(一)土地账户在国外的运用1.SEEA2012的框架分析SEEA系统描述了经济与环境的相互作用和环境资产的存量与变动量。即为了能融合经济与环境的信息，SEEA采用实物量计量方法和货币价值计量方法把水、矿物、能源、森林、渔业、土壤、土地与生态系统、污染与浪费、生产、消费和积累的信息既独立表示，又加总合并在一起，使各种信息能够整合在SEEA的总体框架中。这样就能提供一些有关经济与环境的具体数据，包括资源的使用状态、使用趋势以及相关经济活动对环境造成的影响等。2.澳大利亚的实践经验澳大利亚将土地账户的编制作为一个用空间位置信息来集成经济、环境和社会数据的实验性项目。具体来说，采用了SEEA的框架，认为土地账户集成信息并提供相关的信息来讨论下列事项:人口定居;可持续生产的产品与服务;了解对于不同土地管理的决定所付出的成本以及带来的收益，包括对碳循环、水供应与水质、物种的分布与数量等影响;了解土地在采矿和农业方面的承受能力;测量环境的健康状况;了解发生在土地上的经济活动对经济、环境和社会产生的成本与收益;公共或私人对于保护环境的投资，例如生物多样性的保护。当然只靠土地账户无法提供足够的信息，但是相关的信息可以依靠土地账户而组织起来。
(二)国外情况对于我国的适应性分析SEEA2012的框架由众多的表格组成，主要是为了描述经济与环境的相互作用和环境资产的存量与变动量。相比较而言，澳大利亚在SEEA2012基础上有所扩展，加入了居住地的使用数据、主要农作物用地数据和畜牧业用地数据等，使该表格反映的内容更加符合澳大利亚的实际情况。对比我国实际要求，我们既可以通过土地账户观察自然生态保留区的森林面积是否减少、食物安全保障区的农作物面积的增减情况;又可以通过土地账户对比不同土地的经济价值等。总体来看，类似国外的土地账户能够提供包括领导干部在任职期间内对于土地的管理以及利用的信息，依据这些信息能顺利展开对领导干部的离任审计。
二、土地账户的表格类型、计量单位及其在我国的表现方式探讨
(一)土地的定义及分类方法SEEA2012建议对土地采用以下两种方法分类:按土地的使用分类和按土地的覆盖物分类。按照澳大利亚的做法，土地使用的主要大类有:农业、林业、水产养殖用地、建设和相关区域用地、维护和恢复环境功能用地、尚未予分类的其他用途土地、未使用的土地、用作水产养殖或者容留设施的内陆水域、用于维护和恢复环境功能的内陆水域、尚未予分类的其他用途内陆水域和未使用的内陆水域。土地覆盖是指地球表面观测到的物理和生物的覆盖，包括自然植被和非生物。联合国粮农组织已经对此制定了相关的分类标准，其一级分类包括:人工地表(包括城市和相关区域)、草本作物、木本作物、多种或分层作物、草原、树木覆被区、红树林、灌木覆被区、水生或定期淹没的灌木或草本植被、天然植被稀少的区域、陆地荒原、永久积雪和冰川、内陆水体、近岸水体和潮间带。
(二)土地账户表格的类型、计量单位选择描述土地使用变化和土地覆盖物变化的表格采取不同的方式编制:既编制当期的实际情况，又编制当期期末改变的矩阵;在此基础上编制结合不同资产变化类型的表格;最后再在实物量表格的基础上编制以价值量表示的表格。1.描述土地使用变化与土地覆盖物变化的表格(以实物量为计量单位)SEEA2012提供了两张描述土地使用情况的表格:一张是单纯的描述增减变化;另一张是描述具体的变动，即一类土地使用面积的变化是由哪一类土地使用面积的变化而形成的。制定表格的前提是要确定相关土地使用情况的分类，如农业、林业等所使用的土地，具体见表1与表2;描述土地覆盖物及其变化情况的表格，具体见表3与表4。由上述表格可以得到土地使用和土地覆盖物的增减变动量、原因以及相互的转化，以便能更直接地观察到相关政策及其经济活动对于土地的影响。2.描述两者关系的表格(以面积为单位)SEEA2012中并没有反映两者关系的表格样式，但是其用处不容忽视。虽然土地覆盖物与土地使用有相当密切的联系，但两者依旧是有区别的，如覆盖物同是森林但可能有不同的用处，可能有些是自然存在的、有些是人工培养的，即同一片森林中的树木用途是不同的。在澳大利亚实践中设计了相关的表格，见表5。这样便可以将土地覆盖物信息与土地使用信息整合起来，提供的数据更加细致，使从该表中分析得出的结论更加准确，从而使相关决定更加贴合实际情况。3.以货币金额计量的表格(本例以澳元为单位)以货币金额计量的表格基本与上述表格一致，其区别就是计量单位不同。我们认为，虽然存在着活跃的土地交易市场，但是要确定土地的价值仍然是一个复杂的工作。首先，土地不是孤立存在的，比如土地上的建筑物、森林等，要分离这些成分是困难的。其次，虽然有活跃的土地交易市场，观察到的价格可能不具有代表性。最后，存在一些可能永远不会被交易的土地，比如保护区里的土地或者是偏远、荒凉的土地。SEEA2012针对综合资产提出了以下计量原则:(1)土壤资源:虽然土壤账户与土地账户是两个账户，但是两者联系十分紧密，所以常常被一起考虑，尤其是农作物土地，其价值更是含蓄地包含着土壤的价值。(2)建筑物:不应当包括在内。(3)土地改良费用:不应该包括在内。(4)生物资源:不应该包括在内。(5)道路和公共用地占的土地:原则上应当计量其价值，但是确定合适的价值难度较大。(6)可再生恢复使用的土地:应当用净现值(NPV)将相关价值计入。从澳大利亚的实践来看，以货币表示的土地账户与以实物量编制的大致相同，参见表6。由于土地的价值主要与土地价格的重估有关，所以在土地货币资产账户中增加了“重计值”以真实反映土地重新评估后的价值。
(三)对我国现有情况的具体考虑1.对于我国土地实物量计价情况的考虑本文认为，我国土地的定义应该与国际趋同，而且SEEA2012对于土地的定义具有权威性，并能适应我国的实际情况。从这一点来看，我国的土地资产在使用方向和覆盖物两个方面，与国外的情况没有明显的区别。但是，我国的土地管理在产权方面与国外的情况有着本质的区别:不仅有着农村集体土地与城郊国有土地之间的不同权属，还有着尚未真正产权化或有着其他难以划分产权的情况。因此，应当将专有的产权问题作为一个重要因素来进行土地的划分，见表7。2.对于我国土地价值量计价情况的考虑我国的土地存在着较国外情况而言更难的是价值量的确定问题。首先，按我国的现状来看，由于我国存在着大量的没有活跃市场甚至不能买卖的土地，如自然生态保留区中的土地，因此相关的计量将会是一个突出的难点。即使是在活跃市场下的土地，如何选择有代表性的数据做为其价值也是值得关注的问题。对于前者，虚拟一个市场或者假想存在买卖双方进行买卖，或许是一个可行的确定土地价值的方法;对于后者则需要选择出最具有代表性土地价格的数据。这些都是比较困难的。采用货币计量是当前必须要做的工作。因为土地由于地形地貌、海拔、周围环境和基础设施等因素会造成其对于经济社会价值的不同，而土地覆盖物表和土地使用表不能表达这些信息，必须借助土地的价格来表达这些综合而复杂的信息。其重要性还在于:第一、不同账户的计量单位各有不同，如土地为公顷，水为立方等，这就不能使不同账户呈现在同一张自然资源资产负债表下，而采用货币计量的方法能有效解决这一问题。第二、只有提供了不同区划、不同区域不同的土地价值，才能了解不同地域土地资产的经济价值。第三、货币指标能够结合经济活动反映对土地资产耗用量的货币价值额，以辅助宏观经济决策。综上所述，本文认为我国按价值量计价土地资产表格应如表8所示。需要说明的是:表8应当总括地反映某一行政区内(或者是某一环境功能区划)土地资源情况，是该地区自然资源资产表格与“国家和地方资产负债表”的具体构成内容和编制依据;表格动态状况及其与其他表格的结合，也是考核某一地区土地资源利用状况的最重要资料。
