系的物业公司收取代收费用，其营业税的计税依据按照实际收取的报酬额纳税。
2、向目标客户销售房产或土地使用权纳税筹划
房地产企业向目标客户销售房产或土地使用权的，不妨采取先投资后转让股权的方式进行筹划。这样，可以在不增加购买者税负的情况下，避免缴纳不动产的营业税。
根据财税（2002）91号规定，纳税人以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担风险的行为，不征收营业税。纳税人转让股权的，也不征收营业税。
实际操作中要注意：交易双方要签订投资合同，而且投资与股权转让之间必须有一个足够长的时间间隔，否则，时间过短，会被税务机关按实质重于形式原则将该业务认定为销售不动产。
3、销售商品房促销活动纳税筹划
销售商品房业务中要灵活选择更优的促销活动来达到降低营业税税负目的，将赠送汽油费、旅游和物业费优惠等实物赠送转化为直接折扣。
若在销售商品房同时赠送实物和劳务涉及营业税的视同销售，等于发生了混合销售行为，故需要把赠送的实物和劳务的价值合并到房屋的销售收入中去，一并缴纳营业税。如将直接折扣体现在开具的销售发票中，由于是折扣销售房产，根据《营业税暂行条例实施细则》第15条规定，房地产企业是可以按照扣除折扣后的的价款作为计税营业额的，可以少负担一部分营业税。
如某企业实现销售收入100万元，方案一：送出5000元加油卡和优惠物业费5000元；方案二：公司采取1%折扣方式销售，直接赠送1万元折扣，且将折扣反映在同一张销售发票上。方案一应纳营业税=（100+0.5+0.5）*5%=5.05万元，方案二应纳营业税=（100-1）*5%=4.95万元。这两种不同方式的优惠给顾客带来的优惠金额是相同的，但由于赠送实物转化成直接折扣能够为企业节省营业税金0.1万元。
三、房地产开发企业土地增值税税收筹划策略
1、 利用避税临界点进行税收筹划
按照《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。若增值额超过扣除项目金额的20%时，应就其全部增值额计税。另外，税法还规定，对于纳税人既建造普通标准住宅又做其他房地产开发的，应当分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不适用这一免税规定。根据上述规定可以看出，房地产开发企业应将普通标准住宅和其他房产分开核算。
设房地产销售收入为X，设不含息建造成本为Y，可以推倒出（X-（1.3Y+0.055X））/（1.3Y+0.055X）=20%时，X=1.67024Y，即当增值率为20%时，销售价格是建造成本的1.67024倍，当X〈1.67024Y时，增值率〈20%，根据税法规定，免交土地增值税。
故销售房地产定价时，要特别注意，建造的普通标准住宅增值率处于20%临界点左右时，企业更应加倍关注，此时可以通过降低销售价格的方式使增值率控制在20%以内，达到减税作用。
另外，房地产开发企业还可以通过对开发成本的研究，适当增加开发项目的一些投入，例如加大对园林绿化的投入，提高住宅的配套设施标准等。这样，既增加了开发成本和可扣除项目的金额，使之能够达到适用优惠的条件，同时又能使整个在建项目的环境更加优美、配套更加完善，有利于促进房地产的销售和企业的品牌建设。
2、 利用利息费用进行税收筹划
根据国税函（2010）220号文件规定：（一）、财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。（二）、凡不能按转让房地产项目计算分摊利息或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。
以上两种扣除方法为企业进行税收筹划提供了一定的空间，企业应根据两种方法计算出企业能进行的扣除金额，比较选择出最利于企业的扣除方法。若企业主要依靠负债融资，利息费用占的比重较大，应提供金融机构贷款证明，将利息费用计入房地产开发费用据实扣除；若企业主要依靠权益筹集资金，利息很少，则可不计入应分担的利息，按10%比例计算扣除。由于目前受国家宏观调控政策影响，房地产贷款金额较小，如果贷款利息〈（取得土地使用权支付额+房地产开发成本）*5%，应选择两项合计数的10%计算扣除，以增加项目扣除数，减少增值额，从而减少土地增值税。
3、选择较好的建房方式进行税收筹划
土地增值税的征税范围有两条标准：首先，它的 征税范围是对转让土地使用权及其地上建筑物和附着物；其次，对未转让土地使用权、房产产权的行为不征税。 对照征税范围，可以进行两种建房方式的选择，以达到不符合土地增值税征税范围，不用缴纳土地增值税。
