一、国有企业经济责任审计的理论基础

（一）受托经济责任观

经济责任审计的基本理论依据，即特定受托经济责任关系的存在（蔡春、陈晓媛，2007），受托人按照特定的要求或原则，经营管理受托经济资源并报告其经营状况的义务（蔡春、李江涛，2009）。就国有企业而言，国有资产实则归国家所有，国资委代表国家履行出资人职责将国有资产委托给国有企业经营，国有企业领导人受托管理和经营国有资产，承担着国有资本经营管理的受托经济责任。经济责任审计回归行为责任人与受托经济责任履行本身，体现了审计的原本要义（蔡春、田秋蓉、刘雷，2011），本质目标是保障和促进受托经济责任的全面有效履行（吴春梅、邹威，2018），是解决所有权与经营权分离下国有资产所有者缺位和者缺位问题的重要手段（李晓明、刘海、张少春，2004）。

（二）现代国家治理观

经济责任审计作为现代审计理论与我国特殊制度背景下国家治理实践相结合的一种制度创新，是经济监督与政治监督的有机结合，用以保证干部履行以经济责任为基础的综合整治责任，实质上是一种特殊的干部管理制度（胡智强、余冬梅，2018），具有特殊的国家治理内涵和显著的权力监督特征，其创新和发展必须在国家治理目标框架下动态推进（戚振东、尹平，2013）。经济责任审计国家治理效能的发挥有赖于直接和间接两种途径，一是在具体审计项目中直接实现全方位的监督，促进权力行使合法合规，督促提升经营管理水平，推动国有企业做强做优做大，二是通过报告反馈、信息传递，间接为国家治理体系和治理能力现代化提供服务和支持（戴捷敏、李华，2022）。

二、国有企业经济责任审计的实践发展

（一）国有企业经济责任审计的发展历程

1986年12月，审计署印发的《关于开展厂长（经理）离任经济责任审计工作几个问题的通知》，第一次对企业领导人员经济责任审计进行了专门规定。1999年5月，两办印发的《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》及2000年12月审计署出台的配套实施细则，首次系统阐明了国有企业经济责任审计的目标、内容、程序等，标志着我国经济责任审计制度的初步确立（李晓慧、金彪，2013）。2006年2月修订的《审计法》将经济责任审计列入审计监督范畴，正式确立了经济责任审计的法律地位。2010年10月，两办印发《党政主要领导干部和国有企业人员经济责任审计规定》，进一步明确了经济责任审计工作规范，是经济责任审计发展的重要里程碑。党的十八大以来，党中央、国务院更加重视发挥审计工作在党和国家监督体系中的重要作用，2019年7月印发修订的两办新规，贯彻落实了党中央对审计工作的新部署新要求，是中央审计委员会成立后的第一个审计规章，为新时代经济责任审计工作提供了基本遵循。2020年9月，国资委印发《关于深化中央企业内部审计监督工作的实施意见》，强调要深化完善、规范有效开展经济责任审计工作。2021年1月，中国内部审计协会在落实两办新规新精神新要求的基础上，结合历年来经济责任审计实践中积累的经验做法，修订颁布《第2205号内部审计具体准则——经济责任审计》和《第3204号内部审计实务指南——经济责任审计》，为新时代内部经济责任审计工作的开展提供了具体规范。上述系列新规定共同构建了一个全方位、立体化、基本成熟定型的新时代国有企业经济责任审计制度体系（綦好东、何源睿等，2022）。

（二）新规定视角下国有企业经济责任审计面临的新要求

两办新规、新准则作为新时代经济责任审计工作的重要依据，修订后的两办新规由44条变为52条、新准则由26条变为41条，通过将新规定与原规定进行逐条对比，从其内容变化，不难看出，国有企业经济责任审计规定面临的新要求主要体现在以下四个方面。一是政治属性更为突显。从新规的各项内容变化看，政治导向、政治定位贯穿了新时代经济责任审计工作全过程，经济责任审计聚焦经济责任，通过检查经济问题、责任，反映政治问题、责任，体现了鲜明的政治性和时代性。二是审计内容更加丰富。随着国企改革进程的深化、审计实践的深入，经济责任审计的内涵不断丰富和拓展，被赋予了新的时代内容。两办新规、新准则进一步丰富和细化了经济责任审计内容，增加了境外资产管理情况、自然资源资产和生态环境保护情况、党风廉政建设责任落实情况等审计重点，这与近年来党和国家的相关政策部署是一脉相承的，对新时代经济责任审计工作也提出了更高要求。三是评价要求更为规范。审计评价是经济责任审计区别于其他类型审计的重要特征，两办新规、新准则更加强调客观求实，要求审计结论、评价应建立在充分的客观证据基础之上，定性评价和定量评价相结合，在审计范围内，按照权责一致原则对被审计领导干部经济责任履行情况作出评价。同时引入容错纠错机制，要求贯彻落实“三个区分开来”重要要求，鼓励干部担当作为，这是与以往规定相比最为重要的变化之一。四是结果运用更加重视。审计结果运用是经济责任审计的重要环节，关系到审计作用的发挥和审计目标的实现。各项新规均对审计整改和结果运用进行了论述，明确了被审计单位对审计查出问题的整改责任，要求将审计结果、整改情况作为领导干部考核、任免、奖惩的重要参考，2021年10月新修订的《审计法》更是将其上升为法律层面，党和国家对于审计整改、结果运用的重视程度可见一斑。