三、土地账户在领导干部自然资源资产离任审计中作用分析
经过上述分析，土地账户可以提供关于土地使用的管理与控制、土地覆盖物的管理与控制、以及土地价值变化方面的信息。将自然资源资产的利用情况纳入对领导干部的考核体系，会促使各资源资产的合理利用，形成可持续发展的良好势态;我国强调自然资源资产负债表的编制、加大对领导干部自然资源资产离任审计的重要意义也就在于此。通过对上述表格的分析看到:这些表格的横向比较，可以看到不同地区、不同环境功能区划之间的差别，从而对生态环境利用状况差的地区提出发展建议;而这些表格的纵向比较，尤其是各构成因素的结构性变动趋势等，则可动态地掌控某一地区领导人在任期内对资源环境的利用状况，对领导干部的业绩给予准确的评价。举例来说，若某一地区土地覆盖物发生了较大的改变，可能是森林减少、建筑物的扩张，可能是官员为了提高绩效而过度开发森林。这样，表格中的数据就能为具体问题具体分析提供适当的、证明力强的证据，以保证自然资源资产离任审计的顺利实现。
四、结语
离任审计风险寓于审计的整个过程中，审计准备、实施、终结三个阶段都存在风险点，现细分析如下：
（一）在审计准备阶段，通过三个途径对风险加以防范。
一是评价被审计对象的风险的总体水平。由项目牵头人收集离任领导的基本情况，并在此基础上，结合专业判断，对离任领导所在单位的内、外环境的风险作一个初步评价。此时，还需加强与被审计单位管理部门的信息沟通，初定重要性问题水平，使之既能够在会计报表重要水平的约束下，又能满足派出单位领导层对有关问题更深一步了解的需要。二是评价审计人员的胜任能力。从审计人员是否有从事该项审计的技术水平，在从事审计过程中能否能保持形式及实质上的独立，时间和手段能否满足审计项目的要求三个方面评价胜任能力，保证参审人员能够运用一定的检查程序来控制风险。三是初步确定总体审计策略。在了解被审计单位的基本情况、离任领导的管理能力后，通过一定的审计分析在控制风险前提下，以最低的审计成本来完成审计任务而采取的措施，减少检查中由于准备不充分而引起的审计效率不高的问题发生。
（二）在实施阶段，合理化解固有风险、控制风险和检查风险。
一是对固有风险的评估，主要是通过会计报表、账簿、凭证的审核，对其公允性，从存在或发生、完整性、权利和责任、估价或分摊、表达与披露等五方面发表意见，虽然它受被审计单位所处特定经济、金融、管理环境，历任领导的管理措施延续等多种因素影响，但仍然应从专业判断角度加以稳健确定。二是以业务的发生评估控制风险，首先确定某种业务的发生可能存在的潜在错弊，并确认哪些控制措施可以防止或者发现这些错弊，然后通过调查内部控制结构，并进行控制测试，获取控制措施是否适当被设计和有效执行的证据。只有这样，一方面有利于调查和评价的操作；另一方面也有利于审计人员发现内部控制中的不足之处，以建议被审计单位予以完善，并实现业务发生的控制风险与会计报表项目控制风险相互验证。三是在实施具体的审计目标时随之而来的是检查风险，需使用一定的分散风险的方法。根据各项认定的检查风险，就可以确定各个具体审计目标的检查风险，当一项认定只有一个具体审计目标，则该认定的检查风险也就是该具体审计目标的检查风险；如果一项认定有几个具体审计目标，则每个具体审计目标都具有和其所属认定相同的检查风险。
（三）在终结阶段，严密工作程序减少风险机率。
概而言之就是分为四个层次，一是审计内容再界定，通过对或有事项、期后事项、重要性问题的进一步的询问、查找、比较、汇总，决定其适当的披露方式；二是审计过程再复制，通过不同责任人对工作底稿复核，确保审计质量，控制审计风险，并在审计工作即将结束之际，以审计准则为标准，对整个审计工作一检讨，看是否符合审计准则的要求；三是审计意见再确认，将提出审计意见的初步建议，并与被审计单位进行沟通，并由项目负责人对审计意见的初步建议进行审核，可为审计意见的正确性提供合理的保证。四是要求被审计单位在审计期间向审计人员提供的各种重要口头声明作书面陈述，一方面有利于明确被审计单位的责任；另一方面则在发生行政复议时，有利于保护审计人员。
二、离任审计风险的控制
离任审计是建立在单位活动审计的基础上，一方面审计结果失真，对离任人的评价不实、不准，将会给派出单位选拔、任用干部造成很大危害。另一方面离任人大都控制一定权力，有存在着，违纪违规或严重经济犯罪的可能性，审计质量要求较高，因此离任审计风险除了在实施审计程序过程中进行控制外，还应从宏观、微观两个角度进行控制，来降低离任审计风险。
（一）离任审计风险的宏观控制
1.开展离任审计工作首先要紧紧依靠党委领导。
离任审计工作政策性强，涉及面广，情况复杂，党委的重视是开展好这项工作的基本保证。党委应切实加强对离任审计工作的领导，把离任审计纳入干部任用的必备程序，使离任审计报告作为选拔任用干部的重要依据。党委还应对离任审计机构的设置、人员配备及经费保障等予以大力支持，为离任审计工作创造良好的外部环境。
2.要注重加强部门之间的协调与配合。
建立离任审计工作联席会议制度，明确各相关部门在离任审计工作中的职责和任务，并不断总结经验，不断加强协调与配合机制。
3.要不断完善离任审计法规制度。
《中国人民银行领导干部离任审计制度》、《中国人民银行武汉分行离任审计操作规程》是实施离任审计的直接规章制度，但还不够完善，还需结合本地实际制定一些工作规范如：离任审计指南、双向承诺制、责任追究制等工作规范，不断完善离任审计法规制度，使离任审计工作真正做到有法可依。
（二）离任审计风险的微观控制
1.划清前任领导与本任领导的责任。
由于单位的管理是连续的，前任领导遗留下来的问题，可能对本任领导产生较大影响，致使其任期目标难以实现或受到一定程度的阻碍。因此在分析评价离任人的任期成绩时，要具体分析这种影响，划清前任与本任领导的责任。
2.划清离任人员与其他负责人的责任。
单位的管理的重要方面往往是由集体决策的，如果某项决策失误，而决策时离任人曾表示反对意见，这种损失的责任就不能由离任人来负担，而主要应由其他表示同意的领导成员负担。又如在财务决策方面，如果财务负责人未请求报告离任人员，或采用先斩后奏办法致使费用突破指标的情况发生，这种责任也不能归咎于离任人员。
3.正确处理管理成绩与国家宏观经济政策的影响。
单位管理成绩是同内部努力、员工素质分不开的，另一方面也受当地大环境影响。如当地金融机构不良资产偏高，经营亏损，金融风险较大，应该说是多种因素作用结果，央行监管只是因素之一，因此在评价履行监管职责时很难做到客观公正。又如：任期内由于管理费用偏紧，造成单位硬件设施跟不上，也不能直接归咎于离任人。所以在评价离任人成绩时要具体分析成绩的因果关系，做出实事求是的评价。
