一、出口“免、抵、退”税的计算
对出口“免、抵、退”税的计算，除《增值税暂行条例》及其《实施细则》、出口“免、抵、退”计算办法的规定外，尚需把握以下关键性的方面和要求：
在进项税的抵扣方面，一是要把握国税发[2004]112号《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》和国税函[2005]169号《国家税务总局关于增值税一般纳税人将增值税进项留抵税额抵减查补税款欠税问题的批复》的规定，当企业出现这些情况时，期初进项留抵税额应先用于抵减增值税欠税或查补税款欠税，抵减后的税额才是上期结转的留抵税额。二是要关注国税函[2007]350号《关于纳税人进口货物增值税进项税额抵扣有关问题的通知》，该文件规定纳税人进口货物报关后，境外供货商向国内进口方退还或返还的资金，或进口货物向境外实际支付的货款低于进口报关价格的差额，不作进项税额转出处理，该文前纳税人已作进项税额转出处理的，可重新计入“应交税金――应交增值税――进项税额”科目，准予从销项税额中抵扣。
在销项税的计算方面尤其要把握国税发[2004]64号《国家税务总局关于出口货物退(免)税管理有关问题的通知》、财税[2004]116号《财政部国家税务总局关于出口货物退(免)税若干具体问题的通知》以及国税发[2005]68号《国家税务总局关于出口企业未在规定期限内申报出口货物退(免)税有关问题的通知》。上述各文件在出口货物视同内销的规定方面有所变化：一是出口货物视同内销的期限由原来的6个月调整为90天。2005年国家税务总局又以国税发[2005]197号《关于取消出口货物退(免)税清算的通知》，这样取消出口货物退(免)税清算后，超过90天以后收齐单证的货物不再享有在年度汇算清缴前可办理免抵退申报的政策了，应按视同内销处理。二是出口货物视同内销计算销项税时出口货物的离岸价按含税价看待，而原来是把出口货物的离岸价按不含税价看待。
此外，日常税项申报中，我们应注意出口免抵退税中当期的免抵税额必须按照财政部、国家税务总局《关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知》的规定，计算并缴纳城建税和教育费附加。
二、会计处理与相关报表的编制
企业应按照财政部颁布的《企业会计制度》规定进行增值税的相关会计处理(2007年1月1日起执行新会计准则的企业，应按新准则应用指南的要求设置科目，建议设置“应交税费――应交增值税”和“应交税费――未交增值税”科目，核算内容分别与原“应交税金――应交增值税”和“应交税金――未交增值税”科目相同)，需要特别注意的是根据国税发[2004]112号《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》，在出现既有留抵税额，又有欠税的情况下，应按该文件的规定，进行抵减的会计处理。这样处理的结果在应交增值税明细表的反映上，除发生按简易办法征收的税款(如应税固定资产的处置)外，一般情况下该表的期末未抵扣数和期末未交数不再同时留有余额。
增值税出口免抵退企业需填报《增值税纳税申报表》及相关附表、《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》及相关明细表。需要特别注意的是根据国税发[2004]112号《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》第三条规定，在发生用进项留抵税额抵减增值税欠税时，应对申报表的上期留抵数额在编制下期申报表时进行调整。
三、增值税项的日常稽核管理
销项税方面：开票金额与入账金额的一致性、纳税义务发生时间的合规性、红字冲销销项的恰当性稽核。尤其对不计销售(列往来账、应付福利费、盈余公积)、视同销售(列工程成本、生产成本、直接冲销库存等)、以物易物等易疏漏的方面，更应做好相关申报工作。
进项税方面：在日常工作中应严格审核抵扣范围、非应税项目的进项转出、非正常损失的进项转出、有销货方返还资金的处理，免抵退不得免征和抵扣税额的转出、四小票的审查等。尤其应纠正专用发票一经税务认证即可全额抵扣的错误认识，认证可以看作是要素形式审查，尚需经过货物的实际使用是否符合税法规定允许抵扣的范围进行实质审查，两者缺一不可，否则应做进项转出。
【关键词】免抵退税计算方法实务处理
一、出口货物退税方法简介
当前,我国出口货物的税收政策主要有出口退税并免税、出口免税但不退税及出口不免税也不退税3种形式。在以上有关税收政策的3种状况中,只有当出口货物适用于既免税又退税的政策时,才会涉及到有关退税计算的问题。有关退税计算的方法,在《出口货物退(免)税管理办法》中规定:一种是“先征后退”方法,主要用于收购货物出口的外(工)贸企业;另一种是“免、抵、退”方法,主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业。
(一)“先征后退”的税务处理
“先征后退”的税务处理方法是指对于外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业,在收购货物出口时,在其出口销售的环节免征增值税;而对于出口收购货物时所支付的有关生产环节已经缴纳的增值税,货物出口后按收购成本与退税率计算的税额退还给外贸企业,征、管、退税之差计入外贸企业成本。
(二)“免、抵、退”税的税务处理