（1）、利用代建房行为进行筹划。即房地产开发公司代客户进行房地产的开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，不属于土地增值税的征税范围。
（2）、利用合作建房进行筹划。根据税法规定，对于一方提供土地，一方提供资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税。应充分利用此项优惠政策，降低企业成本，增加企业效益。
四、房地产开发企业企业所得税税收筹划
房地产开发企业由于具有生产周期长、投资数额大、项目滚动开发、市场风险不确定等特点，因此房地产企业所得税的核算办法较其他类型企业差别较大，即对开发产品区分完工与未完工阶段，对属于已经完工的开发产品，按照实际毛利率计算缴纳企业所得税；对未完工的开发产品，应按预计计税毛利率计算应缴纳的企业所得税。
根据国税发（2009）31号文第三条规定，开发产品符合下列条件之一的应视为已经完工：一是开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；二是开发产品已经投入使用；三市开发产品已经取得了初始产权证明。
由于现阶段房地产开发企业的实际平均毛利率一般均高于预计计税毛利率，因此合理推迟完工收入确认时间，可以获得资金时间价值，缓解资金紧张问题。因此要从企业整体角度统筹设计所得税纳税筹划方案，包括设计工程具体完工时间，何时将工程竣工证明材料报房地产管理部门备案、何时办理竣工结算等。
1、 合理推迟工程竣工和交房手续时间
例如项目实体已经于2011年3月份完工，此时仍处于2010年企业所得税汇算清缴期，如果是在2011年5月前办理竣工备案及交房手续，则企业就需在2011年5月末2010年汇算清缴期内确认完工收入，并对实际销售毛利率与预计计税毛利率之间差额进行调整，当实际销售毛利率大于预计计税毛利率时，进行调整并缴纳企业所得税。如果将竣工备案及交房手续安排在2011年5月份之后，即2010年汇算清缴期结束后进行，则就将完工年度由2010年变为2011年，就可以在2011年企业所得税汇缴期结束即2012年5月前，确认完工收入，并缴纳因实际销售毛利率大于预计计税毛利率调整缴纳的企业所得税。这样，企业合法地把推迟缴纳的税款巧借为无息贷款，充分提高了资金使用效率。
2、 合理推迟工程结算时间
根据国税发（2009）31号文第三十二条规定：出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明材料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。
例如结算期临近2010年企业所得税汇算清缴期，可以适当推迟工程结算时间至2010年汇算清缴期结束，即2011年5月以后。这样企业可以将按照合同总额10%以内预提的工程成本保持到次年企业所得税汇算清缴结束前，在下一年度汇缴期再对已预提的工程成本仍没有取得发票的部分进行调增应纳税所得额处理，缴纳企业所得税，使调增企业所得税向后递延了一个年度，为企业取得了资金的时间价值。
参考文献：
[1]、2009年全国注册税务师执业资格考试教材编写组：《税法Ⅰ》、《税法Ⅱ》
[2]、胡俊坤：房地产开发企业营业税筹划的六大策略.《注册税务师》，2011.6
[3]、刘玉章：房地产企业财税操作技巧
【关键词】房地产税收筹划
一、房地产企业项目立项应考虑的税收筹划
房地产企业的税收筹划是一个涉及全局的、统筹性的财务管理活动,因此在房地产项目立项阶段进行的税收筹划最为重要。
1、选择合适的建房方式
大部分房地产经营企业倾向于自行建造并销售房地产,这种方式的筹划空间较小,若利用代建、合建等方式则筹划空间较大。
(1)房地产的代建行为。这种方式指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言,虽然取得了一定的收入,但始终没有发生房地产权属的转移,其收入属于劳务报酬,为营业税的征税范围,不是土地增值税的征税范畴。房地产开发企业可以利用这种方式减轻税负,但前提是在开发之初就能确定最终用户,实行定向开发,从而避免开发后销售缴纳土地增值税。