4.离任审计期间的界定问题。
与一般的审计不一样，离任审计往往是跨越几个会计年度的，而且起始日期还往往不是整齐的月初或月末，这样便常常没有对应的会计报表可供参照。于是，实务中一般以最为接近的会计报表结算日期作为离任审计期间的起止日期，而在此离任审计期间内则视为一个大的会计年度，然后运用职业判断对于一些重要项目及变化异常项目分别按年度进行详审。
5.特别关注关联方交易及非货币易。
在离任审计中需要着重予以关注的是被离任审计单位与其关联方的交易以及在离任审计期间发生的非货币易。在涉及这些方面的业务中一定要认真审查，是否存在以非正常价格转让造成资产流失的现象；有无隐匿收入、费用，自设小金库，资金体外循环的现象等等。这就要求在离任审计开始之处向被离任审计单位所取其关于关联方的申明书，并在抽查大额资金往来的业务中高度注意那些发生频繁的往来单位，对其应收应付款项一定要进行详细的盘查，明确其往来款项是否真实发生及其性质。
6.正确评价合理与合法的关系。
实际工作中往往遇到合理与合法的矛盾问题。有些开支可能是合理的，但可能不符合现行法规和财务制度。反之，有些开支是合法的，但可能不合理。对这类问题应做出客观的评价，只要是符合管理效益提高的大原则，并且这种开支又节约了本单位的其他资金，那就应该给予肯定。
7.锐意改革与决策失误的关系。
关键词：基层央行领导干部离任审计
1999年，中国人民银行制定并出台了《领导干部离任审计制度》（以下简称《审计制度》）。《审计制定》规定，中国人民银行分支机构、重要业务部门、行属企事业单位的主要负责人离任时，由人民银行内审部门对其任职期间履行职责情况进行审计，并确认其承担的责任。领导干部提升、调动工作、离退休、辞职等离任时，由内审部门对其任职期间履行职责情况进行审计，是对领导干部任职时的政治、思想、作风、工作等情况进行一次全面、客观、公正的评价，是健全干部监督机制，督促干部正确行使职权，保持干部队伍纯洁的一项重要措施。《审计制度》建立以来，各地审计部门认真履行了自身的职责，开展了卓有成效的工作。但在实际工作中，基层人民银行领导干部离任审计也存在一些不足，需要认真对待和改进。
一、基层人民银行领导干部离任审计工作存在的问题
1.领导干部离任后才审计。《审计制度》第一章总则中第四条规定：离任审计是指中国人民银行领导干部离任时必经程序，实行先审计后离任，特殊情况可先离任后审计。《审计制度》明确规定，除了特殊情况外，领导干部离任应先审计后离任，这是领导干部离任时必须经过的程序。领导干部离任，就是因提升、调动工作、离退休、辞职（辞去职务或辞去公职）等情况离开原任岗位和职务，一般来讲都是有足够的时间先审计后离任，只有当有的单位出现重大混乱局面或重大风险时，需要紧急从别单位或下级调入“能人”时，或者领导干部突然提出辞去公职，或者人民银行进行重大体制改革，领导干部需大变动等特殊情况时，领导干部才可先离任后审计。但是，在实际工作中，往往无任何特殊情况，领导干部都是先离任后审计，既违反了《审计制度》规定，又给工作带来了被动，尤其是领导干部离任提升，假如离任审计中发现已离任提升的干部有重大问题，虽然可以根据审计情况对其进行公正、客观处理，但给单位工作和上级行威信都会带来不利影响。
2.离任审计与人事、纪检部门考核、考察结合不够。领导干部离任，尤其是领导干部提升和调动工作，在领导干部离任前，人事和纪委监察部门就会对领导干部任职期间贯彻执行法律法规和金融方针政策，重大事项的决策能力，领导、组织、管理、协调能力，勤政廉政及廉洁自律，执行财经纪律，干部任用等情况进行认真考察、考核，考察、考核的范围基本在离任审计的范围之中。但在实际工作中，离任审计与人事、纪检部门的考察、考核往往脱节，结合得不够好，人事、纪检考察、考核一般在领导干部离任前进行，离任审计一般在领导干部离任后进行，因而容易出现重复审计、考核，离任审计结论的作用被冲淡，对领导干部进行全面、客观、公正评价也会受到影响。
关键词：经济责任审计；任期；离任；时间选择
中图分类号：F239.5 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）09-00-01
一、问题的提出
提出任期经济责任审计时间选择这一问题原因有二：一是何时实施审计将直接影响到经济责任审计的质量、效益和风险。举个简单例子：如果被审计对象任期很长，而审计只是在离任时进行，则任期内若有什么问题或损失就很难得到及时补救和挽回。二是有关经济责任审计的理论和制度对审计时间的安排尚无统一的规定和意见。本文拟就经济责任审计的时间选择做一下简要讨论。
二、经济责任审计时间选择的现状分析
目前在经济责任审计的过程中，通常会遇到两种尴尬的局面：“做不完”以及“没事干”。由于过去很多年实行对领导干部任期经济责任审计的时间是在“领导干部任期届满，或者任期内办理调任、转任、轮岗、免职、辞职、退休等事项前”进行的规定，导致对经济责任审计工作的有效开展带来了诸多不便。
第一，审计任务与审计力量时常发生冲突。按以往规定，应接受任期经济责任审计的领导干部是在其任期届满或面临升、降、转、轮、调、退的时候，导致审计对象需要审计的时间跨度长、涉及内容多，因此审计部门的力量要满足大批量、多工作量的审计显然是不可能的；而在平时，由于没有干部工作变动，组织人事部门没有审计任务交办，审计部门专职从事经济责任审计的人员却闲着“没事干”。
第二，经济责任审计工作往往缺乏主动性。按照以往规定，经济责任审计要组织人事部门委托后方才进行。也就是说，如果没有组织人事部门的委托就不开展经济责任审计工作，某种意义上，经济责任审计部门成了组织人事部门的办事机构，工作被动，审计机关独立行使审计监督权也不可避免地受到了一定程度的制约。
第三，审计质量难以保证，审计风险相应增加。经济责任审计是全方位的审计，涉及面广，主要包括领导干部的决策、内部控制、遵纪守法等方面，如果进行大批量的突击审计，难免会走马观花、蜻蜓点水，审计的深度广度都达不到，这种经济责任审计并不会对人事部门后续的人事任用产生实质性作用，实则造成了一种资源浪费。
因此，要充分发挥经济责任审计工作的职能，有必要对经济责任审计的时间选择慎重考虑并做相应改进。
三、任期内审计与离任审计的选择
天津市卫生局下发的津卫审〔2011〕492号文，《关于天津市卫生局直属单位领导干部任期经济责任审计规定》第四条提出“领导干部经济责任审计实行任中定期审计、专项审计与离任审计相结合。领导干部任期内应当接受三年一次定期审计和上级相关部门及领导交办的专项审计；任期届满或者任期内因工作调动、转任、轮岗、免职、辞职、退休等原因离任的，应当接受离任经济责任审计”。这样做的好处有以下几个方面：
1.任期内进行领导干部经济责任审计能更加体现监督的及时性和有效性。对领导干部进行任期内审计较之离任时审计，更能发挥审计监督及时性和有效性的作用，使审计监督的关口前移，以利于防微杜渐，保护领导干部。