在“免、抵、退”税管理方法中,“免”税是指免征本企业出口的自产货物在生产销售环节的增值税;“抵”税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额,抵顶内销货物的应纳税额;“退”税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时,对未抵顶完的部分予以退税。实行“免、抵、退”税的税务处理方法的主要目的在于:首先,是为了方便管理的需要。在实施出口货物的管理时,相对于出口商而言,供应商比较多且管理分散,若在供货环节实行免税制度,对于税务部门而言,这一制度的实施很难操作;其次,是实现公平税负的需要。
比如某一企业本月内销货物应交增值税100万元,出口货物本月应退进项税80万元,则本月抵减内销货物应交税金100万元中的80万元,只需交20万元。假设本月应退进项税200万元,抵减内销货物应交的增值税100万元后应退回100万元。依据流转税的属地原则,凡在境内的产品都应负担税收,由此可见,只有在产品报关离境后才能实施退税。若在供货环节免税,则税务局就必须对出口货物的收购、运输、仓储至最后环节实施监管。监管的线路越长,偷漏税的概率就会越高。但是在产品出口后退税,税务局只需监管最后环节,监管力度集中且监管效率提高。
二、“免、抵、退”税的计算步骤及实例分析
“免、抵、退”税的计算方法,主要分为以下两种情况
(一)无免税材料
当出口企业的原材料均从国内购进,无免税材料时,计算步骤基本分为以下五步:
第1步:剔税(计算不得免征和抵扣的税额)
当期免抵退税不得免征和抵扣的税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口退税率)
第2步:抵税(计算当期应缴税额)
当期应缴税额=内销的销项税额-(进行税额-第一部计算的税额)-上期留抵税额
第3步:尺度(计算免抵退税额)
免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物的退税率
第4步:比较(确定应退税额:将第二、三步的税额相比较,谁小按谁退)
第5步:确定免抵税额
第3步算尺度的免抵退税额与第四步比较确定的应退税额的差额为当期的免抵税额。
例1:甲企业是自营出口的生产企业为增值税一般纳税人。该企业在2010年9月的生产经营状况如下。已知该企业适用的退税率为10%。增值税率为17%。
2010年9月甲企业经营状况:甲企业外购原材料、燃料取得增值税专用发票,注明支付价款6 000万元,增值税额1020万元;外购动力取得增值税专用发票,注明支付价款1500万元,增值税额255万元,其中30%用于企业基建工程。以外购原材料800万元委托某公司加工货物,支付加工费取得专用发票,注明价款300万元、增值税额51万元,支付加工货物的运输费6万元并取得运输公司开具的发票;内销货物取得不含税销售额3 000万元,支付销售货物运输费用12万元,并取得运输公司开具的普通发票,出口销售货物取得销售额4 800万元。
计算:采用“免、抵、退”税法计算甲企业9月份应缴纳(应退)的增值税。
增加税进项税额=1 020+255×(1-30%)+51+(6+12)×17%=1 250.76(万元)
出口退税的计算:
第1步:剔税
免抵退税不得免征和抵扣的税额=4 800×(17%-10%)=336(万元)
第2步:抵税
当期应纳税额=3 000×17%-1 250.76
= -740.76(万元)
第三步:算尺度
免抵退税额=4 800×10%=480(万元)
第四步:比较
第2步大于第3步,由此可知,当期应退税额为480万元。
第五步:确定免抵税额
当期免抵税额为0。
(二)有免税材料
出口企业有免税购进原材料时,与无免税材料的“免、抵、退”计算方法相比,仅在第一、三步需要予以调整,其余步骤计算公式不存在差异。
第1步:剔税
当期免抵退税不得免征和抵扣的税额=(出口货物离岸价格×外汇人民币牌价-免税购进原材料的价格)×(出口货物征税率-出口退税率)
第2步:计算公式同上
第3步:尺度
免抵退税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价-免税购进原材料的价格)×出口货物的退税率
第4步:同上
第5步:同上
例2:A企业是自营出口增值税一般纳税人,(已知该企业使用的增值税率为17%,退税率15%)该企业在2010年6月的生产经营状况为:A企业免税进口一批原材料,该料件进口关税税率20%,该料件已验收入库;并支付国外买价3 000万元,其中运抵我国海关前的运输费用、保管费及装卸费用500万元。出口货物销售取得销售额6 000万元;内销货物6 000件,开具普通发票取得含税销售额1404万元;将与内销货物相同的自产货物2 000件用于本企业的基建工程,货物已移送,上期留抵税额为359.6万元。
试计算:采用“免、抵、退”税法计算A企业6月份应缴纳(应退)的增值税。
A企业免税进口料件价格=(3 000+500)×(1+20%)=4 200(万元)
出口退税的计算:
第1步:剔税
免抵退税不得免征和抵扣的税额
=(6 000-4 200)×(17%-15%)=36(万元)
第2步:抵税
当期应纳税额
=1 404÷1.17×17%+2 000×(1 404÷1.17÷6 000)×17%-(0-36)-359.6=-51.6(万元)
第3步:尺度
免抵退税额=(6 000-4 200)×15%=270(万元)
第4步:比较
第3步大于第2步,所以当期应退税额为51.6万元
第5步:确定免抵税额
当期免抵税额=270-51.6=218.4(万元)
主要参考文献:
[1]夏杰长,汪敏,陈昌盛.出口退税新政:潜在问题与解决对策.税务研究,2004(10).