(2)合作建房方式。根据《营业税问题解答(一)的通知》的规定,“合作建房”是指一方提供土地使用权,另一方提供资金,双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的,暂免征收土地增值税;建成后转让的,再按规定征收土地增值税。此外,以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的,参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险的行为,不征收营业税;对股权转让也不征收营业税。企业可充分利用这些优惠政策,实现共赢。
举例来说,上海某家房地产公司有几家股东合资组建,其“一致行为人”实际为两家股东A和B,准备筹资兴建一幢五星级酒店、两幢甲级写字楼以及部分配套商业。公司欲将酒店建成后自留经营使用或整体转让,写字楼及商业取得销售许可证后面向市场销售。正常的操作模式应是五星级酒店建成后,如某一股东自留或整体转让,则按照一定售价视同销售并转让产权,缴纳相应税金,但这样需要缴纳巨额税金。可以考虑的避税方案是,在审批报建酒店时,特别是在土地拍卖时拆分为两家公司共建进行立项申请,其别注明A公司参建酒店并自留,B公司只是参建。这样酒店项目作为A公司自建固定资产按成本计价,并装饰后经营,定向转让酒店时仅需转让A公司股权,物业的利润由A公司股权转让溢价体现,并减少酒店物权转移应缴纳的土地增值税等税金,可节约大量税负,实现了房地产企业和股东双方的共赢。同样,写字楼及配套商业报建时,预先立项明确一定面积作为自建物业。待实现销售后,尾盘物业也同样可以以转让B公司股权实现物权转移。
当然,以上税务筹划的关键点是报建手续应完备,包括土地拍卖时应该预先明确A公司的酒店属自建自营。因为根据税法,预先确定自营资产后转为再出售是可以的;但是假若报建时为出售,再转为自建自营固定资产投资则为时已晚,税务清算需要按照市场价视同销售转为自有资产。
2、开发多处房地产
房地产公司在同时开发多处房地产时,可分别核算也可合并核算,两种方式所缴纳的税收不同,这为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲,合并核算的税收利益大一些,但也存在分别核算更有利的情况,具体如何核算,需要企业根据具体情况予以分析比较。
例如:某房地产公司同时开发两处位于城区的房地产,第一处房地产出售价格为1000万元,根据税法规定扣除的费用为400万元;第二处房地产出售价格为1500万元,根据税法规定扣除的费用为1000万元。如果企业选择分别核算,第一处房地产的增值率为600÷400=150%,应该缴纳土地增值税600×50%-400×15%=240万元,营业税及其附加1000×5.5%=55万元;第二处房地产增值率为500÷1000=50%,应缴纳土地增值税500×30%=150万元;营业税及其附加1500×5.5%=83.55万元。该房地产公司的利润为(不考虑其他税费)1000+1500-400-1000-240-55-150-83.55=571.45万元。如若合并核算,两处房地产的出售价格为2500万元,根据税法规定可扣除费用为1400万元,增值额为1100万元,增值率为1100÷1400=78.5%。应该缴纳土地增值税1100×40%-1400×5%=370万元,营业税及其附加2500×5.5%=137.5万元。不考虑其他税费,该房地产公司的利润为2500-1100-370-137.5=892.5万元。该税收筹划减轻税收负担892.5-571.45=321.05万元。
二、房地产企业项目建设中应考虑的税收筹划
通过增加扣除项目对土地增值税进行税收筹划
关键词：房地产企业 税收 筹划
一、项目立项建设阶段
项目立项建设阶段是最终确定项目公司的投资总额与资金结构的时刻，也是房地产企业项目开发成本归集的主要时期。税收筹划在此阶段，可以使用转嫁筹划的方式，通过增加房地产项目公司与关联企业间的交易，来实现降低企业税负的目的。但是转嫁筹划一般均会涉及《特别纳税调整实施办法（试行）》，在实际税务操作中房地产企业在进行关联交易及相关定价时，不论是否满足准备同期资料的要求，双方企业均应在每个交易年度准备相关的同期资料。