2.任期内进行领导干部经济责任审计更有利于干部的健康成长。干部的健康成长是渐进的，干部的考察和培养是一个过程。一次离任审计起不到长期考察培养干部的作用，通过任期内审计，及时发现问题，总结经验，评价干部的业绩功过，促进工作的改进，提高管理经验，有利于促进干部的健康发展和单位事业的良性循环。
3.任期内进行领导干部经济责任审计有利于将审计结果融入到组织、人事部门对领导干部的考察评价之中。较之离任时审计，任期内经济责任审计更能及时向组织和人事部门考察干部提供较为经常、及时的信息依据，这样更有利于对干部的考察和培养。
4.任期内进行领导干部经济责任审计有利于及时发现问题，堵住漏洞，挽回损失。当前有关领导干部涉及的一些经济案件，涉案追溯时间往往较长，这也跟监督的滞后性不无关系，如果我们能及时定期开展任期内经济责任审计，对于及时发现问题，保护国有资产安全，同时也保护干部起到重要的作用。
5.任期内进行领导干部经济责任审计还有利于解决离任审计时间紧张的问题。领导干部离任时往往时间仓促，此时安排审计一般审计期间跨度大，会造成审计时间紧张，从而影响审计质量。如期间已进行过任期内审计，一般而言，离任审计时间就会相对较短，这样就能较好的解决审计时间紧张的问题，有利于保证审计质量，降低审计风险。
需要指出的是，强调了任期内经济责任审计，并不是不要离任审计，津卫审[2011]492号文件指出无论有否实施过任期内审计，领导干部离任时还是必须进行经济责任审计的。这是因为离任审计可以对被审领导干部任期内经济责任履职情况做出评价，对被审领导干部所在单位的经济状况进行审计确认，明确离接任双方的责任界限。
四、审计时间的选择
单就离任经济责任审计而言，究竟应该在领导干部离任前实施还是离任后实施？对此时间的安排应该根据不同情况，安排合适的审计时间，经济责任审计应当有计划地进行。
1.离任前实施审计。有的领导干部离任有明确的时间表：如到了退二线或退休年龄的、届期满后明确不再连任的、所在单位改制合并已有明确期限要求的。对于上述情况，应该安排在离任前实施经济责任审计。还有一些领导干部离任前，组织人事部门已有明确的意见，如调任（包括平调和晋升）的，审计部门根据具体情况及时安排离任时间。另外，对于群众意见较多，举报不断，且没有经过任期经济责任审计，或前次经济责任时间间隔较长的领导干部，则必须在离任前安排审计，即使已有任命，也要在经济责任审计结束后再予赴任为宜。
2.离任后实施审计。对于任期内进行过经济责任审计，间隔时间又短，离任前没有充足时间安排审计的、临时决定解聘或提出辞职的、以及其他必须立即离任且离任前安排审计有困难的，可以安排在离任后进行审计。
【关键词】领导干部自然资源资产离任审计 生态文明
党的十八届三中全会提出，“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制。”的要求，这是党中央加强生态文明建设的重大制度创新，是审计机关推进全面深化改革的重要工作任务。
一、审计主体
（一）一元观
对于审计主体的研究，安徽省审计厅课题组为代表的认为领导干部自然资源资产离任审计的审计主体只能是国家审计机关。自然资源本身在很大程度上具有公共物品的属性，在公共行政领域，人们倾向于认为政府是公共利益的捍卫者，结合各审计主体发挥作用的领域，国家审计是内生于国家治理体系中专司监督职责的行政机关，主要在公共利益领域发挥作用，因此从我国自然资源资产的国有性看对其应由国家审计机关开展审计。
（二）一元为主，多元参与观
陈献东认为为了保证管理和监管方面的责任履行情况，除国家审计机关和内部审计机构以外，社会中介组织、社会公众也应该积极参与进进领导干部自然资源资产离任审计中。
（三）多元观
以蔡春为代表的认为自然资源资产保护审计的主体是多元的，理论上可以是国家审计、社会审计，亦或内部审计。因为自然资源资产保护的责任不仅仅是政府的责任，还是其他社会组织的责任，当前自然资源资产离任审计的主角应当是国家审计机关。
二、审计范围
（一）自然资源观
陈献东认为领导干部自然资源资产离任审计可重点关注关系经济社会发展的生产资料和关系人民生活的生活资料，特别是要加强对战略性资源的审计。具体来说，自然资源资产离任审计的审计对象范围可包括矿产资源、土地资源、水资源、森林资源和海洋资源。
（二）资源环境观
林忠华指出领导干部自然资源资产离任审计的对象不仅仅是自然资源本身还应该对延生的生态环境进行绩效审计。包括生态文明制度建设、资源节约、国土资源开发、生态环境保护、这几个方面。
三、审计目标
（一）落实责任观
林忠华和蔡春一致认为直接目标是为了促进和落实领导干部对生态文明建设的责任，推动生态环境损害责任终身追究制的建立，实现科学发展、可持续发展是领导干部自然资源资产离任审计的根本目标。
（二）资源管理观
陈献东认为直接目标是：“通过核实和公允反映领导干部在自然资源资产开发、利用和监管方面的责任履行情况，促进建立健全完整统一的管理制度体系，加强对自然资源资产的管理”。
四、审计内容
陈献东认为审计内容包含对自然资源资产管理情况、自然资源资产使用情况进行审计。
蔡春重点提出绩效审计，关注有关自然资源资产开发、利用以及保护的“3E”问题，同时注重产生的社会和生态效益。
林忠华提出了以生态文明建设责任履行为宏观目标，以法规政策制度执行审计、政策审计、项目审计、资金审计、监管审计、报表审计为手段，构建领导干部自然资源资产离任审计与其他专业审计相结合的整体工作格局的路径。
五、审计重点
目前大多数研究者认为审计重点应该包括自然资源的开发利用和保护、生态环境保护以及生态文明建设这三个方面。具体应该关注自然资源资产政策的执行情况和重点自然资源的利用绩效，加强生态环境保护，确保综合管理体制的健全情况，建立健全生态补偿机制。
六、审计建议
（一）探索运用先审、后离模式
董贤磊在传统离任审计模式的基础上提出了新的模式，先审后离。通过对任期分段进行审计，实现对审计资源的整合统一，以便达到降低审计成本的目标。
（二）采用风险导向审计重点资源
祝素月和董闲磊都提出了运用风险导向审计，由于自然资源种类繁多，信息复杂可以考虑运用私人部门的风险导向审计方法。比如，对那些普遍受到公众关注的自然资源进行重点审计，而对于其他的非重点自然资源资产，则可以采取抽样的审计方法进行常规审计。
（三）建立责任档案、执行终身问责
党的十八届三中全会提出了对自然资源离任审计建立生态环境损害责任终身追究制，准确制定并严格按照生态红线，将其纳入选用干部的重要参考，对应到相应领导干部的人事档案中这一举措的落实有助于对领导干部的有关自然资源资产利用保护责任的动态追踪。
七、结论
通过以上文献综述，结合林进添在《我国自然资源资产离任审计研究现状与建议》，我们清晰的了解到目前我国有关自然资源资产离任审计的有关研究虽然玲琅满目，但是缺乏质量高的研究并且没有形成统一的看法。我认为我国领导干部自然资源资产离任审计应该是以国家审计为主，其他社会专业人员积极参与的方式，以自然资源资产和生态环境为审计对象，展开审计。
参考文献
[1]蔡春，毕铭悦.关于自然资源资产离任审计的理论思考[J].审计研究，2014，No.18105：3-9.