[2]李国忠.国外出口退税制度的比较.税务研究,2005(10).
[3]胡怡建,张阳.出口退税政策调整的财政与经济影响.涉外税务,2005(4).
[关键词] 当期免抵退税额；当期留抵税额；应退税额
自我国加入WTO以来，越来越多的生产型企业走向国际市场，产品出口比例逐渐增大。为增强出口商品的竞争能力，我国在国家政策上进行了重大改革。例如税法规定：从2000年起，生产企业自营出口或委托外贸企业出口自产货物视同自产货物，一律实行免、抵、退税额办法管理。因而增值税的账务处理也发生了变化，生产企业免、抵、退税增值税的处理主要涉及：应纳增值税额、免抵退税货物不得免征和抵扣税额计算、出口货物免抵税额和应退税额的核算以及账户的设置、报表的填列。笔者主要根据“免、抵、退”税政策规定，按纳税申报计算出生产企业当月的应免抵税额、应退税额以及留抵税额的几种情况的账务处理。
一、当期免抵退税额大于当期期末留抵税额例
1：某具有自营出口经营权的生产企业当期购入原材料180万元，进项税额30 .6万元，材料验收入库。当期发生内销收入95万元（不含税），出口货物销售折算人民币收入135万元。（增值税率17%，退税率15%）
则：当期不予抵扣的税额=135×（17%-15%）=2. 7万元
当期应纳增值税额=95×17%-（30 .6-2 .7）=-11 .75万元
即期末留抵税额=11 .75万元
根据增值税纳税申报表中，当期期末留抵税额20栏计算出本月留抵税额11. 75万元
当期免、抵、退税额=135×15%=20 .25万元
当期应退税额=11. 75万元
当期出口货物免、抵税额=20 .25-11 .75=8. 5万元
会计分录如下：（单位：万元）
①购入材料支付货款时的记账凭证：
借：商品采购210. 6
贷：银行存款210. 6
②货物验收入库时的记账凭证：
借：库存商品180应交税金———应交增值税（进项税额）30 6
贷：商品采购210 .6
③内销货物时的记账凭证：
借：银行存款（应收账款）111. 15
贷：主营业务收入95应交税金———应交增值税（销项税额）16 15
④自营出口货物时免税的记账凭证：
借：应收外汇账款———××客户135
贷：主营业务收入135
⑤收到外汇款时的记账凭证：
借：银行存款135
贷：应收外汇账款———××客户135
⑥当期不予免征抵扣的税额转出时的记账凭证：
借：主营业务成本2. 7
贷：应交税金———应交增值税（进项税额转出）2 7
⑦当期出口货物免抵税额的记账凭证：
借：应交税金———应交增值税（出口抵减内销税额）8 5
贷：应交税金———应交增值税 （出口退税）
8 .5
⑧申报出口退税时的记账凭证：
借：应收补贴款11 .75
贷：应交税金———应交增值税（出口退税）
11 .75
二、当期免抵退税额小于当期期末留抵税额
根据例1资料：假若上期留抵税额20万元，增值税申报表20栏本月留抵税额为31 75万元。
则：当期不予抵扣的税额=135×（17%-15%）=2 7万元
当期应纳增值税额=95×17%-（20+30 6-2 7）=-31. 75万元
即期末留抵税额=31. 75万元
当期免、抵、退税额=135×15%=20 .25万元
当期应退税额=20 .25万元
当期出口货物免、抵税额=31 .75-20 .25=-11. 5
会计分录如下：
①———⑥同上例1
⑦申报出口退税的记账凭证：
借：应收补贴款20 .25
贷：应交税金———应交增值税 （出口退税）20. 25
三、当期免抵退税额等于当期期末留抵税额
根据例1资料：假若上期留抵税额8 5万元，增值税申报表20栏本月留抵税额为20 25万元。
则：当期不予抵扣的税额=135×（17%-15%）=2.7万元
当期应纳增值税额=95×17%-（8 5+30 .6-2 7）=-20. 25万元
即期末留抵税额=20 25万元
当期免、抵、退税额=135×15%=20.25万元
当期应退税额=20.25万元
当期出口货物免、抵税额=20. 25-20. 25=0即没有免抵税额。
会计分录如下：
①———⑥同上例1
⑦申报出口退税的记账凭证：
借：应收补贴款20 .25
贷：应交税金———应交增值税（出口退税）20.25
四、只有免、抵额，没有出口退税额，期末应纳税额等于零
例2：某具有自营出口经营权的生产当期购入原材料200万元，进项税额34万元，材料验收入库。当期发生内销收入250万元（不含税），出口货物销售折算人民币收入80万元。（增值税率17%，退税率15%）期初留抵税额10.1万元则：当期不予抵扣的税额=80×（17%-15%）=1.6万元
当期应纳增值税额=250×17%-（10 .1+34-1 6）=0万元
根据增值税纳税申报表中，当期期末既无留抵税额也无应纳税额当期免、抵、退税额=80×15%=12万元
当期应退税额=0万元
当期出口货物免、抵税额=12万元
分录如下：（单位：万元）
①购入材料支付货款时的记账凭证：
借：商品采购234
贷：银行存款234
②货物验收入库时的记账凭证：
借：库存商品200
应交税金———应交增值税 （进项税额）34
贷：商品采购234
③内销货物时的记账凭证：
借：银行存款（应收账款）292 .5
贷：主营业务收入250
应交税金———应交增值税（销项税额）42 .5
④自营出口货物时的记账凭证：
借：应收外汇账款———××客户80
贷：主营业务收入80
⑤收到外汇款时的记账凭证：
借：银行存款80
贷：应收外汇账款———××客户80
⑥当期不予免征抵扣的税额转出时的记账凭证：
借：主营业务成本1. 6
贷：应交税金———应交增值税（进项税额转出）1 6
⑦当期出口货物免抵税额的记账凭证：
借：应交税金———应交增值税（出口抵减内销税额）12
贷：应交税金———应交增值税（出口退税）12
五、只有免、抵额，没有出口退税额，期末有应纳税额
根据例2资料：假若上期留抵税额等于零，增值税申报表19栏本月应纳税额为10 1万元。
则：当期不予抵扣的税额=80×（17%-15%）=1. 6万元
当期应纳增值税额=250×17%-（34-1 .6）=10 1万元
当期免、抵、退税额=80×15%=12万元
当期应退税额=0万元
当期出口货物免、抵税额=12万元
会计分录如下：
①———⑥同上例2
⑦当期出口货物免抵税额的记账凭证：
借：应交税金———应交增值税 （出口抵减内销税额）12
贷：应交税金———应交增值税 （出口退税）12
⑧月末对“应交税金———应交增值税”账户余额结转记账凭证：
借：应交税金———应交增值税（转出未交增值税）10 1
贷：应交税金———未交增值税10 .1
⑨次月缴纳税金的记账凭证：
借：应交税金———未交增值税10. 1
组织制度