因为在转嫁筹划时所涉及的关联交易具有金额大、数据复杂、时间跨 setCookieC("aa8"); } else if (IsExists(vlink, "Anriod") == true) { setCookieC("aa9"); } else if (IsExists(vlink, "IPhone") == true) { setCookieC("aa10"); } else if (IsExists(vlink, "Readership") == true) { setCookieC("aa12"); } else if (IsExists(vlink, "Anriodapp") == true) { setCookieC("aa13"); } } //页头导航 //页脚导航 var html = '首页返回阅览室首页'; var htmlFooter = '首页返回阅览室首页'; if ('t') { html += '文本版文本可复制，文章单篇阅读'; html += '专题版精选封面文章,荟萃每日精华'; htmlFooter += '文本版文本可复制，文章单篇阅读'; htmlFooter += '专题版精选封面文章,荟萃每日精华'; } if ('t') { html += '原貌版原版原式,翻页阅读,图文并茂,绚丽多姿'; htmlFooter += '原貌版原版原式,翻页阅读,图文并茂,绚丽多姿'; } if ('') { if (IsExists(vlink, "VoiceIndex") || IsExists(vlink, "PeopleVoice") || IsExists(vlink, "TTSVoice")) { html += '语音版精选文章,真人朗读,娓娓动听'; htmlFooter += '语音版精选文章,真人朗读,娓娓动听'; } else { html += '语音版精选文章,真人朗读,娓娓动听'; htmlFooter += '语音版精选文章,真人朗读,娓娓动听'; } } else { if ('') { html += '人声语音精选文章,真人朗读,娓娓动听'; htmlFooter += '人声语音精选文章,真人朗读,娓娓动听'; } if ('t') { html += '智能语音智能语音杂志,在线试听,下载播放'; htmlFooter += '智能语音智能语音杂志,在线试听,下载播放'; } } if ('') { html += '多媒体影音多媒体呈现,绚丽动人'; htmlFooter += '多媒体影音多媒体呈现,绚丽动人'; } if ('') { html += 'eReader随身携带,移动的阅览室'; htmlFooter += 'eReader随身携带,移动的阅览室'; } if ('') { if ('') { html += 'Wap手机WAP访问,随时随地读杂志'; htmlFooter += 'Wap手机WAP访问,随时随地读杂志'; } else { html += 'Wap手机WAP访问,随时随地读杂志'; htmlFooter += 'Wap手机WAP访问,随时随地读杂志'; } } if ('') { html += 'WinPhone AppWinPhone移动终端专用'; htmlFooter += 'WinPhone AppWinPhone移动终端专用'; } if ('') { html += 'Win8 AppWin8 App终端专用'; htmlFooter += 'Win8 AppWin8 App终端专用'; } if ('') { html += 'Android PhoneAndroid移动终端专用'; htmlFooter += 'Android PhoneAndroid移动终端专用'; } if ('') { html += 'Android PadAndroid移动终端专用'; htmlFooter += 'Android PadAndroid移动终端专用'; } if ('') { html += '
首先，通过立项审批所对应的投资金额与注册资本金，来确定外部筹资的方式、期限与金额。房地产项目开发所需要的外部资金，通常是由银行开发贷款和关联企业间的委托贷款组成。其中后者是筹划时的重点所在，因为房产项目在可以投入使用前所产生的利息成本，不但可以抵扣企业所得税，还可以抵扣土地增值税的增值额。然而关联企业收到的利息收入只需要缴纳营业税及企业所得税。从集团公司的角度来审视，这样的税收筹划安排可以有效的降低集团公司的整体税负。但是，这项税收筹划成立具有两个条件。一是债务人企业必须需缴纳土地增值税，如依据债务人的土地增值率，本就不缴纳土地增值税，则此筹划不成立；二是企业所在集团具有充沛的自有资金。
其次，在项目建设阶段则可以通过工程项目来增加关联交易的内容。例1：假设A公司为房地产企业，从事低密度高档住宅开发。而B公司与A公司是同一集团下的关联企业，其主营业务为园林景观设计、室内装潢。此时A公司可以在项目招标过程中将小区景观工程、室内装潢工程从总包合同中剔除，通过独立招标模式引入B公司来承包这两项业务。但同时为回避A公司的税务风险，需让A公司、B公司、总包方签订三方协议，即工程款由A公司支付给总包方，由总包方转付给B公司，工程款的发票由总包方开具，B公司向总包方缴纳工程管理费。