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（江苏省邳州市炮车街道办事处审计所，江苏 邳州 221327）
摘 要：农村干部对于农村的发展来说起着重要的作用，对于干部的升迁、调任以及离职等情况都要进行严格的审查，这样才能够确保每个环节不会出现交接错误，更好带动农村的发展。农村干部离任责任审计，是在农村承包、租赁企业的法人、村委会主任、村财务人员在调、升、退、免时，对他们在任职期间所进行的经济活动的审查。本文就以农村干部的离职审查为中心，从农村干部离任责任审计的主要目的和主要内容两个大方面进行分析论述。
关键词 ：农村；干部离任；责任审计
中图分类号：F325.4文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）28-0114-02
伴随着农村经济体制、经营机制的不断深化和创新，加之对农村地区财政补助资金的逐年大量增加和社会主义新农村建设进程的加快，农村经济表现出了强劲的发展势头，但是制约农村经济发展的“瓶颈”因素却依然存在，尤其是农村集体财务管理混乱，离任农村干部职责不清，经济手续转交不畅等问题较为突出，在一定程度上影响了小康社会的进程。顺应党中央对“三农”问题的高度关注，开展农村干部离任责任审计已迫在眉睫。结合工作实际，本文就农村干部离任责任审计的主要目的、主要内容、程序和存在的问题等提出了自已的一些看法，仅供参考。农村干部责任审计评价，是从经济发展和干部任期目标完成角度，对农村干部任职期间财务收支及相关经济责任进行审计后，在审计结果报告中，对其应负的经济责任进行评述，划清责任界限，公正地评价农村干部的功过是非。所以，对农村干部任期经济责任审计评价是否准确，影响重大。领导干部任期经济责任审计雏形于80年代的企业厂长（经理）承包兑现审计和离任审计。经过十多年的努力 ，经济责任审计已积累了一些成功的经验 ，打下了很好的基础。中共中央办公厅和国务院办公厅颁布的《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》 。实行任期经济责任审计，是适应社会主义市场经济，加强对企业领导人员的管理和监督的有效途径，同时，也是新形式下用人制度的一项重大改革。通过任期经济责任审计，在明确经济责任的基础上，客观、公正地评价领导人的业绩和过失，为合理使用干部提供令人信服的事实依据。领导干部任期经济责任审计工作，是一项涉及到组织、纪检、监察等部门的工作，审计部门需要各有关部门的协调配合，才能保证此项工作的顺利进行。
一、农村干部离任责任审计的主要目的
考核、评价离任干部任职期间的功过；审查重大经济问题，对个别干部在经济领域的违法乱纪行为予以查处；清查任职期内的经济往来，搞清两任干部之间的经济责任，确保农村集体经济的发展和农村社会的稳定。
二、农村干部离任责任审计的主要内容
农村干部离任责任审计的主要内容是对农村干部任职期间完成的各项指标，与其承包指标、计划指标、任职前的基础以及与外单位进行比较，确定任职期间责任履行的优劣，是否还有经济不清的问题。
（一）审查的主要指标
审查生产产量、产值、税务等主要经济指标是否实现，有无虚报、瞒报、漏报现象；审查集体资金积累的增加情况；审查上级转移支付、党委的拔付使用及效益状况；审查干部任期内有无责任不清，造成损失、浪费和以权谋私及经济不清的问题。
（二）审查的程序和方法
可按一般审计工作程序和方法进行，但在每个阶段中的某些内容与一般审计工作程序的某些内容有所不同，具体有：
1.准备阶段、准备过程中应注意以下问题
（1）审计工作组独立进行审计工作，应回避的人员不能参加审计工作组，以免影响审计的权威性和公正性。
（2）在承包（租赁）经营下，除搜集一般审计工作应搜集的资料外还要搜集承包（租赁）经营合同及有关变更、修订资料；历次的审计报告、结论和处理决定；前任干部离任时的审计报告和结论等。对以上材料进行综合分析，筛选出要审查的重点。审计工作方法可按常规的格式内容进行编制。
2.实施阶段
审计工作方法批准后，即可下达离任干部审计通知书，进行审计，同时应注意做好以下工作：
（1）被审计单位和被审计干部应做好两方面的准备
干部要撰写好任期综合性述职报告，具体内容应包括：主要业绩、存在的问题、经验、教训和建议等。
清账和清产核查农村干部离任时，必须确定离任交接期限，进行清账和清产核查，并办理新任干部财产交接手续。清产核资工作，一般应由乡（镇）政府农经管理人员、离任和新任干部、村会计以及老农代表等组成的清查核资小组负责进行具体工作。
（2）听取述职报告，了解全部工作情况
审计组到被审单位后，应先听取离任干部述职报告，了解任职期间的全部工作情况。召开村“两委”成员、党员代表等参加的座谈会，听取对离任干部的评议意见。在此基础上，按照审计方案的要求，运用审计专门方法进行审计查证工作。即采取查账与群众调查相结合，查账与查物相结合，账内与账外相对照等方法进行，对查出的重大问题，必须立案进行专门审查。
3.终结阶段
即对就地审查所取得的证据资料，进行整理、归纳、综合分析，编制审计评议报告，做出审计结论和审计处理决定。
（1）审计评议报告是表明离任干部在职期间责任履行情况的审计签证文书
报告应写明以下内容：被审单位的名称、离任干部姓名、任职期限、任职前和任职期间村经济组织的基本状况以及经营状况；客观、公正评价离任干部在任期间所取得的成绩，存在的问题及其所起的作用；针对存在的问题，提出切实可行的改进意见和建议。审计评议报告在征得被审查单位和被审干部意见之后，审计组负责人签字，上报乡镇政府主管领导机关，被审计人自身存在的违纪问题应单独列出，并形成报告。
（2）审计结论主要是集中概括明确离任干部的业绩和应承担的责任的审计鉴定文书。
它是在审计报告的基础上，根据被审单位、审计小组的综合讨论结果作出的，其内容着重于表述离任干部自身业绩和存在的问题。审计结论应征求离任干部及有关方面的意见后报送有关机关和相关人员。如被审计人对审计结论有意见的可向审计机关及其主管机关申请复审。
（3）审计处理决定，审计结论发出后，农村干部离任责任全部审计工作即告结束。
但在审计中发现违纪违法的问题，须要处理时可根据本单位主要负责人讨论的意见，下发处理决定，予以纠正和处理。审计处理决定，不是农村干部离任责任审计的固定程序，只是用来对被审人等存在的问题作出处理决定的指导性文书。在具体工作中，应结合各地的实际情况进行操作，切不可生搬硬套、盲目顺从。
开展村干部经济责任审计是进一步健全和完善村务公开和民主管理制度的有效途径，是加强农村党风廉政建设、全面建设社会主义新农村的一项重要措施。目前，农村组织负责人经济责任审计已在全国广泛开展起来。
参考文献：
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[关键词] 审计 问题 创新
一、单位负责人离任审计