在日语中，海关被称为“税关”。在行政隶属关系上，日本海关是财务省的地方机构，接受财务省下属关税局的监督和指挥。此外，财务省还设有对海关职员进行培训的税关研修所、对进出口货物进行分析的关税中央分析所。2008年日本海关系统在编人员为8620人。
关税局在职能上类似于我国海关总署，但我国海关总署直属国务院，而日本关税局只是财务省的一个内部机构，内设“六课”，“六课”下又有“六室”，2008年全局在编人员176人。
关税局内各部门的主要业务各有侧重。总务课的职能是处理关税、吨税及特别吨税相关政策事务；处理有关关税局和全国海关机构、人员编制和预算的事务；联络、协调关税局和各海关间的事务。其下设的事务管理室处理有关进出口及港湾关联信息处理中心股份公司的事务，同时负责调查、规划、协调有关海关信息化系统的事务。
管理课的职能相对简单，主要是处理有关海关职员的人事、教育、培训及福利待遇事务。其下设的税关考查管理室负责对海关事务的运作、海关职员的服务进行监督考察。
关税课的职能包括调查、规划、起草与关税等事务相关的制度；就关税等方面的政策基础进行调查研究；处理关税事务；处理外汇审议会关税分科会的日常事务。下设的参事官室（国际机构）负责处理与国际机构（WTO、WCO、APEC等）相关的事务，并规划、起草涉及海关事务的多边协议。另设参事官室（国际调查）负责规划、起草涉及海关事务的双边协议，并调查、研究外国的关税制度、贸易情况。税关调查室负责调查、研究海关行政的基础事项。经济连携室则负责规划、调查涉及海关事务的经济合作协议。
监视课的职能是处理对进出口货物、运输工具、乘务人员进行监视管理的相关事务，对进出口货物进行检查的相关事务，旅客、乘务人员携带物品进出境手续的相关事务，以及与保税区域、开放口岸（港口、机场）相关的事务。
业务课主要负责征税、减免税、退税等相关事务，以及与进出口商品分类目录、进出口货物通关手续、邮递物品进出口手续相关的事务，同时处理报关从业许可、报关从业者监督、报关员考试相关事务，调查分析的相关事务、关税不服审查会的日常事务也归业务课负责。
调查课的职能是处理与海关估价、稽查有关的事务，以及违法事件调查、处分、情报等相关事务，同时与外国海关进行情报联络和协调，并编制、贸易统计数据。
日本在函馆、东京、横滨、名古屋、大阪、神户、门司、长崎和冲绳设有税关。税关的地位大致相当于我国的直属海关，其下又设有 68处“税关支署”、35处“出张所”、1处“监视署”，相当于我国的隶属海关。但与中国海关的三级管理不同，日本海关采取四级管理制度，因此下面还设有82处“税关支署出张所”、8处“税关支署监视署”。以上合计共194处。
各税关内部设有“总务部”、“监视部”、“业务部”和“调查部”，各部部长大致相当于中国海关各直属海关副关长。
法律体系
《关税法》、《关税定率法》以及用以规定这两部法律相关临时性措施的《关税暂定措施法》，是日本海关的基本法。其中《关税法》是海关行政最基本的法律，规定了关税征收、进出口通关相关事项等，而税率、完税价格的决定方法、减免税等则由《关税定率法》规定。《关税暂定措施法》是为适应产业、经济情况变化，从短期、暂定的角度规定税率、减免税以及特惠关税制度等事项的法律，它是规定《关税定率法》特例的附有期限的法，通常规定了法令的适用期限。
具体来看，日本《关税法》以关税征收和进出口货物通关手续为中心，同时，为保证征税、通关的适当、顺利进行，还规定了船舶等运输工具的出入港手续、保税制度以及违法行为处罚措施等。根据海关业务，可对日本《关税法》的规定作如下归类：总则，包括主旨、定义、海关手续费；税收管理，包括征税对象、征税对象的确定时间、纳税义务人、纳税申报、修正申报、关税的缴纳及缴纳期限、担保以及征收权的消灭时效；货运管理，包括外国贸易船进出开放港口的入港手续、货物的卸载、外国贸易船等的出港手续、未开放港口的出入港手续、外国货物的转运、船用品的装货手续、外国货物存放场所的限制、保税运输、进出口许可、货物的检查场所、禁止出口的物品、禁止进口的物品、对关税法以外其他法律规定的限制进出口货物的确认、外国货物的退运等；保税管理，主要包括与保税区域相关的内容；通关管理，包括进出口许可、进出口申报时间；知识产权海关保护，主要包括侵犯知识产权物品的认定手续；行邮管理，主要包括邮递物品进出境简易手续；海关统计，包括统计编制等内容；调查与稽查，包括武器的携带及使用、海关职员的权限；罚则，即处罚规则；犯罪侦查，即对违法案件的调查和处分。
至于日本海关现行的《关税定率法》，是在1910年4月全面修改了1899年旧关税定率法后，于次年7月开始施行的，内容包括37个条文，以及作为附表的税率表，后者对基本税率作了规定。正如其第1条所规定的，《关税定率法》规定了税率、征收关税时的完税价格确定方法、减免税和退税、反倾销税等特殊关税，以及其他与关税制度相关的事项，具体内容包括：与税率相关的内容，即征税标准与税率、入境人员的简易税率、小额货物的简易税率；与海关估价相关的内容，即完税价格的确定原则、同种或类似货物完税价格的确定、基于国内销售价格或生产成本的完税价格确定；与特殊关税相关的内容，包括报复性关税、反补贴税、反倾销税以及紧急关税等；与减免税、退税相关的内容，包括变质、损伤等事项的减税措施、为加工或修理而出口的货物的减税措施、生活用品的减免税、无条件免税、特定用途免税、外交官所用货物免税、复出口免税、复出口退税、违约品复出口或废弃的退税措施等。
《关税暂定措施法》于1960年3月公布，同年4月正式施行，内容包括26个条文，以及规定了暂定税率的附表、规定了普遍优惠税率的附表。《关税暂定措施法》的作用，主要是作为《关税法》和《关税定率法》的暂时性特别法对必要物品的税率进行调整，它规定了暂定税率，以及临时性的减免税制度、紧急措施关税和普遍优惠关税等。由于该法主要规定临时性措施，因此其法令均体现为附加条件的规定，如“2001年3月31日之前进口货物的关税税率见附表第1”等。《关税暂定措施法》的具体内容可概括为：与暂定税率相关的内容；与减免税相关的内容，包括飞机零部件等产品的免税规定、为加工或组装而出口的原材料的减税规定；与紧急措施关税相关的内容，包括进口数量超过进口基准数量情况下的特别紧急关税等；与普遍优惠关税相关的内容。
【关键词】免抵退税计算 免抵退税会计处理
审计实务中发现很多会计人员对生产企业出口货物免抵退税的含义、计算及其会计处理的理解一知半解，导致会计处理不正确，出现少缴城建税、教育费附加等情况。下文就免抵退税的含义、计算和会计处理进行解析。
一、免抵退税的含义
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按照税法规定已缴纳的增值税和消费税，或免征应缴纳的增值税和消费税。按照现行规定，出口货物退（免）税的方式主要有免、退税，免、抵、退税，免税三种。免、退税方式主要适用于外贸出口企业；免、抵、退税方式适用于生产企业自营或委托出口货物。