三、国有企业经济责任审计存在的难点和问题

（一）审计实施滞后，审计监督时效性差

任中审计和离任审计是经济责任审计的两种形式，两办新规第五条、新准则第七条规定“经济责任审计可以在领导干部任职期间进行，也可以在领导干部离任后进行，以任职期间审计为主”。然而在国有企业经济责任审计实践中，“先离后审”的离任审计仍是主流，经济责任审计工作往往在被审计对象已离开原工作岗位后才开展，存在一定的滞后性，审计效果大打折扣，一是减弱了审计结果在领导干部的任免和奖惩方面的参考作用，对于另有任用的被审计对象而言，除非是重大违纪违规问题，审计结果一般不会对其产生实质性的影响；二是影响责任的追究与落实，由于被审计对象已离任，接任者可能会存有“新官不理旧账”的心态，不利于审计发现问题的整改落实。

（二）责任界限模糊，审计评价准确度低

经济责任审计涵盖的范围和内容具有较强的复杂性和广泛性，定责、评价是经济责任审计中的难点。一方面，企业是一个持续经营的主体，国有企业领导人员任期内的经济责任履行效果，往往具有滞后性，事项决策尤其是某项战略的推行往往是一个较为长期的过程，仅仅依靠前后任领导人的任职时点难以明确责任界限；另一方面，两办新规、新准则调整了被审计领导人员经济责任类别，并就责任履行中存在问题应承担责任的具体情形进行了规范，但相关表达过于笼统，责任界定的定性描述留有自由裁量空间，容易存在偏差、有失偏颇。此外，对被审计对象经济责任履行情况进行全面评价，不能简单地依赖于一两个指标，目前尚缺乏一个统一而全面的通用评价体系。

（三）供需矛盾突出，审计质效提升空间大

新时代赋予审计工作新职责、新使命，国有企业经济责任审计不再囿于财务收支及有关经济活动，还涵盖了管辖范围内党和国家经济方针政策和决策部署的贯彻执行情况、风险管控情况、生态环保监督等内容。然而当前国有企业审计发展尚不平衡，审计人员配备不足、审计手段方法落后等问题限制了新时代经济责任审计的高质量发展。一方面，审计人员素质参差不齐，专业背景多以财务为主、复合型人才欠缺，而经济责任审计兼具专业性和综合性，内容覆盖面广、技术政策性强，对审计人员的素质技能提出了更高要求；另一方面，审计技术手段落后，数字化手段运用程度低，伴随“互联网+”技术的发展，会计核算的标准化、业务流程的信息化程度越来越高，业财融合大背景下审计信息化水平亟须提升。

四、新时代国有企业经济责任审计的优化路径

（一）创新审计理念，强化审计质量管控

一是明确审计重点，聚焦经济责任，围绕中心工作，从国家和企业发展大局出发，找准经济责任审计的切入点和着力点，强化对被审计对象权力运行和责任落实情况的审计，突出对重点人员、重要领域、关键环节的监督，加大审计成果的挖掘力度；二是完善审计评价，坚持定性评价与定量分析相结合，结合所在单位实际情况建立履责负面清单和免责清单，探索建立一套与任期内契约化考核相适应的审计量化指标体系，在审计查证认定事实的基础上，贯彻落实“三个区分开来”要求，审慎进行责任界定，确保审计评价客观公允。

（二）强化审计统筹，完善审计工作模式

一是强化审计项目统筹，与组织人事部门加强沟通，对任期经济责任审计覆盖进度作出预先安排，合理安排任中审计，避免人事岗位的集中调整挤兑审计资源，适时开展离任审计“先审后离”，为领导人员的调整变动提供前置参考；二是改进审计技术方法，坚持科技强审，充分利用信息化手段，探索实施“现场+远程+云端”审计，推进“业财审”融合，提高审计工作效率，同时强化大数据审计思维，打造数字化支撑审计工作模式，提高审计数据的挖掘深度和审计精准度。

（三）强化审计整改，促进审计成果转化

一是建立审计发现问题整改长效机制，实行问题台账“销号”、整改“回头看”，加强审计整改闭环管理；二是对审计发现的普遍性、倾向性问题，及时剖析根源，提出对策措施，切实发挥好审计“治已病、防未病”的重要作用；三是强化部门协同，发挥监督合力，构建审计发现问题会商、整改协同督导、结果转化运用等机制，加大审计成果的运用力度。

（四）提高政治站位，加强审计队伍建设

一是以政治能力建设为统领，坚持党建引领，进一步筑牢“为党审计”的政治底色，不断增强政治领悟力、执行力、判断力，培养从政治、政策角度发现和解决问题的敏锐度；二是以专业能力建设为根本，加强业务培训，鼓励审计人员加强业务学习，完善知识储备，不断提升专业胜任力；三是以综合能力建设为支撑，吸收引入不同专业背景人才，培养“能查、能说、能写”的复合型人才，不断适应新形势赋予的使命和担当。

结语

国有企业经济责任审计历经近四十年的发展，在深化国资国企改革、推动国家治理能力现代化方面发挥了重要作用。面临新一轮国资国企改革、加快建设世界一流企业的新部署新要求，国有企业经济责任审计的创新发展任重道远，要切实担负起新时代经济责任审计工作的职责和使命，以经济责任审计质效的提升为推动企业高质量发展、推动实现国家现代化提供保障。

作者：涂丽君 单位：中交第二公路勘察设计研究院有限公司