单位负责人离任审计是经济责任审计发展的初始阶段，而经济责任审计是在我国计划经济体制基础上产生，在计划经济向市场经济过渡过程中逐步发展的一种特殊审计种类。经济责任审计经历了单位负责人离任审计、承包经营责任审计、任期经济责任审计三个审计阶段。自1985年4月以来，部分省市率先开展了单位负责人离任审计的实践探索。中共中央国务院和审计署先后的《全民所有制企业厂长工作条例》、《关于审计工作的暂行规定》、《关于开展厂长离任经济责任审计几个问题的通知》等一系列文件的下达，为实施单位负责人离任审计提供了法规依据。
经过长期的审计实践，审计界对单位负责人离任审计作出了以下定义，“单位负责人离任审计是指企业单位负责人任职期满离任时，由企业单位主管机关（会同组织部门）提出申请，由国家审计机关或国家审计机关委托企业单位主管部门审计机构，对企业单位负责人任职期间企业单位财务收支是否合法、盈亏是否真实、经济效益是否达到目标，国家集体财产有无损失浪费等进行核查，以确定单位负责人任职期间各项经济责任履行情况的一种审计工作。”
从上述我们可以看出企业单位负责人离任审计能够确认或解除单位负责人的经济责任，是监督干部的有效形式，是考察了解干部、教育保护干部的重要手段，也是纯洁干部队伍，规范干部行政、经济行为的主要途径，同时作为经济责任审计初级阶段的离任审计的产生是我国审计制度创新的结果，真正体现了中国特色；审计对象也由原来的组织责任变为对领导干部或主要负责人的个人履职行为；由原来的对“事”不对“人”变为既对“事”也对“人”。避免了以前出现的“领导生病，群众吃药”、“个人犯罪，组织受罚”的奇怪现象，促使领导干部尽职尽责，自觉维护国家和集体利益，严格遵守国家财经法规，规范管理，科学决策，勤政廉政，从而反映出审计工作的影响力。
离任审计中的责任是基于权利义务关系而派生的对拥有权利者应尽义务履行程度的一种客观表述。也就是权利人因行使权力行为时，在经济上应承担的义务。确认责任时把握三个原则即权利责任对等、经济行政责任结合和针对性。单位负责人离任审计的责任主要是经济责任，经济责任审计的内容一般包括财务责任、管理责任和法纪责任。离任审计还应该界定任期责任与前任责任、直接责任与间接责任、主观责任与客观责任、主要领导责任与重要领导责任、集体责任与个人责任。在具体的审计工作中，应注意区分主要领导责任和重要领导责任，即对领导干部直接主管的工作，由于不负责任，不履行或不正确履行职责，对造成的损失负直接领导责任的，应以主要领导责任对其进行追究；对协助他人分管的工作或参与决定的工作，由于不履行或不正确履行职责，对造成的损失负次要领导责任的，应以重要领导责任对其进行追究；还应注意区分集体责任与个人责任，即由领导班子集体研究决定的事项出现问题，追究集体责任，同时必须追究领导班子正职的责任。如某一投资项目因决策失误造成了损失，在追究责任时，法人代表强调经过了领导班子集体的研究决定，那么就应看该项目是否经过可行性研究论证。若决策前未进行认真的考察论证，尽管研究决策时班子内大多数成员表示赞成，但仍要追究法定代表人的责任。对违反民主集中制原则，由领导班子正职或其他成员个人决定的事项，应由个人承担经济责任。
离任审计的经济责任界定，在现实工作中既不要扩大，也不要缩小，要正确界定责任范围，对不属于审计范围事项、非审计事项、未涉及的具体事项、证据不足的事项和性质不明或政策法规不明确的事项等，可不适宜作审计评价。
二、实施离任审计中存在的问题
单位负责人即厂长（经理）离任审计虽然在1985--1987年盛行，但由于在现实社会中仍然有一定的促进作用，所以一直适用至今，且由原来的对国有企业厂长（经理）离任审计延伸到对事业单位负责人离任审计以至到对地方政府县级以下行政领导人如镇长、村长等的离任审计，而且审计的内涵和外延都在不断地扩大，原来的厂长（经理）离任审计现在也习惯地称为单位负责人离任审计。
单位负责人离任审计虽然起一定作用但也有一定的局限性。主要表现在三个方面：第一，在制度规范上应在离任前审计，但在实际执行时，由于现行人事工作的特殊性，通常安排离任在前，审计在后。而离任审计是一个十分复杂的操作过程，不仅需要充裕的时间，而且需要配置相当的人力资源。由于干部的罢免、审计、任命的时间差很短，或未审先任，或审计同步，导致时间仓促。且目前审计力量普遍偏小，审计的重点范围和内容又要求审计有深度和力度，而领导干部一般任职期限都较长，单位会计资料繁多，问题复杂且财务人员更换频繁，导致对离任干部的经济责任审计失之于粗，失之于宽。既使离任审计中发现问题，离任者认为自己已经卸任，即便对查出的问题负有责任，但已无权处理或处理问题力不从心；而接任者对处理离任者遗留下来的问题的处理积极性也不高。所以这种终结式的审计方式导致审计的预警功能较差，影响对领导干部经济责任的认定和追究。第二，体制不顺畅，“走过场”问题也比较突出。审计工作的灵魂是审计的独立性，但现行的政府审计在上级审计机关和地方政府双重领导体制下，各级审计机关的人财物均有地方政府操控，实质上政府审计部门只是地方政府的一个内部审计部门。在这种体制下，一些审计干部屈从于行政官员的权威，淡忘了自己的良心和职业道德。个别审计人员还受人际关系和不良风气的影响，以原则作交易，审计结论不符实际，为离任者“遮风挡雨”。此类“走过场”的离任审计带来了极坏影响和危害，造成审计工作深入难、取证难，在一定程度上丧失了监督功能。第三，“下审一级”制度不能有效贯彻。在离任审计过程中，由于经济责任审计自身的特点，一般有上级审计部门或人员对下一级离任者实施审计。但在实际审计中因审计人员有限等原因往往不能实现“下审一级”，审计的独立性大受限制，审计的结论也就缺乏可信性，其“下审一级”原则也难以实现。
三、审计创新
由于各单位经济情况千差万别，离任审计实践经验不足，在体制、机制、制度、方法等方面，还有许多规律性的东西未能被完全认识和准确把握，致使目前存在上述问题，亟待改革和完善，笔者认为应从以下几个方面开展审计创新。
1.审计机制创新，提高办事效能
提高工作效率，提高办事效能是我们所提倡的工作准则。提高离任审计工作效能的前提是要有科学合理的工作机制，也就是通过相关权利的合理分割，建立权力的制衡和约束机制，防止权力滥用，克服权力异化，使权力的运作符合党和人民群众的根本利益。这些客观上要求各级党政机关必须统筹协调好各有关部门，使离任审计形成整体合力，发挥其应有的作用。
首先，各级党政主要领导应进一步统一思想，切实加强对离任审计的组织领导，提高广大干部认真接受离任审计的主动性和自觉性。其次，组织部门作为干部离任审计的牵头单位，应提前向审计部门提供待审对象名单， 合理安排罢免、审计、任命的时间差，为审计部门开展工作创造良好的外部环境，提供强有力的组织保障。再次，纪检监察机关应向审计机关提供被审计对象的有关情况，及时调查处理离任审计移交的有关问题。此外，还要健全领导干部离任审计的报告制度。审计结果报告应同时抄送本级和上级党政有关部门，上级领导机关应区别问题的不同性质，采取相应的查处措施。