免、抵、退税办法的“免”税是指对生产企业出口的自产和视同自产货物，免征企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物和视同自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物和视同自产货物，在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。
二、免、抵、退税的计算
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物销项税额-（当期进项税额-当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
2.免、抵、退税额的计算
免、抵、退税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免、抵、退税额抵减额
注意事项：出口货物离岸价格为截至当期已收齐单证销售额，包括本期销售本期收齐单证销售额和前期销售本期收齐单证销售额。
免、抵、退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
3.当期应退税额和当期免、抵税额的计算
当期期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免、抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额
当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期免、抵、退税额
当期免、抵税额=0
注意事项：“期末留抵税额”为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”。
4.免、抵、退税不得免征和抵扣税额的计算
免、抵、退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额
免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
注意事项：出口货物离岸价格为当期报关出口货物离岸价格，不论是否收齐单证。
三、免、抵、退税的会计处理
在进行免、抵、退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金-应交增值税（出口退税）”和“应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”两个明细科目。具体会计处理如下：
（一）货物报关出口后，按时收齐单证的会计处理
1.企业报关出口货物后，根据当月报关出口有关单据和外销出口发票等作如下会计分录：
借：银行存款或应收账款
贷：主营业务收入
2.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”作如下会计分录：
借：主营业务成本贷：应交税金-应交增值税(进项税额转出)
3.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“应退税额”作如下会计分录：
借：其他应收款（出口退税）
贷：应交税金—应交增值税(出口退税)
4.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵税额”作如下会计分录：
借：应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)
贷：应交税金-应交增值税(出口退税)
注意事项：部分会计人员认为免、抵税额因为不影响应交税金-应交增值税的余额可以不作会计处理，这种观点是错误的。因为根据财税[2005]25号文件规定，生产企业出口货物实行免抵退税办法后，经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
（二）货物报关出口后，逾期没有收齐相关单证的，须视同内销征税。
1.本年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税
（1）冲减出口销售收入，增加内销收入
借：主营业务收入-出口收入
贷：主营业务收入-内销收入
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：主营业务成本
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
注意事项：
① 单证不齐销售额计提销项税额时，销项税额=单证不齐销售额/(1+征税率)×征税率。
②对于单证不齐视同内销征税的出口货物，在账务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
③对于单证不齐视同内销征税的出口货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该货物，所以在账务处理上可以不对该货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
2.上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税（1）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：以前年度损益调整
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征退税率之差冲减进项税额转出。
借：以前年度损益调整（红字）
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）（红字）
（3）按照单证不齐出口销售额乘以退税率冲减免抵税额。
借：应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）（红字）
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）（红字）
注意事项：
①对于上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税的出口货物，在账务上不进行收入的调整，在“出口退税申报系统”中也不进行调整。
②注意在填报《增值税纳税人报表》（附表二）时，不要将上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