因为，A公司为小区景观工程、室内装潢工程支付的建设成本，是计入公司开发成本中，其金额不但可以抵扣企业所得税，更可以在加计20%的基础上抵扣土地增值税的增值额。然而对于B公司来说，工程项目取得的收入只计征流转税及企业所得税。所以，这样的关联交易从集团公司的角度来看，满足了由高税负企业向低税负企业合理转移利润的目的。
二、项目预售阶段
预售是房地产企业独特的销售方式，项目在取得预售许可证时，虽然还没有竣工，但已经可以开始回笼资金。在此状态下，项目的开发成本并没有完全确定，也无法在各成本对象之间进行分配，所以按税种的税收筹划变的由为重要。
1、土地增值税筹划要点
土地增值税在我国实行预缴与清算两种征税模式，对于按月预缴的土地增值税，房地产企业自始至终应使用涉税零风险的筹划方式，以避免产生滞纳金与罚款，对企业造成不必要的损失。对于实行四级“超率”累进税制的清算部分税金， 应按如下内容进行筹划：
首先，应在项目销售前与销售中，进行频繁的土地增值税临界点分析，并在市场能够承受的前提下，通过测算指导销售单价，使项目在同一临界点内实现销售收入及增值额的最大化。其次，选择适当的利息扣除标准。按《土地增值税暂行条例》规定利息支出凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，最高不得超过按商业银行行同类同期贷款利率计算的金额。但是凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10%以内计算扣除。再次，合理划分资本性支出与收益性支出。依据谁受益谁承担的原则，将项目开发所发生的费用计入开发间接费内，在土地增值税清算时开发间接费用将计入项目开发成本，享受20%的加计扣除。最后，利用税收的优惠政策进行筹划。如果企业既开发普通标准住宅，又开发其他房地产项目的，应对开发项目分别核算，将普通标准住宅的增值率控制在20%以内，以获得土地增值税的免税待遇。因为按《土地增值税暂行条例》规定纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。同时税法还规定对于纳税人建造普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能享受这一免税政策。
2、企业所得税的筹划要点
二、各节点筹划内容(图2)
三、可筹划税种简述
基于企业的经营策略和项目实际情况,针对于各税种的筹划可能性和筹划结果,如表1所示。(表1)
需要注意的是所述筹划空间为经验判断,且部分税种筹划结果为理论结果,具体需要结合最新税法文件和主管税务机关执法尺度进行调整。
四、地方税务政策解读(以南京项目为例)
(一)成本对象。成本对象由企业开工之前报主管地税机关备案。企业进行成本对象备案时,需报送以下资料:1、《房地产开发企业计税成本对象备案报告表》;2、《土地使用权证》、《建筑用地规划许可证》、《建筑工程规划许可证》、《建筑工程施工许可证》等资料。
主管地税机关在登记备案出具书面告知书后,房地产开发企业按照已备案确认的计税成本对象计算各成本对象的计税成本。
(二)关于预提(应付)费用
1、房地产开发企业可以预提的出包工程,是指承建方已按出包合同完成全部工程作业量但尚未最终办理结算的工程项目。房地产开发企业可以据以预提的出包工程合同总金额,不包括甲供材料的金额。预提的出包工程款最高不得超过工程合同总金额的10%,且已开发票金额与预提费用总计不得超过出包工程合同总金额。预提的出包工程,自开发产品完工之日起超过2年仍未支付的,预提的出包工程款全额计入应纳税所得额;以后年度实际发生时按规定在税前扣除。
2、房地产开发企业可以预提的公共配套设施建造费用,对售房合同、协议或广告,或按照法律法规及政府相关文件等规定建造期限而逾期未建造的,其预提的公共配套设施建造费用在规定建造期满之日起一次性计入应纳税所得额。未明确建造期限的,在该开发项目最后一个可供销售的成本对象达到完工产品条件时仍未建造的,其以前年度已预提的该项费用应并入当期应纳税所得额。以后年度实际发生公共配套设施建造费用时,按规定在税前扣除。
3、房地产开发企业预提的报批报建费用、物业完善费用,必须是完工产品应上交的报批报建费用、物业完善费用,同时需提供政府要求上交相关费用的正式文件。未完工产品应上交的报批报建费用、物业完善费用不得预提在税前扣除。
除政府相关文件对报批报建费用、物业完善费用有明确期限外,预提期限最长不得超过3年;超过3年未上交的,计入应纳税所得额。以后年度实际支付时按规定在税前扣除。