2.审计体制创新，实行全面垂直监督
现代监督理论与实践经验证明，在各种监督制约体制中，最有力、最有效、最权威的是自上而下的垂直监督，其他监督是否奏效，都取决于垂直监督机制是否健全强化。国家审计的本质是监督，而监督的效能也同样取决于领导体制上的突破与创新。党的十六大从深化政治体制改革，强化对权力的监督与制约的高度，赋予了审计机关更重要的职责。为此，建议国家审计的领导体制应由现行的双重领导体制尽快向相对垂直的领导体制（即实行人财物省以下垂直领导）转变；离任审计的重点也应向全面评价其是否规范地依法行政、有无重大决策失误造成严重损失浪费、有无因搞“政绩、形象工程”等而造成本级政府或本单位严重负债、有无重大违法违纪问题、有无重大责任事故等方面转变。
3.审计制度创新，建立有效的审计制度
制度创新建设很重要的部分是审计理论和法律法规创新。随着社会的发展和改革的深入，审计的地位和作用也不断地提高，现行审计法律法规有些已经跟不上时展步伐。加强对权力的监督制约，也需要国家的审计法律法规与时俱进，不断地进行适应性调整。除在审计领导体制改革上提供法律支持以外，还应对离任审计工作统筹进行依法规范，由单纯的合法性审计向合法性审计与效益审计兼顾转变；由单纯的低层次财务收支审计向高层次的客观评价领导干部的经济责任转变，并从领导体制、管理机制和实施程序等方面，为离任审计提供适应性较强的法律保障。
4.审计方法创新，采用有效的审计方法
第一，要强化离任审计工作的“阳光操作”。在干部离任审计过程中，要通过召开座谈会、通报会、个别访问等形式，广泛发动群众，拓展取证渠道；充分利用内审成果和民主理财、政务公开、财务公开等有关资料，深化离任审计重点，建立并完善审计结果公示制；要重视群众质疑，对群众提出的疑点，应深入调查，辨明真伪，不留盲区。
第二，要关口前移，将任前审计、任中审计和离任审计有效结合。通过任前审计从源头上净化我们的干部队伍；通过任中审计，较好地解决单纯离任审计存在的“马后炮”问题，实现监督的连续性，而且任中审计所积累的审计结论可以直接为离任审计所应用。将此三者有机结合起来，可有效整合审计资源，降低审计的成本。
第三，要认真落实党风廉政建设责任制。对群众反映强烈的重点单位和重点人员，应该推行下审一级和异地交流审计制度，使审计摆脱地方保护和人情干扰，维护离任审计的客观性、真实性和权威性。
最后，要自上而下强化离任审计的层级监管，健全完善首审负责制和误审追究制，特别要加强对审计结果的监督，对有争议的审计结论要组织复审。
此外在审计过程中还要灵活应用“下审一级”的原则：对于本级单位中层干部的岗位轮换及调往系统外的离任人员的审计，可由本单位行政长官指定，由本级单位的同级审计部门人员组成审计组；对于同级行政长官和准备提拔到本级单位担任领导职务的离任人员，离任审计应采取“下审一级”的原则，由上级单位组织人员开展审计；对于提拔到上级单位担任领导职务的离任人员，可采取没有隶属关系的交叉审计或委托社会审计部门开展离任审计，以保持审计工作的超脱性、独立性和权威性，消除内部审计部门人员的顾虑，提高离任审计评价鉴定的可信度从而对离任者的工作业绩和存在的问题做出全面、客观和公正的评价和鉴定。
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[关键词] 审计 问题 创新
一、单位负责人离任审计
单位负责人离任审计是经济责任审计发展的初始阶段，而经济责任审计是在我国计划经济体制基础上产生，在计划经济向市场经济过渡过程中逐步发展的一种特殊审计种类。经济责任审计经历了单位负责人离任审计、承包经营责任审计、任期经济责任审计三个审计阶段。自1985年4月以来，部分省市率先开展了单位负责人离任审计的实践探索。中共中央国务院和审计署先后的《全民所有制企业厂长工作条例》、《关于审计工作的暂行规定》、《关于开展厂长离任经济责任审计几个问题的通知》等一系列文件的下达，为实施单位负责人离任审计提供了法规依据。
经过长期的审计实践，审计界对单位负责人离任审计作出了以下定义，“单位负责人离任审计是指企业单位负责人任职期满离任时，由企业单位主管机关（会同组织部门）提出申请，由国家审计机关或国家审计机关委托企业单位主管部门审计机构，对企业单位负责人任职期间企业单位财务收支是否合法、盈亏是否真实、经济效益是否达到目标，国家集体财产有无损失浪费等进行核查，以确定单位负责人任职期间各项经济责任履行情况的一种审计工作。”
从上述我们可以看出企业单位负责人离任审计能够确认或解除单位负责人的经济责任，是监督干部的有效形式，是考察了解干部、教育保护干部的重要手段，也是纯洁干部队伍，规范干部行政、经济行为的主要途径，同时作为经济责任审计初级阶段的离任审计的产生是我国审计制度创新的结果，真正体现了中国特色；审计对象也由原来的组织责任变为对领导干部或主要负责人的个人履职行为；由原来的对“事”不对“人”变为既对“事”也对“人”。避免了以前出现的“领导生病，群众吃药”、“个人犯罪，组织受罚”的奇怪现象，促使领导干部尽职尽责，自觉维护国家和集体利益，严格遵守国家财经法规，规范管理，科学决策，勤政廉政，从而反映出审计工作的影响力。
离任审计中的责任是基于权利义务关系而派生的对拥有权利者应尽义务履行程度的一种客观表述。也就是权利人因行使权力行为时，在经济上应承担的义务。确认责任时把握三个原则即权利责任对等、经济行政责任结合和针对性。单位负责人离任审计的责任主要是经济责任，经济责任审计的内容一般包括财务责任、管理责任和法纪责任。离任审计还应该界定任期责任与前任责任、直接责任与间接责任、主观责任与客观责任、主要领导责任与重要领导责任、集体责任与个人责任。在具体的审计工作中，应注意区分主要领导责任和重要领导责任，即对领导干部直接主管的工作，由于不负责任，不履行或不正确履行职责，对造成的损失负直接领导责任的，应以主要领导责任对其进行追究；对协助他人分管的工作或参与决定的工作，由于不履行或不正确履行职责，对造成的损失负次要领导责任的，应以重要领导责任对其进行追究；还应注意区分集体责任与个人责任，即由领导班子集体研究决定的事项出现问题，追究集体责任，同时必须追究领导班子正职的责任。如某一投资项目因决策失误造成了损失，在追究责任时，法人代表强调经过了领导班子集体的研究决定，那么就应看该项目是否经过可行性研究论证。若决策前未进行认真的考察论证，尽管研究决策时班子内大多数成员表示赞成，但仍要追究法定代表人的责任。对违反民主集中制原则，由领导班子正职或其他成员个人决定的事项，应由个人承担经济责任。
离任审计的经济责任界定，在现实工作中既不要扩大，也不要缩小，要正确界定责任范围，对不属于审计范围事项、非审计事项、未涉及的具体事项、证据不足的事项和性质不明或政策法规不明确的事项等，可不适宜作审计评价。
二、实施离任审计中存在的问题