③在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”。
【关键词】免抵退税计算 免抵退税会计处理
审计实务中发现很多会计人员对生产企业出口货物免抵退税的含义、计算及其会计处理的理解一知半解，导致会计处理不正确，出现少缴城建税、教育费附加等情况。下文就免抵退税的含义、计算和会计处理进行解析。
一、免抵退税的含义
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按照税法规定已缴纳的增值税和消费税，或免征应缴纳的增值税和消费税。按照现行规定，出口货物退（免）税的方式主要有免、退税，免、抵、退税，免税三种。免、退税方式主要适用于外贸出口企业；免、抵、退税方式适用于生产企业自营或委托出口货物。
免、抵、退税办法的“免”税是指对生产企业出口的自产和视同自产货物，免征企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物和视同自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物和视同自产货物，在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。
二、免、抵、退税的计算
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物销项税额-（当期进项税额-当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
2.免、抵、退税额的计算
免、抵、退税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免、抵、退税额抵减额
注意事项：出口货物离岸价格为截至当期已收齐单证销售额，包括本期销售本期收齐单证销售额和前期销售本期收齐单证销售额。
免、抵、退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
3.当期应退税额和当期免、抵税额的计算
当期期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免、抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额
当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期免、抵、退税额
当期免、抵税额=0
注意事项：“期末留抵税额”为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”。
4.免、抵、退税不得免征和抵扣税额的计算
免、抵、退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额
免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
注意事项：出口货物离岸价格为当期报关出口货物离岸价格，不论是否收齐单证。
三、免、抵、退税的会计处理
在进行免、抵、退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金-应交增值税（出口退税）”和“应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”两个明细科目。具体会计处理如下：
（一）货物报关出口后，按时收齐单证的会计处理
1.企业报关出口货物后，根据当月报关出口有关单据和外销出口发票等作如下会计分录：
借：银行存款或应收账款
贷：主营业务收入
2.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”作如下会计分录：
借：主营业务成本贷：应交税金-应交增值税(进项税额转出)
3.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“应退税额”作如下会计分录：
借：其他应收款（出口退税）
贷：应交税金—应交增值税(出口退税)
4.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵税额”作如下会计分录：
借：应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)
贷：应交税金-应交增值税(出口退税)
注意事项：部分会计人员认为免、抵税额因为不影响应交税金-应交增值税的余额可以不作会计处理，这种观点是错误的。因为根据财税[2005]25号文件规定，生产企业出口货物实行免抵退税办法后，经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
（二）货物报关出口后，逾期没有收齐相关单证的，须视同内销征税。
1.本年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税
（1）冲减出口销售收入，增加内销收入
借：主营业务收入-出口收入
贷：主营业务收入-内销收入
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：主营业务成本
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
注意事项：
① 单证不齐销售额计提销项税额时，销项税额=单证不齐销售额/(1+征税率)×征税率。
②对于单证不齐视同内销征税的出口货物，在账务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
③对于单证不齐视同内销征税的出口货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该货物，所以在账务处理上可以不对该货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
2.上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税（1）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：以前年度损益调整
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征退税率之差冲减进项税额转出。
借：以前年度损益调整（红字）