(三)计税毛利率。目前,开发项目位于南京市的计税毛利率为10%。
五、土地增值税
(一)土地增值税清算单位。土地增值税以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算,对于国家有关部门批准的分期开发项目,以分期项目为单位进行清算。对国家有关部门批准的开发项目或分期项目开发周期较长,纳税人自行分期开发的,其收入、成本、费用按规定分别归集的,主管税务机关可将自行分期项目确定为清算单位。
(二)土地增值税核算对象。土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。同一开发项目中包含多种类型房地产的,按以下类别作为核算对象,分别计算收入、扣除项目金额、增值额、增值率,缴纳土地增值税。房产类型分为:1、普通标准住宅;2、其他类型住宅(含普通住宅和非普通住宅);3、非住宅类房产。
(三)公共配套设施成本费用的扣除。项目规划范围之外的,其开发成本、费用一律不予扣除。
(四)装修装饰费用的扣除。对房地产开发企业售楼处等营销设施的装修费用,应计入房地产开发费用。
(五)相关费用、基金的扣除。市政公用基础设施配套费、人防工程异地建设费不得加计扣除,也不作为房地产开发费用扣除的计算基数。
(六)预征率。1、普通标准住宅不预征土地增值税;2、普通住宅按2%预征率预征;3、普通住宅以外的住宅按3%预征率预征;4、非住宅类房产按4%预征率预征。
六、分税种筹划详述
(一)企业所得税
1、开发成本的筹划。对于一般房地产开发企业来说,销售收入受市场价格影响很大,总体成本、费用控制会根据项目定位及规划设定,以上因素可视同为固定值,可调节空间很小,因此通过成本分摊方式的调整,可以达到延迟纳税的效果,如合理提高开发成本,增加主营业务成本金额,从而达到降低税负的效果。
2、成本费用的筹划。很多房地产开发企业为了土增清算时多扣除成本,刻意增加成本类科目的金额,造成企业所得税提前纳税、土增清算不能扣除的结果。合理合规的安排成本费用划分,达到前期多扣除费用的目的。同时可根据各年预算,合理安排广告费、业务招待费、三项经费等支出,控制在税法规定的限额比例内,减少应纳税所得额的调整。
3、弥补亏损的筹划。房地产开发企业成立初期,会连续几年税务利润亏损,合理安排销售时点,可在一定程度上利用弥补亏损的优势,降低前期所得税税负。这种筹划方式适用于开发周期较长、销售时点较晚的项目。
(二)营业税。营业税为收付实现制,纳税义务发生时点为收到款项或达到收入确认条件,同时考虑到“营改增”政策的变化,地税势必会对营业税等由地方税务机关征缴的税种严格管理,其筹划空间较小但风险很高,不建议对此税种筹划。
(三)土地增值税(预征)。根据市土地增值税预征政策,业态不同适用不同的预征率,其筹划空间较小,不建议对此税种筹划。
(四)土地增值税(清算)。如表2所示,
土地增值税是以转让房地产取得的收入,减除法定扣除项目金额后的增值额作为计税依据,并按照四级超率累进税率进行征收。(表2)从多角度把控适用税率,降低土增实际税负,以下几点仅从筹划方法的角度分析: 1、收入的调整。假定成本为不变量,结合预售阶段的筹划方案以及预测销售金额,调整销售单价,使清算部分增值额不超过扣除部分的50%,即适用最低的30%税率;或通过收入区间的调整使税后利润最大化。
2、成本的划分。假定收入为不变量,可以通过成本的划分,合理提高清算成本,从而降低土地增值税。
3、清算时点及顺序的确定。项目包括住宅、商业、车库、储藏室等业态,其中住宅和非住宅(商业、车库、储藏室等)为清算业态,受销售安排和项目立项所限,上述清算业态不能出具单独的清算报告,且根据清算时点要求,即销售比例达到85%或销售许可证满三年,届时增值额较高的业态销售比例较大,会提高清算项目前期的增值额,有可能出现前期清算补税,二次清算退税的情况,如合理调整销售计划,可推延补税时点。
4、普通标准住宅的税收优惠。根据《土地增值税暂行条例》规定,纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额之和20%的,免征土地增值税。
七、税务筹划方案
目前,税务机关一般以区县级以上发展和改革委员会审批或备案的项目(《投资项目核准通知书》)为单位进行清算;对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。
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