单位负责人即厂长（经理）离任审计虽然在1985--1987年盛行，但由于在现实社会中仍然有一定的促进作用，所以一直适用至今，且由原来的对国有企业厂长（经理）离任审计延伸到对事业单位负责人离任审计以至到对地方政府县级以下行政领导人如镇长、村长等的离任审计，而且审计的内涵和外延都在不断地扩大，原来的厂长（经理）离任审计现在也习惯地称为单位负责人离任审计。
单位负责人离任审计虽然起一定作用但也有一定的局限性。主要表现在三个方面：第一，在制度规范上应在离任前审计，但在实际执行时，由于现行人事工作的特殊性，通常安排离任在前，审计在后。而离任审计是一个十分复杂的操作过程，不仅需要充裕的时间，而且需要配置相当的人力资源。由于干部的罢免、审计、任命的时间差很短，或未审先任，或审计同步，导致时间仓促。且目前审计力量普遍偏小，审计的重点范围和内容又要求审计有深度和力度，而领导干部一般任职期限都较长，单位会计资料繁多，问题复杂且财务人员更换频繁，导致对离任干部的经济责任审计失之于粗，失之于宽。既使离任审计中发现问题，离任者认为自己已经卸任，即便对查出的问题负有责任，但已无权处理或处理问题力不从心；而接任者对处理离任者遗留下来的问题的处理积极性也不高。所以这种终结式的审计方式导致审计的预警功能较差，影响对领导干部经济责任的认定和追究。第二，体制不顺畅，“走过场”问题也比较突出。审计工作的灵魂是审计的独立性，但现行的政府审计在上级审计机关和地方政府双重领导体制下，各级审计机关的人财物均有地方政府操控，实质上政府审计部门只是地方政府的一个内部审计部门。在这种体制下，一些审计干部屈从于行政官员的权威，淡忘了自己的良心和职业道德。个别审计人员还受人际关系和不良风气的影响，以原则作交易，审计结论不符实际，为离任者“遮风挡雨”。此类“走过场”的离任审计带来了极坏影响和危害，造成审计工作深入难、取证难，在一定程度上丧失了监督功能。第三，“下审一级”制度不能有效贯彻。在离任审计过程中，由于经济责任审计自身的特点，一般有上级审计部门或人员对下一级离任者实施审计。但在实际审计中因审计人员有限等原因往往不能实现“下审一级”，审计的独立性大受限制，审计的结论也就缺乏可信性，其“下审一级”原则也难以实现。
三、审计创新
由于各单位经济情况千差万别，离任审计实践经验不足，在体制、机制、制度、方法等方面，还有许多规律性的东西未能被完全认识和准确把握，致使目前存在上述问题，亟待改革和完善，笔者认为应从以下几个方面开展审计创新。
1.审计机制创新，提高办事效能
提高工作效率，提高办事效能是我们所提倡的工作准则。提高离任审计工作效能的前提是要有科学合理的工作机制，也就是通过相关权利的合理分割，建立权力的制衡和约束机制，防止权力滥用，克服权力异化，使权力的运作符合党和人民群众的根本利益。这些客观上要求各级党政机关必须统筹协调好各有关部门，使离任审计形成整体合力，发挥其应有的作用。
首先，各级党政主要领导应进一步统一思想，切实加强对离任审计的组织领导，提高广大干部认真接受离任审计的主动性和自觉性。其次，组织部门作为干部离任审计的牵头单位，应提前向审计部门提供待审对象名单， 合理安排罢免、审计、任命的时间差，为审计部门开展工作创造良好的外部环境，提供强有力的组织保障。再次，纪检监察机关应向审计机关提供被审计对象的有关情况，及时调查处理离任审计移交的有关问题。此外，还要健全领导干部离任审计的报告制度。审计结果报告应同时抄送本级和上级党政有关部门，上级领导机关应区别问题的不同性质，采取相应的查处措施。
2.审计体制创新，实行全面垂直监督
现代监督理论与实践经验证明，在各种监督制约体制中，最有力、最有效、最权威的是自上而下的垂直监督，其他监督是否奏效，都取决于垂直监督机制是否健全强化。国家审计的本质是监督，而监督的效能也同样取决于领导体制上的突破与创新。党的十六大从深化政治体制改革，强化对权力的监督与制约的高度，赋予了审计机关更重要的职责。为此，建议国家审计的领导体制应由现行的双重领导体制尽快向相对垂直的领导体制（即实行人财物省以下垂直领导）转变；离任审计的重点也应向全面评价其是否规范地依法行政、有无重大决策失误造成严重损失浪费、有无因搞“政绩、形象工程”等而造成本级政府或本单位严重负债、有无重大违法违纪问题、有无重大责任事故等方面转变。
3.审计制度创新，建立有效的审计制度
制度创新建设很重要的部分是审计理论和法律法规创新。随着社会的发展和改革的深入，审计的地位和作用也不断地提高，现行审计法律法规有些已经跟不上时展步伐。加强对权力的监督制约，也需要国家的审计法律法规与时俱进，不断地进行适应性调整。除在审计领导体制改革上提供法律支持以外，还应对离任审计工作统筹进行依法规范，由单纯的合法性审计向合法性审计与效益审计兼顾转变；由单纯的低层次财务收支审计向高层次的客观评价领导干部的经济责任转变，并从领导体制、管理机制和实施程序等方面，为离任审计提供适应性较强的法律保障。
4.审计方法创新，采用有效的审计方法
第一，要强化离任审计工作的“阳光操作”。在干部离任审计过程中，要通过召开座谈会、通报会、个别访问等形式，广泛发动群众，拓展取证渠道；充分利用内审成果和民主理财、政务公开、财务公开等有关资料，深化离任审计重点，建立并完善审计结果公示制；要重视群众质疑，对群众提出的疑点，应深入调查，辨明真伪，不留盲区。
第二，要关口前移，将任前审计、任中审计和离任审计有效结合。通过任前审计从源头上净化我们的干部队伍；通过任中审计，较好地解决单纯离任审计存在的“马后炮”问题，实现监督的连续性，而且任中审计所积累的审计结论可以直接为离任审计所应用。将此三者有机结合起来，可有效整合审计资源，降低审计的成本。
第三，要认真落实党风廉政建设责任制。对群众反映强烈的重点单位和重点人员，应该推行下审一级和异地交流审计制度，使审计摆脱地方保护和人情干扰，维护离任审计的客观性、真实性和权威性。
最后，要自上而下强化离任审计的层级监管，健全完善首审负责制和误审追究制，特别要加强对审计结果的监督，对有争议的审计结论要组织复审。
此外在审计过程中还要灵活应用“下审一级”的原则：对于本级单位中层干部的岗位轮换及调往系统外的离任人员的审计，可由本单位行政长官指定，由本级单位的同级审计部门人员组成审计组；对于同级行政长官和准备提拔到本级单位担任领导职务的离任人员，离任审计应采取“下审一级”的原则，由上级单位组织人员开展审计；对于提拔到上级单位担任领导职务的离任人员，可采取没有隶属关系的交叉审计或委托社会审计部门开展离任审计，以保持审计工作的超脱性、独立性和权威性，消除内部审计部门人员的顾虑，提高离任审计评价鉴定的可信度从而对离任者的工作业绩和存在的问题做出全面、客观和公正的评价和鉴定。
参考文献：
[1]刘世林:经济责任审计理论与实务[c].北京：中国时代经济出版，2006
[2]史航:知识经济与审计制度创新[j].北方经贸，2002，（7）
[3]郭强华:论廉政审计[j].当代财经2005，（3）
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