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）（红字）
（3）按照单证不齐出口销售额乘以退税率冲减免抵税额。
借：应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）（红字）
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）（红字）
注意事项：
①对于上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税的出口货物，在账务上不进行收入的调整，在“出口退税申报系统”中也不进行调整。
②注意在填报《增值税纳税人报表》（附表二）时，不要将上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
③在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”。
一、免抵退税的含义
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按照税法规定已缴纳的增值税和消费税，或免征应缴纳的增值税和消费税。按照现行规定，出口货物退（免）税的方式主要有免、退税，免、抵、退税，免税三种。免、退税方式主要适用于外贸出口企业；免、抵、退税方式适用于生产企业自营或委托出口货物。
免、抵、退税办法的“免”税是指对生产企业出口的自产和视同自产货物，免征企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物和视同自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物和视同自产货物，在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。
二、免、抵、退税的计算
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物销项税额-（当期进项税额-当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
2.免、抵、退税额的计算
免、抵、退税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免、抵、退税额抵减额
注意事项：出口货物离岸价格为截至当期已收齐单证销售额，包括本期销售本期收齐单证销售额和前期销售本期收齐单证销售额。
免、抵、退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
3.当期应退税额和当期免、抵税额的计算
当期期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免、抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额
当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期免、抵、退税额
当期免、抵税额=0
注意事项：“期末留抵税额”为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”。
4.免、抵、退税不得免征和抵扣税额的计算
免、抵、退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额
免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
注意事项：出口货物离岸价格为当期报关出口货物离岸价格，不论是否收齐单证。
三、免、抵、退税的会计处理
在进行免、抵、退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金-应交增值税（出口退税）”和“应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”两个明细科目。具体会计处理如下：
（一）货物报关出口后，按时收齐单证的会计处理
1.企业报关出口货物后，根据当月报关出口有关单据和外销出口发票等作如下会计分录：
借：银行存款或应收账款
贷：主营业务收入
2.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”作如下会计分录：
借：主营业务成本贷：应交税金-应交增值税(进项税额转出)
3.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“应退税额”作如下会计分录：
借：其他应收款（出口退税）
贷：应交税金—应交增值税(出口退税)
4.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵税额”作如下会计分录：
借：应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)
贷：应交税金-应交增值税(出口退税)
注意事项：部分会计人员认为免、抵税额因为不影响应交税金-应交增值税的余额可以不作会计处理，这种观点是错误的。因为根据财税[2005]25号文件规定，生产企业出口货物实行免抵退税办法后，经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
（二）货物报关出口后，逾期没有收齐相关单证的，须视同内销征税。
1.本年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税
（1）冲减出口销售收入，增加内销收入
借：主营业务收入-出口收入
贷：主营业务收入-内销收入
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：主营业务成本
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
注意事项：
①单证不齐销售额计提销项税额时，销项税额=单证不齐销售额/(1+征税率)×征税率。
②对于单证不齐视同内销征税的出口货物，在账务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
③对于单证不齐视同内销征税的出口货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该货物，所以在账务处理上可以不对该货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
2.上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税（1）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：以前年度损益调整
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征退税率之差冲减进项税额转出。
借：以前年度损益调整（红字）
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）（红字）
（3）按照单证不齐出口销售额乘以退税率冲减免抵税额。
借：应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）（红字）
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）（红字）
注意事项：
①对于上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税的出口货物，在账务上不进行收入的调整，在“出口退税申报系统”中也不进行调整。
②注意在填报《增值税纳税人报表》（附表二）时，不要将上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
③在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”。
关键词外贸企业；出口；退税
一、外贸企业出口退税的程序与步骤
1、下载外贸企业出口退税申报系统和出口退税网，安装后通过系统维护进行企业信息设置。
2、通过退税系统完成出口明细申报数据的录入、审核。
3、取得增值税发票后在发票开票日期30天内，在“发票认证系统”或国税局进行发票信息认证。
4、通过退税系统完成进货明细申报数据的录入、审核。
5、通过系统中“数据处理”的“进货出口数量关联检查”和“换汇成本检查”后生成预申报数据。
6、网上预申报和察看预审反馈。
7、在申报系统中录入单证备案数据。
8、预审通过后，进行正式申报，把预申报数据确认到正式申报数据中。
9、打印出口明细申报表、进货明细申报表、出口退税申报汇总表各2份；并生成退税申报软盘，软盘中应该有12个文件，并在生成好的退税软盘上写上企业的名称和海关代码。
10、准备退税申报资料，到退税科正式申报退税；企业到退税机关办理退税正式申报，退税机关审核软盘及报表和资料合格以后，企业将软盘和资料及一套退税申报表交给退税机关，退税机关会将一张退税汇总申报表签字盖章后返还给企业。
正式申报退税即完成。
11、税款的退还。税务局得到退税的批复之后，会将数据上传到税网，同时系统自动发送电子邮件。企业看到后，可以到“数据管理”—“退税批复”栏目中查看。点击某条批复的数据，显示注意事项。点击“下一步”，会显示“出口货物税收退还申请书”的内容，企业应仔细核对开户行与帐号是否准确，打印3份。根据注意事项的相关内容，在打印出的表单中盖章，交到退税科，由退税机关办理退税。
二、外贸企业出口退税账务处理
外贸企业收购出口的货物，在购进时，仍按财政部（93）财会字第83号《关于印发企业执行新税收条例有关会计处理规定的通知》的有关规定进行会计处理，即应按照专用发票上注明的增值税额借记“应交税金──应交增值税（进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入采购成本的金额，借记“物资采购”等科目；按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”“银行存款”等科目。货物出口销售后，结转商品销售成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目；
按照购进时取得的增值税专用发票上记载的增值税额与按照《通知》（注，指《国务院关于调低出口退税率加强出口退税管理的通知》，下同）规定的退税率计算的增值税额的差额，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税金──应交增值税（进项税额转出）”科目。
外贸企业按照规定的退税率计算出应收的出口退税时，借记“应收出口退税”科目，贷记“应交税金──应交增值税（出口退税）”科目；收到出口退税时，借记“银行存款”科目，贷记“应收出口退税”科目。
自营出口应税消费品的外贸企业，应在应税消费品报关出口后申请出口退税时，借记“应收出口退税”科目，贷记“主营业务成本”科目。实际收到应税消费品退回的税金，借记“银行存款”科目，贷记“应收出口退税”科目。发生退关或退货而补交已退的消费税，作相反的会计分录。
三、外贸企业出口退税计算及账务处理
举例例如：某进出口公司2006年3月购进服装5000件，增值税专用发票上注明金额为7.75万元，出口至美国，离岸价为1.3万美元（汇率为1美元＝8元人民币），服装退税率为13％，试计算该公司当月应退税额。
应退增值税税额＝77500×13％＝10075（元）转出增值税额＝13175－10075＝3100（元）购进货物时，借：物资采购77500应交税金──应交增值税（进项税额）13175贷：银行存款90675货物入库时，借：库存商品——库存出口商品77500贷：物资采购77500出口报关销售时，借：应收账款104000贷：主营业务收入——出口销售收入104000结转商品销售成本，借：主营业务成本77500贷：库存商品77500进项税额转出，借：主营业务成本3100贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）3100计算出应收增值税退税款，借：应收出口退税10075贷：应交税金——应交增值税（出口退税）10075收到增值税退税款时，借：银行存款10075贷：应收出口退税（增值税）10075综上可看出，出口货物退免税是国际贸易中通常采用的，并为世界各国普遍接受的税收政策，其目的在于鼓励各国出口货物公平竞争。
在我国，拥有出口经营权的大致分为生产企业和外贸企业，我国对有出口经营权的外贸企业自营出口或委托其他外贸企业出口货物，对其增值税实行免税并退税的退税政策。所谓免税，就是出口环节免交增值税，退税，就是对出口环节之前负担的增值税予以退还。退税政策的本质是出口环节免税，但是其进项税可以抵扣。针对外贸企业，出口退税的具体计算方法采用先征后退的办法。由于实际税负并不能达到征收率的水平，国家税务总局根据不同产品的税负，制定了不同的退税率，以实现出口产品的零税负。
【参考文献】
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